裁判字號：最高行政法院100年判字第889號判決
裁判日期：民國100年06月02日
裁判案由：贈與稅
最高行政法院判決
100年度判字第889號再審原告 林天財 訴訟代理人 傅國光 律師
劉紹猷 律師再審被告財政部臺灣省中區國稅局代表人 鄭義和 上列當事人間贈與稅事件，再審原告對於中華民國98年10月8日本院98年度判字第1230號判決及96年2月8日臺中高等行政法院95年度訴字第630號判決，本於行政訴訟法第273條第1項第1款及第2款事由，提起再審之訴部分，本院判決如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理由
一、再審原告於民國88年起陸續購買復華商業銀行（原亞太商業銀行，下稱復華銀行）及第一商業銀行（下稱一銀）無記名可轉讓定期存單（下稱NCD），到期由其子 林克彥 、 林克洋 、 林克政 等人無償兌領本金及利息，另自一銀轉帳新臺幣（下同）1,043,834元至林克彥同銀行帳戶，88年度兌領及轉帳共計199,608,338元，案經財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）查獲涉有贈與情事，扣除查獲前已轉回再審原告之帳戶合計11,830,000元，通報再審被告核定本次贈與為187,778,338元，加計前次核定贈與55,200,000元，核定贈與總額為242,978,338元，應納稅額93,889,169元，並以再審原告未依遺產及贈與稅法第24條規定辦理贈與稅申報，依同法第44條前段規定，按核定應納稅額93,889,169元加處1倍之罰鍰計93,889,100元（計至百元止）。再審原告不服，申經復查結果，獲准追減贈與總額96,000,000元，重新核定本次贈與91,778,338元，併加計前次調整後核定贈與額49,000,000元，核定贈與總額為140,778,338元，應納稅額為45,889,169元，乃併予追減罰鍰48,000,000元，重行核定應處罰鍰為45,889,100元（計至百元止）。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經原審95年度訴字第630號判決駁回（下稱原審判決），提起上訴，經本院98年度判字第1230號判決上訴駁回（下稱原確定判決），再審原告仍不服，以原確定判決及原審判決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款及第14款之事由，提起本件再審之訴。
二、原確定判決係以：原審判決關於再審原告所購買復華銀行及一銀NCD，到期由其子林克彥、林克洋及林克政等人無償兌領本金及利息，另自一銀轉帳1,043,834元至林克彥同銀行帳戶，及林克彥、林克洋2人於查獲前分別有轉回款項或重複課徵情事，除該轉回及重複核課金額外，已發生物權移轉效力，雙方贈與契約已成立，及再審原告主張與其3子間係「消極信託契約」關係為不可採等事項，均已敘明其證據取捨、認定事實及得心證之理由，並無判決不備理由、理由矛盾或認定事實不憑證據、違反論理及經驗法則等情事。司法院釋字第537號解釋，雖係就房屋稅條例第7條之申報協力義務為解釋，惟該解釋文所稱「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務」於其他租稅稽徵，情形相同者，自可參酌。原審判決援引該解釋，難謂有何理由矛盾。又父母將現款存入子女銀行帳戶或以子女名義兌領NCD或其利息，因現款或無記名之NCD屬於高流通之貨幣或證券，一經移轉通常即生所有權之異動，尤其在父母與子女情形下依社會經驗極可能出於贈與法律關係，故稅捐稽徵機關證明有此移轉情形之事實，已足使法院對贈與事實形成相當之證明力，如當事人能提出例外情況經法院調查，此時法院得本於辯論結果所得之心證，對證據之證明力加以判斷，決定例外情況是否足以降低法院對贈與事實之證明力而否定有贈與事實。本件系爭NCD本金及利息暨轉帳款項，已由再審原告之子3人無償兌領，並將孳生之利息併同申報綜合所得稅或於事後經核定為該3人之利息所得，又該3人以兌領系爭NCD及孳生之利息，復以渠等之名義登記購買NCD，到期仍由渠等分別兌領，為原審判決認定之事實，縱再審原告主張係由其持有銀行存款簿、印鑑或NCD屬實，仍屬上訴人為其3子間接占有之型態，應認已移轉占有。再審原告雖提出證人之證詞及證物，表示各銀行帳戶係再審原告以其子名義開立，而將存摺及印鑑交由再審原告自行保管，但再審被告查獲本件相關利息係由給付人復華銀行及一銀以再審原告之子3人為所得人辦理扣繳，本金及稅後利息轉入3人帳戶，所孳生之利息，該3人於辦理綜合所得稅結算申報時列入申報或於事後經核定為其利息所得，為原審判決認定之事實，並有再審原告之子3人綜合所得稅各類所得資料清單可稽，由再審原告之子3人已取得系爭款項並加以申報利息所得或於事後經核定為其利息所得，及該3人已兌領系爭NCD及孳生之利息，復以渠等之名義登記購買NCD，到期仍由渠等分別兌領等事實，可認本件贈與事實已實現，已足以認再審原告與其3子間贈與之意思表示已合致。再審原告與其子3人間成立贈與關係，再審原告對前開事實，實難諉為不知，其應注意能注意而疏未注意依法申報本件贈與稅，自難辭過失之責，是再審被告據以補徵贈與稅，並處漏稅額1倍之罰鍰，於法洵無不合，原審判決所適用之法規與該案應適用之法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無違背法令之情形等詞，而駁回再審原告前訴訟程序之上訴。
三、再審原告起訴主張：其以林克彥、林克洋及林克政3人名義，於一銀及復華銀行開立帳戶，主要係為分散存款以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，同時分散利息所得以減少個人綜合所得稅負擔，系爭名義帳戶之存摺、印章皆由再審原告或再審原告之私人會計 陳美惠 保管使用，僅再審原告對於系爭名義帳戶有支配管領之權利，核其法律關係，即為消極信託契約，系爭名義帳戶內之金錢，均仍歸屬於再審原告所有，並無贈與之意思，依法即可不必申報贈與稅，應無漏報贈與稅。又再審原告指示陳美惠於復華銀行NCD背面兌領人處，蓋用代刻之林克政印章，由銀行將NCD利息存入再審原告以林克政名義於該銀行開立之帳戶中，系爭NCD本金則均續存換發新NCD，由再審原告存放於向彰化銀行南臺中分行租用之保管箱，未存入林克政之任何帳戶，再審被告認復華銀行NCD本金亦成立贈與，顯有違誤。由本件事實經過，即足證明再審原告轉存子女之帳戶並非贈與，再審被告查罰之理由，並無對再審原告有贈與行為之積極證明。再審原告與其子之間未有受贈情事，亦未為允受之意思表示，再審被告、原審及原確定判決僅憑帳戶轉存資金流動，推定屬贈與行為，顯與民法第406條、遺產及贈與稅法第4條第2項及本院91年判字第1819號判例有違。原審之立論基礎與事實不符，理由自屬矛盾。原確定判決援引原審與事實相左之認定，立論基礎與證據不符，對贈與之法定要件未予說明本件有何間接占有之理由，亦屬理由矛盾。另依98年5月13日（再審原告誤為99年1月6日）公布施行之稅捐稽徵法第12之1條規定，再審被告對再審原告與人頭帳戶間有無贈與之事實，應予舉證證實，本件無課徵贈與稅之要件等語，求為判決廢棄原確定判決及原審判決，訴願決定及原處分不利再審原告部分均撤銷。
四、再審被告則以：再審原告於88年起陸續購買復華銀行及一銀NCD，到期由其子林克彥、林克洋及林克政等3人無償兌領本金及利息所得，系爭NCD已由林克彥等人蓋章兌領，相關利息由給付人復華銀行及一銀以該3人為所得人辦理扣繳，稅後本金及利息所得轉入該3人帳戶，所孳生之利息渠等於辦理綜合所得稅時列入申報或於事後經核定為渠等利息所得，另該3人以兌領系爭NCD及孳生之利息續購NCD，到期仍由渠等3人分別兌領，足證林克彥等人已取得系爭NCD之所有權，並就其取得資金為處分行為，系爭贈與NCD本金及利息所得業已存入林克彥等人帳戶，屬於林克彥等人之個人財產，並由渠等享有經濟上之處分權，再審被告認已成立贈與關係，並無違誤。本件原確定判決以原審判決認再審原告在原審訴訟程序之主張如何不足採，以及原處分認事用法，並無違誤，均詳為論斷，尚無再審原告所指判決不適用法規或適用不當之違法；又原確定判決核其所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由。另行政訴訟法第273條第2款規定，判決理由與主文顯有矛盾者，始得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服，至若判決理由間之相互矛盾，雖可作為上訴理由，非可提起再審之訴之事由等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
五、本院查：
(一)按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。二、判決理由與主文顯有矛盾者。……」行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款固定有明文。惟所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指確定判決所適用之法規與該案應適用之法規相違悖，或與司法院現尚有效之解釋、或本院尚有效之判例有所牴觸而言，至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由（本院97年判字第360號、62年判字第610號判例參照）；另所謂「判決理由與主文顯有矛盾者」，係指判決認定當事人之請求或對造抗辯為有理由或無理由，而於主文為相反之諭示，且其矛盾為顯然者而言。
(二)經查，原確定判決係以：再審原告所購買復華銀行及一銀NCD，到期由其子林克彥、林克洋及林克政等人無償兌領本金及利息，復華銀行及一銀以再審原告之子3人為所得人辦理扣繳，本金及稅後利息轉入3人帳戶，所孳生之利息，該3人於辦理綜合所得稅結算申報時列入申報或於事後經核定為其利息所得，為原審判決認定之事實，可認本件已發生物權移轉效力，贈與事實已實現，足認再審原告與其3子間贈與之意思表示已合致，原審判決認再審原告與其子3人間成立贈與關係，並無違背論理或經驗法則可言；再審原告執此上訴，係就原審取捨證據，認定事實之職權行使，指摘原審判決未當，聲明廢棄，非有理由，而駁回再審原告之上訴等情，業經原確定判決論斷甚明。經核並未與本件應適用之法規相違背，或與解釋判例有所牴觸，故再審原告執於前訴訟程序已經原確定判決詳述而不採之見解為指摘，核屬其一己之法律上歧異見解，尚與所謂「適用法規顯有錯誤」有間。又原確定判決於理由欄認為再審原告之上訴為無理由，於主文諭知再審原告之上訴駁回，亦無再審原告所稱「判決理由與主文矛盾」之情事。至再審原告其餘主張各節，無非就證據取捨與事實認定事項，重複之前主張並為原審判決及原確定判決所不採之事由再行爭執，揆諸首開說明，自不得據以再審。本件再審之訴顯無再審理由，應予駁回。另再審原告於99年5月12日行政訴訟再審之訴狀就原確定判決追加行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由部分，本院無管轄權，另裁定移送原審法院（臺中高等行政法院）審理，附此敘明。
六、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國100年6月2日
最高行政法院第三庭
審判長法官黃璽君
法官楊惠欽法官吳東都法官陳金圍法官蕭惠芳以上正本證明與原本無異中華民國100年6月3日
書記官彭秀玲