裁判字號：臺灣新北地方法院97年訴字第1137號民事判決
裁判日期：民國97年09月12日
裁判案由：分配表異議之訴
臺灣板橋地方法院民事判決97年度訴字第1137號原告臺灣金聯資產管理股份有限公司法定代理人甲○○訴訟代理人丙○○
乙○○被告臺北縣政府稅捐稽徵處中和分處法定代理人丁○○訴訟代理人 劉邦川 律師複代理人 黃尹貞 律師上列當事人間請求分配表異議之訴事件，經本院於民國97年8月12日言詞辯論終結，判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、原告起訴主張：
（一）緣訴外人佳懿建設股份有限公司（以下簡稱：佳懿公司）前為中華票券金融股份有限公司（以下簡稱：中華票券）之債務人，中華票券於取得執行名義後即對其執行，嗣經臺灣臺北地方法院於民國91年8月19日發給債權憑證，另佳懿公司亦於88年間提供中和市○○段之土地及建物設定抵押權予中華票券供作其債務之共同擔保，嗣中華票券於
94年11月30日將其對佳懿公司之債權、擔保物權及其他從屬權利一併讓與原告。而鈞院民事執行處95年執字第30
351號（95年板金拍字第655號）清償債務強制執行事件，業經鈞院委託臺灣金融資產服務股份有限公司（以下簡稱：金服公司）將訴外人佳懿公司之不動產拍賣並由原告承受，並作成分配款訂97年5月22日分配在案。詎金服公司竟將被告臺北縣政府稅捐稽徵處中和分處陳報之房屋稅新臺幣（下同）5,615,870元及地價稅172,258元列為優先債權，優先於原告之抵押權受償。惟原告抵押權早於96年1月12日前已登記完畢，且抵押債權於上開日期前已發生，本諸信賴保護原則並參酌臺灣高等法院暨所屬法院96年法律座談會民執類提案第19號研討結果，原告之抵押債權自應優先於被告之房屋稅及地價稅受償。
（二）原告有客觀上具體表現信賴之行為：
１、查原告係收購金融機構不良債權後再行出售或將抵押物拍賣變價或承受後出售不動產以回收債權為主要業務之資產管理公司，原告於收購金融機構不良債權時，必先就債權之相關價值及進行換價程序中所須負擔之費用列入評估，並以之作為出價購買債權之參考。而本件抵押權暨抵押債權既係原告於94年11月30日受讓自中華票券，又稅捐稽徵法第6條第2項規定係於96年1月12日修正施行，則原告於受讓債權前之債權評估期間，所據以評估強制執行程序中得優先於抵押債權受償稅捐之法律即為修正前之稅捐稽徵法第6條第2項規定，故此法規命令為原告於事前審核並將其列入出價考量之重要依據，且係令原告產生信賴之法規，故修正前稅捐稽徵法第6條第2項規定即為原告之信賴基礎。
２、復查，原告於94年11月30日向中華票券收購對訴外人佳懿公司債權前之債權評估期間，亦經縝密之評估，並將可能發生之費用依預計可回收之時間納入計算。然依當時法律於強制執行程序可能優先抵押債權而受償之稅捐，僅係修正前稅捐稽徵法第6條第2項規定之土地增值稅，尚不包含房屋稅及地價稅，則原告於債權評估期間為審核時，僅將土地增值稅列入出價之重要考量，並進而購買系爭債權。是原告此一事前審核並出價購買系爭債權之行為，即屬客觀上具體表現之行為。
（三）聲明：鈞院民事執行處95年執字第30351號（95年板金拍字第655號）強制執行事件，定於97年8月7日實行分配之分配表，關於（表二次序3）房屋稅6,203,414元及（表二次序4）地價稅172,258元，應改為次優債權分配，並將分配與被告之金額6,375,672元改分配與原告。
二、被告則以下開情詞資為抗辯：
（一）緣訴外人即債務人佳懿公司所有坐落臺北縣中和市○○段
594、594-1及594-2地號土地暨同地段3906、4248以及4249建物（以下簡稱：系爭房地），經鈞院95年執字第30
351號強制執行案件（95年板金拍字第655號）分別拍得價金為393,955元、512,191,918元，並於97年5月1日製作分配表。而訴外人佳懿公司所有系爭房地積欠96、97年度之房屋稅5,615,870元、地價稅172,258元，被告並以97年1月22日北稅中三字第0970001336號函於系爭執行案件97年2月14日分配期日前聲明參與分配，上開債權業經鈞院列入表二受償次序3、4優先受償在案。
（二）按「土地增值稅、地價稅、房屋稅之徵收，優先於一切債權及抵押權」，稅捐稽徵法第6條第2項定有明文。查訴外人佳懿公司所有系爭房地積欠房屋稅及地價稅，被告自96年1月12日後開徵之96、97年度房屋稅計5,615,870元及地價稅計172,258元。揆諸前開稅捐稽徵法之規定，房屋稅及地價稅亦如同土地增值稅，享有最先受償之優先權，是被告上開房屋稅及地價稅債權，自應優先於原告抵押權之次序受分配。
（三）原告並無信賴保護原則之適用：
１、按「主張法律關係存在之當事人，僅須就該法律關係發生所須具備之特別要件，負舉證之責任，至於他造主張有利於己之事實，應由他造舉證證明」，最高法院48年台上第
887號判例闡釋在案。次按「行政法規公布施行後，制定或發布法規之機關依法定程序予以修改或廢止時，應兼顧規範對象信賴利益之保護。惟任何行政法規皆不能預期其永久實施，受規範對象須已在因法規施行而產生信賴基礎之存續期間，對構成信賴要件之事實，有客觀上具體表現之行為，始受信賴之保護。前述銓敘部76年6月4日函件雖得為信賴之基礎，但並非謂凡服完4年預備軍官役者，不問上開規定是否廢止，終身享有考試、比敘之優待，是以在有關規定停止適用時，倘尚未有客觀上具體表現信賴之行為，即無主張信賴保護之餘地」，司法院大法官會議第525號解釋文節錄意旨參照。查原告並未就其對稅捐稽徵法第6條第2項修正後，其有任何客觀上具體表現信賴行為舉證以明，自難受有信賴原則之保護。
２、又按「修正前稅捐稽徵法第6條第1項明定稅捐徵收均優於普通債權，但所有稅捐項目繁多，卻僅適用土地增值稅，顯然與此法精神有所違背，亦對國家稅收影響甚鉅，且對債務人二度傷害。故修正第2項規定，明定地價稅、房屋稅等稅捐亦優先一切債權及抵押權，一來可確保國家財政，二來避免債務人因欠稅屢遭執行機關多次執行」，稅捐稽徵法第6條第2項修正理由參照。今查，依上開稅捐稽徵法第6條第2項修正理由，該條文修正明定地價稅、房屋稅之徵收亦優先於一切債權及抵押權，乃為確保國家稅收之重大公益及避免債務人因欠稅屢遭執行機關多次執行，而抵押權人之優先受償權不過為金錢債權之滿足，縱對抵押權人之優先受償權有所限制，惟修正後稅捐稽徵法第6條第2項規定所欲維護之公益，顯然超越抵押權人所可獲取之利益，則原告自無信賴保護原則之適用。
３、經查，原告雖主張其有信賴保護原則之適用，惟被告並未基於其行政機關之地位，對原告為任何行政處分或其他涉及國家行政權之行政行為，揆諸臺灣高等法院花蓮分院85年度上字第17號判決意旨，就與國家公權力行使無關之行為，原告自無援引信賴保護原則以之主張。又原告空言主張於94年11月30日收購不良債權時，係屬客觀上具體表現行為云云，惟原告未就其客觀上具體表現行為詳予說明並提出證據佐之。況原告究出價若干購買系爭債權、當時出價之計算基礎，皆攸關其是否具備信賴保護原則之信賴表現行為要件，以及原告究否因修正前稅捐稽徵法規定評估出價額，在修正後獲有低於其債權成本之受償而有任何損失亦即有因信賴表現所生之信賴利益發生。準此，原告既未就其符合信賴保護原則之要件舉證以明，自難受有信賴原則之保護。
（四）聲明：原告之訴駁回。
三、原告起訴主張訴外人佳懿公司前為中華票券之債務人，中華票券於取得執行名義後即對其執行，嗣經臺灣臺北地方法院於91年8月19日發給債權憑證，另佳懿公司亦於88年間提供中和市○○段之土地及建物設定抵押權予中華票券供作其債務之共同擔保，嗣中華票券於94年11月30日將其對佳懿公司之債權、擔保物權及其他從屬權利一併讓與原告，而本院民事執行處95年執字第30351號（95年板金拍字第655號）清償債務強制執行事件，業經本院委託金服公司將訴外人佳懿公司之不動產拍賣並由原告承受，並作成分配款訂97年5月22日分配在案，詎金服公司竟將被告臺北縣政府稅捐稽徵處中和分處陳報之房屋稅5,615,870元及地價稅172,258元列為優先債權，優先於原告之抵押權受償，惟原告抵押權早於
96年1月12日前已登記完畢，且抵押債權於上開日期前已發生，本諸信賴保護原則並參酌臺灣高等法院暨所屬法院96年法律座談會民執類提案第19號研討結果，原告之抵押債權自應優先於被告之房屋稅及地價稅受償等語，被告則以前開情詞資為抗辯，則按債權人或債務人對於分配表所載各債權人之債權或分配金額有不同意者，應於分配期日一日前，向執行法院提出書狀，聲明異議；異議未終結者，為異議之債權人或債務人，得向執行法院對為反對陳述之債權人或債務人提起分配表異議之訴，強制執行法第第39條第1項、41條第
1項前段分別定有明文，是本件所應審究者，為本院執行處95年度執字第30351號強制執行事件之分配表，關於（表二次序3）房屋稅6,203,414元及（表二次序4）地價稅172,
258元，應改為次優債權分配，並將分配與被告之金額6,375,672元改分配與原告？原告有無信賴保護原則之適用？茲分別敘述如下。
四、按「稅捐之徵收，優先於普通債權」，稅捐稽徵法第6條第
1項定有明文。次按政府機關依法令或本於法令之處分，對義務人有公法上金錢債權，依行政執行法得移送執行者，得檢具證明文件，聲明參與分配，強制執行法第32條、第34條、第34條之1定有明文。故政府機關對債務人有公法上之金錢債權，故得檢具證明文件參與分配，如為對於執行標的物有優先受償權之債權人，而為執行法院所知者，執行法院固應通知之，經通知或公告仍不聲明參與分配者，執行法院僅就已知之債權及其金額列入分配。如該優先債權之債權人不聲明參與分配，其債權金額又非執行法院所知者，該債權對於執行標的物之優先受償權，因拍賣而消滅，其已列入分配而未受清償部分，亦同，然上揭所謂不受強制執行法第32條第1項規定之限制之優先債權，係指依法對於執行標的物有擔保物權或優先受償權之債權人聲明參與分配始不受強制執行法第32條第1項規定之限制，各種稅捐除土地增值稅屬代扣性質，不適用關於參與分配之規定（辦理強制執行事件應行注意事項第16條第4項）外，其餘稅款雖可優於普通債權受償，但其參與分配仍受法院參與分配時間之限制（參司法院第49期司法業務研究會第16則），揆諸前開各該說明，可知除土地增值稅屬代扣性質而不適用關於參與分配規定，其餘之各種稅捐，倘於法院參與分配時間內為參與分配之聲明，即可優於普通債權受償。再查稅捐稽徵法第6條第2項於96年1月12日修正施行，明定地價稅、房屋稅之徵收亦優先於一切債權及抵押權，可知自96年1月12日以後開徵之房屋稅、地價稅，均享有最先受償之優先權。是系爭房屋稅5,615,870元、地價稅172,258元，既於稅捐稽徵法第6條第
2項修正施行以後所開徵，被告並以97年1月22日北稅中三字第0970001336號函於系爭執行案件97年2月14日分配期日前聲明參與分配，是被告抗辯系爭房屋稅、地價稅應優先於原告抵押權之次序受分配，即屬可採。
五、再原告雖另主張其抵押權於96年1月12日以前登記完畢，且其抵押債權發生於00年0月00日以前，應受信賴保護原則之保障，不受稅捐稽徵法第6條第2項規定修正之影響，其抵押債權仍應優先於房屋稅而受償等語。惟依上開修正規定之立法理由，修正前稅捐稽徵法第6條第1項已明定稅捐之徵收均優於普通債權，但所有稅捐項目繁多，卻僅適用土地增值稅，顯然與此法精神有所違背，亦對國家稅收影響甚鉅，且對債務人二度傷害。故修正第2項規定，明定地價稅、房屋稅等稅捐亦優先一切債權及抵押權，一來可確保國家財政，二來避免債務人因欠稅屢遭執行機關多次執行。是修正稅捐稽徵法第6條第2項明定地價稅、房屋稅之徵收亦優先於一切債權及抵押權，縱屬對抵押權人之優先受償權有所限制，但衡量該項修正，乃為確保國家稅收之重大公益及避免債務人因欠稅屢遭執行機關多次執行，而抵押權人之優先受償權不過為金錢債權之滿足，則修正稅捐稽徵法第6條第2項規定所欲維護之公益，顯然超越抵押權人所可獲取之利益，無信賴保護原則之適用。
六、綜上所述，原告提起分配表異議之訴，請求將本院民事執行處95年執字第30351號（95年板金拍字第655號）強制執行事件，定於97年8月7日實行分配之分配表，關於（表二次序3）房屋稅6,203,414元及（表二次序4）地價稅172,25
8元，應改為次優債權分配，並將分配與被告之金額6,375,
672元改分配與原告，尚無理由，應予駁回。
七、本件論證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法及證據，經斟酌後認為與本判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依民事訴訟法第78條，判決如主文。
中華民國97年9月12日
民事第三庭法官邱靜琪以上正本係照原本作成如對本判決上訴，須於判決送達後20日內向本院提出上訴狀中華民國97年9月12日
書記官白俊傑