裁判字號：最高行政法院100年判字第378號判決
裁判日期：民國100年03月17日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決
100年度判字第378號上訴人英誌企業股份有限公司代表人 廖志銘 訴訟代理人 楊淑卿 會計師（兼送達代收人）被上訴人財政部臺灣省北區國稅局代表人 吳自心 上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國98年6月4日臺北高等行政法院97年度訴字第1780號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文原判決關於駁回上訴人請准列報研究與發展支出及其可抵減稅額暨該訴訟費用部分均廢棄，發回臺北高等行政法院。
其餘上訴駁回。
駁回部分上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、上訴人民國93年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究與發展支出新臺幣（下同）103,609,681元及可抵減稅額31,082,904元、人才培訓支出2,024,850元及可抵減稅額889,676元，經被上訴人核定將前述申報之研究與發展支出及其可抵減稅額全部剔除，人才培訓支出及其可抵減稅額則分別核定為702,536元及228,519元。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審法院判決駁回後，提起上訴。
二、上訴人於原審起訴意旨略謂：㈠研究發展支出及可抵減稅額部分：依公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第2條、公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點（下稱審查要點）附表項目
壹、研究與發展支出認定原則三、（八）及被上訴人歷年核准上訴人相關研發支出，可知被上訴人未依上訴人經營項目及行業特性審核，全數否准投資抵減，違背審查要點附表項目壹、研究與發展支出認定原則三、（八）之規定，亦違反行政程序法第6條平等原則與被上訴人核認之一致性經驗法則；復依投資抵減辦法第2條、第8條第1項第1款第6目及審查要點附表項目壹、研究與發展支出一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資應檢附之證明文件，可知研究紀錄或研究報告，同為證明確實投入研發之紀錄文件，毋須兩者皆備，只要能提出紀錄或報告自能證明投入研發之事實，至證明文件抬頭究為「紀錄」或「報告」，則非所問，被上訴人並未深入究明上訴人之研發特性，以未取得研發人員之完整工作日誌為由，否認上訴人研發人員投入研發之事實及成果，認事用法顯有率斷，且被上訴人要求上訴人提出依日程時序載有全職人員實際簽名記載具體工作內容之工作日誌，顯係增加法律所無之限制，亦與財政部所屬五區國稅局合編之「公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減宣導手冊」（下稱宣導手冊）第11項問答內容不合；次依審查要點附表項目壹、研究與發展支出認定原則三及應檢附之證明文件二、三、宣導手冊第8項問答內容暨財政部臺灣省北區國稅局審理研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減行政救濟案件協談作業處理原則（下稱協談作業處理原則）參一、（三）、（四）、（五）、（六），可知上訴人於各年度均持續研發並取得國家發給之專利證書，被上訴人卻「全數否准」本年度研發支出抵減稅額，顯然違反促進產業升級條例之立法意旨，應予撤銷；上訴人95年7月申請復查後，被上訴人曾多次以電話並要求上訴人到被上訴人辦公室協談，足證係認本案確已具備審查要點規定之要件，本案課稅事實之認定或證據之採證、法令之適用，有查證顯有困難情事，故有協談作業處理原則之適用；被上訴人初審否准抵減之理由，僅對一部分研發專案認為不合審查要點認定原則，最後卻做成全部研發專案全數否准適用投資抵減之結論，顯有作成行政處分未依證據及未備理由否准抵減之違法；被上訴人臨訟對上訴人各研發專案列出前未提出之不同理由，泛稱非屬研發新產品等語，係為遂違法核課，顯違「行政救濟不得為更不利當事人」原則；且上訴人就所列抵減項目提出公司之組織系統圖、研究單位配置平面圖、研究人員名冊、各研發專案計畫書、專案計畫表、專案預算表、專案效益評估表、執行方案進度表、專案成果報告表、專案執行績效表及相關研發報告或紀錄、研發流程圖、研發費用申報明細表及用料明細表等相關資料，足資證明各該研發專案合於投資抵減辦法第2條規定之新產品、新技術範圍及審查要點之規定，而得抵減稅額。㈡人才培訓支出及可抵減稅額部分：依投資抵減辦法第3條第1項、第2項、審查要點附表項目貳、人才培訓支出認定原則五，可知凡屬上訴人受雇員工，不限何部門之員工，包括人事、銷售、研發、會計財務、生產等所有部門，參加與公司各項業務有關之訓練費用，均得適用投資抵減。至其但書顯與投資抵減辦法第3條之明文扞格，有違反投資抵減辦法擅為限縮投資抵減範圍之違法；系爭ISO9001內部品質稽核及ORACLE軟體教育訓練支出，既係為培育受雇員工，指派「公司受雇員工」參加「委任辦理」與「公司業務相關」之訓練活動費用，自然完全符合投資抵減辦法第3條第1項及第2項規定。被上訴人率稱非屬「業務技術提升」及財政部以「屬改善內部管理費用」為由否准抵減，顯有認事未明用法違誤等語，為此請求判決撤銷原處分及訴願決定。
三、被上訴人答辯意旨略謂：㈠研究發展支出及可抵減稅額部分：依促進產業升級條例第1條、投資抵減辦法第2條第1項第1款、第3款、第4款及第5條第1項前段、審查要點附表項目壹、研究與發展支出認定原則三、（七）及應檢附之證明文件一，可知上訴人提示之公司組織圖、研發專案計畫表、專案預算表、效益評估表、專案成果報告表、執行進度及會議記錄等資料查核，各項研發專案計畫內容係屬產製流程之製模、模具修改、設計變更、委外測試及加工、現有產品改款及製程問題評析等，其研發內容係屬產製流程之製模、測試等工作及產品外觀設計改良，且提供之各項研發專案非屬研發新技術或新產品，又未能提示完整研究報告內容、參與研究人員完整之工時紀錄及研發項目列示領料及用料之有關紀錄等相關資料，核非屬研究與發展之範圍，而上訴人提示之93年度專利證明文件，皆屬新型及新式樣專利證書，與研發專案名稱及時程無法勾稽查核，原核定全數否准認列並無不合，應予維持。㈡人才培訓支出及可抵減稅額部分：依投資抵減辦法第3條第1項及審查要點附表項目貳、人才培訓支出認定原則五規定，系爭人才培訓支出序號88、114、116及117部分，係屬ISO內部品質稽核，其功能仍偏重在管理作業流程之改善，而非生產技術之直接提昇，是以此部分支出與促進產業升級條例之獎勵目的，並不具備直接之關連性。另上訴人委由台灣檢驗科技股份有限公司訓練，僅提示課程訓練簽到紀錄表1紙，且其訓練日期為1/20與訓練明細表所載日期不符，又未能提供相關佐證文件；而序號110及111部分，係購買ORACLEEPR軟體產品之教育訓練，其檢附之入帳憑證及相關合約係88年度，是以，上訴人未能提示其人才培訓計畫及執行情形或具體績效核定，原核定人才培訓支出為702,536元及可抵減稅額228,519元並無不合等語。
四、原判決駁回上訴人之訴，其理由略謂：㈠研究發展支出及可抵減稅額部分：⒈依促進產業升級條例第1條、第6條第2項、第4項及其立法目的、投資抵減辦法第2條、第9條、審查要點附表項目壹、研究與發展支出認定原則/一、研究發展單位專業研究人員之薪資/二、改進生產技術或提供勞務技術之費用/三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用/四、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本暨及應檢附之證明文件一，可知研發專案序號10「數位錄影機PVRwithHDCE311E01」資料文件之製作時間皆為92年或94年度，此項專案核非屬93年度專案計畫；研發專案序號12「Stamping散熱片開發專案」資料文件之製作日期及專案執行時間皆為92年，且93年3-4月間僅進行產品驗證測試工作，並無其他研發事實，尚難認此項專案屬93年度專案計畫；序號14「A11AluminumDi-splayFrame(Notebook鋁合金外殼)」資料文件之製作日期及專案進行時間皆為92年，雖成果報告表之製作日期係93年9月6日，惟尚乏其他研發紀錄等相關文件足資證明該專案確屬93年度專案計畫；序號21「合一新產品開發專案（工業技術研究院光電工業研究所噴墨印頭技術開發計畫）」，其專案計畫表載明為91年度，噴墨印頭技術開發計畫契約服務驗收單日期為92年12月2日，技術授權契約書日期為91年7月26日，是資料文件之製作日期及專案進行時間皆為92年，核非屬93年度專案計畫。⒉研發專案序號1「SP201CML自有品牌Speaker第二代」資料內容與專案名稱不符，而專案計畫書僅以敘述性方式說明研發計畫名稱、執行期間、預算支出，並無具體研究內容及過程，且亦未提出研發紀錄等相關文件供核，其係由原有之「SP101產品」做改進修正，並未從事超越既有技術水準之研創、開展，上訴人就此部分研發所支出之成本費用，自不在投資抵減獎勵之範圍。⒊研發專案序號2「LP671新一代LCDPC產品」資料內容與專案名稱不符，且資料文件之製作日期及專案進行時間皆為92年及94年度，核非屬93年度專案計畫。又該專案會議內容屬產品產製流程之問題檢討，非屬研發新產品之具體研究內容及過程，且系爭產品於93年1月前已完成主要研發工作，於93年1月間已可將產品出貨至美國，尚難認系爭93年度有何研發事實。⒋研發專案序號3「LP722針對IB7686/88及LP751/771進行上半部修改」係利用既有產品做部分之修改設計，不具「研究發展」活動必須強調其「前瞻性」、「風險性」與「開創性」之特質，核非屬促進產業升級條例獎勵之範疇，且上訴人迄言詞辯論時止，未能提出合理說明，從而，上訴人就此部分研發所支出之成本費用，自不在投資抵減獎勵之範圍。⒌研發專案序號4「ThinClient開發專案」其經費表支出內容以測試、試模、試產及驗證費為主，尚難認上訴人有從事超越既有技術水準之研創、開展，而專案單位為應用系統服務部，非屬研究發展單位，故被上訴人否准此部分支出之認列，自屬有據。⒍研發專案序號5「SR504機種開發設計」主要工作係在92年4月至12月進行，93年1月前已開發完成並達量產階段，尚難認系爭93年度有何研發事實，而其產品測試報告表以委外測試、樣品費、雷射切工或委外加工為大宗，未見上訴人有何從事超越既有技術水準之研創、開展之研發工作，自不在投資抵減獎勵之範圍。⒎研發專案序號6「洗碗機開發專案」未見上訴人從事超越既有技術水準之研創、開展之研發工作，亦乏具體研發內容與過程，未能證明上訴人於93年度確有從事實際研發工作，自不在投資抵減獎勵之範圍。⒏研發專案序號7「一體式家用型罐裝沉水泵」係委託訴外人龍華科技大學 鄭偉盛 教授研發，未能證明上訴人有何從事實際研發工作之事實，自無投資抵減之適用。⒐研發專案序號8「廚餘處理機」衛廚研發人員出差日期自92年12月17日至92年12月26日共10天，非系爭93年度，且僅有製作模型、廚餘機試作材料等支出，尚難認上訴人有從事超越既有技術水準之研創、開展。⒑研發專案序號9「GE垃圾壓縮機」均由訴外人英聯業務部等負責，僅資料收集與企畫係由臺北完成，益認此項專案並非由上訴人自行研發。另上訴人提出設計概念報告僅係敘述性的報告，尚乏具體研究過程與內容，自無投資抵減之適用。⒒研發專案序號11「輕金屬、塑膠及玻璃材料表面處理分析委託合約(大同大學材料所產學合作)」、研發專案序號15「輕金屬接合性能評估專案」主要均係委託大同大學材料所研發，報告均於94年3月18日提出，非屬93年度，且其內容均未從事超越既有技術水準之研創、開展，自不在投資抵減獎勵之範圍。⒓研發專案序號13「BTX系列產品原型機」係因Intel公布新的PC產品技術規格，始進行此項專案，並利用現有的ATX產品之品質、規格予改變以迎合客戶需求之日常活動，且已有多家廠商如鴻海、華碩、微星、技嘉生產原型產品，尚難認上訴人有從事超越既有技術水準之研創、開展。⒔研發專案序號16「2005系統冷卻專案」係上訴人就市售馬達做循環壓力、水流量、電流、耐久等測試，並未從事超越既有技術水準之研創、開展，並針對購買市售之沈水馬達分析優缺點，再設計符合系統所需的馬達，屬利用既有之沈水馬達產品之品質予以改變之日常活動，自不在投資抵減獎勵範圍。⒕研發專案序號17「2006年概念機種之設計」係上訴人協助Intel設計2006年概念機種，所有的設計費用及樣品費用均由Intel支付，非專供上訴人自行使用，非屬促進產業升級條例獎勵之範疇，且其係就既有Notebook產品為了解、參與學習，未有從事超越既有技術水準之研創、開展，自不在投資抵減獎勵範圍。⒖研發專案序號18「Intel17"FlorenceRedesignProject」係上訴人協助Intel為量產可行性及評估，就現有概念設計做修改設計建議，並利用現有的概念設計之品質、規格予改變以迎合客戶Intel需求之日常活動，非專供上訴人自行使用，且不具「研究發展」活動必須強調其「前瞻性」、「風險性」與「開創性」之特質，核非屬促進產業升級條例及投資抵減辦法獎勵之範疇。⒗研發專案序號19「鋁合金板材及擠型材陽極處理量產技術導入-策略聯盟」之專案單位為應用材料事業處，非屬研發單位，且其目的在引進鋁合金陽極處理技術，上訴人未有任何研發工作，上訴人僅係單純的從事技術移轉工作，並進行員工教育訓練，使上訴人在鋁合金陽極技術有種子人才，自不在投資抵減獎勵範圍。⒘研發專案序號20「鋁合金PenDisk隨身碟開發案」之專案單位為應用材料事業處，非屬研發單位，且係利用現有的產品隨身碟之品質予以改變，將隨身碟經過鋁合金壓鑄、拋光研磨、表面處理等已有之技術，製成鋁合金PenDisk隨身碟，創造流行風潮，迎合市場需求之日常活動，不具「研究發展」活動必須強調之「前瞻性」、「風險性」與「開創性」特質，核非屬促進產業升級條例及投資抵減辦法獎勵之範疇。⒙研究序號22「IQH7、IQH8墨水開發專案(委託工業技術研究院光電工業研究所)」係上訴人委託工研院光電所開發，研發支出記載技轉實驗費部分，係由工研院將技術轉移之實驗費，另其他費用部分亦係委外支出，再導入新型墨水匣，非由上訴人自行研發。且上訴人提出之受託開發契約書計畫內容係「噴墨印頭設計技術開發計畫書」與本項專案名稱不合，亦難憑採。⒚研究序號23「2004(一)系列面板」主要係配合GAMEPC/MEDAPC設計新面板，以符合年輕人之需要，上訴人僅負責面板外觀結構設計，此項面板外觀結構設計，不具「研究發展」活動必須強調其「前瞻性」、「風險性」與「開創性」之特質。參以專案預算表費用支出項目僅有用人費用及事務費用，毫無研究實驗費，益證上訴人未從事研發工作，又其係利用既有之產品即7470產品及4100產品品質、規格予以改變，就外觀提升質感，以迎合客戶需求之日常活動，未見上訴人從事超越既有技術水準之研創、開展之研發工作。⒛公司依投資抵減辦法規定投資於研究與發展之支出，於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時，應提出之證明文件，固包括該辦法第9條第1項第1款至5款所示之證明文件，惟並不以此為限，是該條項乃有第6款「其他有關證明文件」概括規定之設，務求所提資料可得證明申報之支出確係投資於促進產業升級之研究與發展為已足，是公司所提之資料，名稱上與投資抵減辦法第9條第1項第1款至5款縱屬相符，惟其實質內容如不足證明時，自仍有提出其他有關證明文件以資證明之必要。上訴人就專案僅能提出計畫表的專案成員姓名及專案人員開會的會議紀錄，而就供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用僅提示按研發專案名稱及支出日期，彙總依支出說明購買物品及原材料耗用金額，而未提示原物料進料明細及研發人員逐日詳載領料紀錄暨原物料投入與產出之具體研發過程之工作日誌供核，而其內容復無法與本件系爭各研究計畫互相勾稽，及就專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本，亦無研發人員逐日詳載設備使用情形及具體研發過程之工作日誌供核，而其內容亦無法與本件系爭各研究計畫互相勾稽，均核與審查要點認列原則尚有未合，是以被上訴人認上訴人未提示各參與研發人員實際執行之研發細項工作內容，及完整記錄具體研發過程之相關工作日誌供核，依所提資料，尚難認該等人員確屬實際及專門從事研究發展工作之全職人員，洵屬有據。又各年度之營利事業所得係個別的，其情況並非一致，應依法分別核定之。系爭年度上訴人列報之研究發展支出乃不符促進產業升級條例及投資抵減辦法之要件，而各個年度之研發支出係被上訴人依個案認定，要無以被上訴人往年已核認抵減，系爭年度即不得否准核認抵減之問題。促進產業升級條例之立法目的，係促進產業升級，健全經濟發展，而專利法之立法目的乃在鼓勵、保護、利用發明與創作，以促進產業發展（專利法第1條），兩者立法目的不盡相同（前者重在促進產業升級，健全經濟發展；後者重在鼓勵、保護、利用發明與創作），取得專利權，不當然即有促進產業升級條例抵減稅額之適用，仍須以從事相關產業升級之研究與發展支出，方屬獎勵之範疇，且須提出研究發展計畫及紀錄等相關文件，始得據以適用投資抵減稅額，尚難單憑已取得專利，即認定符合促進產業升級條例抵減稅額之適用。又上訴人提示之專利證書資料，其專利公告日期涵蓋自93年至96年度，甚而有專利名稱與本案專案名稱不符之專利證書，與系爭93年間從事之研究發展有何關連，尚待上訴人提出合理說明，惟迄言詞辯論結終時止，上訴人未能合理說明及提示具體且完整可供勾稽查核之研究發展計畫及紀錄或報告等證明資料供核，尚難據為有利於上訴人之認定；再者，有無發生「不利益變更」之結果，是以行政作為所導致之最終結果為整體評價，若發生在後之最終行政處分沒有比前次結果更不利之影響，即不謂違反「不利益變更禁止原則」。而被上訴人全數否准認列研究與發展支出103,609,681元及可抵減稅額31,082,904元，並未變更，亦無從為更不利益之變更，自無違反「不利益變更禁止原則」之情事。㈡人才培訓支出及可抵減稅額部分：依投資抵減辦法第3條第1項及第2項第1款至第3款、促進產業升級條例之立法目的、審查要點附表項目貳、人才培訓支出認定原則五及應檢附之證明文件一至四，上訴人雖提示93年度訓練明細表、支出憑證及購買軟體合約等相關資料，卻未能提示審查要點規定之員工受雇合約、人才培訓計畫、培訓人員名冊、執行情形或具體績效、出差報告單、受訓機構之通知函及受訓須知等相關證明文件供核。另上訴人主張委由台灣檢驗科技股份有限公司訓練，卻僅提示課程訓練簽到紀錄表1紙，且其訓練日期為1/20與訓練明細表所載日期不符，自難認系爭費用符合促進產業升級條例之獎勵範圍。此外，審酌上訴人為電子零組件製造業，其提出之訓練計畫表所列課程名稱為「ISO內部品質稽核及ORACLEEPR軟體教育」(序號88、114、116及117係屬ISO內部品質稽核；序號110及111係購買ORACLEEPR軟體產品之教育訓練，其檢附之入帳憑證及相關合約係88年度），核其功能仍偏重在管理作業流程之改善，而非生產技術之直接提昇，其相關費用應屬改善內部管理而支付之輔導費，均無關業務生產技能之直接提昇，是相關費用支出自與促進產業升級之立法目的不合。被上訴人以其中1,322,314元係ISO內部品質稽核及O-RACLEEPR軟體教育等訓練課程否准認列，核定人才培訓支出702,536元及可抵減稅額228,519元，尚無不合等語。
五、上訴意旨略謂：㈠原判決對上訴人98年5月13日於原審所提出之言詞辯論意旨狀有關上訴人提示之證明文件已具備審查要點規定之形式要件並符合協談作業處理原則，被上訴人全數否准抵減，不合法理情等有利於上訴人之證據及主張，均未見論駁，顯有判決不備理由之違法。㈡研發專案序號10之實際執行期間跨越92年度至94年度、研發專案序號12之實際執行期間迄93年12月31日、研發專案序號14之成果報告日期為93年9月6日，是上訴人申報抵扣發生於00年度之研發費用，於法並無不合，原判決認定事實未依證據，構成判決違背法令。㈢「SP201CML自有品牌Speaker第二代」之資料記載「SP102」、「SP101」均為「SP201」之誤植，上訴人業已更正，並提出相關研發紀錄或報告，且上訴人係於「SP101」產品上做重大突破，已取得我國、大陸及美國專利證書，原判決認資料內容與專案名稱不符、上訴人未提出研發紀錄文件、未有從事超越既有技術水準之研創、開展云云，顯有理由矛盾及判決不適用法規之違背法令。㈣研發專案序號2「LP671新一代LCDPC產品」專案名稱誤植，已於上訴人申報前更正，且專案會議內容係針對研發中新產品測試問題提出解決方案，並非原判決所質疑產品量產後之出貨，是原判決顯基於錯誤事實而為判斷，構成判決違背法令。㈤依促進產業升級條例之立法意旨、投資抵減辦法及審查要點，均無研究發展活動必須強調其前瞻性、風險性與開創性之規定，故原判決就研發專案序號3「LP722針對IB7686/88及LP751/771進行上半部修改」之判斷，顯有判決不適用法規及判決理由矛盾之違背法令。㈥原判決就研發專案序號4「ThinCli-ent開發專案」以其係研發市場上已有之產品，即難謂有研發，顯與促進產業升級條例之立法意旨有違，且原判決逕以部門名稱非屬研發部門，率予駁回，顯與審查要點附表項目
壹、研究發展支出認定原則一不符，構成判決理由矛盾及應適用而不適用法規之違背法令。㈦研發專案序號5「SR504機種開發設計」資料記載之日期均為預定日期，而非實際執行日期，93年間仍開會檢討相關研發問題提出解決方案，迄94年4月28日始提出專案成果報告表，並無93年1月即量產之情事，且上訴人具體研究內容及過程，業以產品測試報告呈現，並已取得我國及大陸共10張新型專利證書，足見原判決認定事實未依證據，構成判決不適用法規之違背法令。㈧依促進產業升級條例及審查要點附表項目壹、研究與發展支出認定原則三、（八），研發專案序號13「BTX系列產品原型機」已取得我國及大陸4張新型專利證書，顯有研發事實，自應准予抵減，原判決未准適用，構成判決不適用法規及理由矛盾之違背法令。㈨依審查要點附表項目壹、研究發展支出/一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資認定原則一，原判決就研發專案序號20「鋁合金Pendisk隨身碟開發案」所為之判斷，顯有判決不適用法規及理由矛盾之違背法令。㈩研究序號22「IQH7、IQH8墨水開發專案(委託工業技術研究院光電工業研究所)」，上訴人已於原審主張未委外研發，係自行研發並提出研發紀錄，原判決未察，顯有判決未依證據之違背法令。依促進產業升級條例、投資抵減辦法及審查要點並未限制部分研發活動委外進行，而係要求研發產品或技術應專供公司自行使用，亦無明文要求研究發展活動需強調前瞻性、風險性及開創性之特質，且上訴人研究序號23「2004(一)系列面板」已取得我國、大陸、美國新型、新技術及外觀設計專利證書，顯有研發事實，原判決未依證據而為判斷，構成判決未適用法規之違背法令。投資抵減辦法及審查要點對於工時紀錄並無明確具體之格式要求，而上訴人已提示各專案工作成員姓名及工作職掌，或於研究紀錄（報告）上敘明相關參與人員之工作事項，且研發紀錄及報告即為工時紀錄之呈現，已足證該薪資支出確係研究人員之研發支出；而研發專案序號5「SR504機種開發設計」之研發成員長期出差大陸進行研發工作，並取得我國及大陸共14張專利證書，亦不因研發人員不在國內而影響其參與研發之事實，原判決認定事實不明顯違背法令。上訴人各年度均持續研發並取得專利，並提出此等具高度證明力之有利證據，原判決卻全數否准，顯然違反審查要點附表項目壹、研究與發展支出應檢附之證明文件二之規定；而上訴人於原審業已整理申請專利之官方文件，僅少部分於實際研發成果完成時提出申請，此乃合乎法理情，原審於準備庭及言詞辯論庭時，除對研發專案序號1有要求說明外，其餘均未提出質疑及要求上訴人說明，是原判決以上訴人迄言詞辯論終結時，未能合理說明及提示具體且完整可供勾稽查核之研究發展計畫及紀錄或報告等證明資料經核，顯有突襲性裁判，違反行政訴訟法第141條第1項及第188條第1項規定，構成判決違背法令等語，為此請求廢棄原判決，並撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
六、本院查：㈠研究與發展支出及可抵減稅額部分：
⒈按「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例。本
條例所稱產業，指農業、工業及服務業等各行業。」、「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額百分之三十五限度內，自當年度起五年內抵減各年度應納營利事業所得稅額；公司當年度研究發展支出超過前二年度研發經費平均數，或當年度人才培訓支出超過前二年度人才培訓經費平均數者，超過部分得按百分之五十抵減之。」及「第一項及第二項投資抵減之適用範圍、核定機關、申請期限、申請程度、施行期限、抵減率及其他相關事項，由行政院定之。」為行為時促進產業升級條例（92年2月6日修正公布）第1條、第6條第2項及第4項所明定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。二、生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用：(一)提高原有機器設備效能。(二)製造或自行設計生產機器設備。(三)改善儀器之性能。(四)改善現有產品之生產程序或系統。(五)設計新產品之生產程序或系統。(六)發展新原料或組件。(七)提高能源使用效率或廢熱之再利用。(八)公害防治或處理技術之設計。
三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用。七、委託國內大專校院或研究機構研究或聘請國內大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用。八、經中央目的事業主管機關及財政部專案認定之委託國外大專校院或研究機構研究或聘請國外大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用。九、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。」、「公司依本辦法規定投資於研究與發展及人才培訓之支出，應於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時依規定格式填報，並依下列規定檢附有關證明文件，送請公司所在地之稅捐稽徵機關核定其數額。稅捐稽徵機關於核定其抵減稅額時，如對公司申報之支出內容或相關事項有疑義，可洽各中央目的事業主管機關協助認定：一、研究與發展支出：(一)公司之組織系統圖及研究人員名冊。(二)研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之完整進、領料紀錄。(三)當年度購置專供研究與發展用儀器設備之清單。(四)研究發展單位配置圖及其使用面積占建築物總面積之比率說明書。(五)購置或使用專利權、專用技術、著作權之契約或證明文件及其攤折或支付費用計算表。(六)研究計畫及紀錄或報告。(七)其他有關證明文件。」為行為時投資抵減辦法（91年03月27日修正發布）第2條第1項、第8條第1項第1款所明定。
⒉上訴人93年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究與發
展支出103,609,681元及可抵減稅額31,082,904元，被上訴人初核將其全數剔除，復查、訴願決定及原審判決遞予維持，原判決理由如前所述，固非無見。
⒊惟依前揭行為時投資抵減辦法第2條第1項及第8條第1項之
規定，所謂研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用；稅捐稽徵機關於核定其抵減稅額時，如對公司申報之支出內容或相關事項有疑義，可洽請各中央目的事業主管機關協助認定。原判決雖認研發專案序號3「LP722針對IB7686/88及LP751/771進行上半部修改」係利用既有產品做部分之修改設計，不具「研究發展」活動必須強調其「前瞻性」、「風險性」與「開創性」之特質；研發專案序號13「BTX系列產品原型機」係利用現有的ATX產品之品質、規格予改變以迎合客戶需求之日常活動，且已有多家廠商如鴻海、華碩、微星、技嘉生產原型產品，尚難認上訴人有從事超越既有技術水準之研創、開展；研發專案序號20「鋁合金PenDisk隨身碟開發案」係利用現有的產品隨身碟之品質予以改變，將隨身碟經過鋁合金壓鑄、拋光研磨、表面處理等已有之技術，製成鋁合金PenDisk隨身碟，創造流行風潮，迎合市場需求之日常活動，不具「研究發展」活動必須強調之「前瞻性」、「風險性」與「開創性」特質；研究序號23「2004(一)系列面板」主要係配合GAMEPC/MEDAPC設計新面板，以符合年輕人之需要，上訴人僅負責面板外觀結構設計，此項面板外觀結構設計，不具「研發展」活動必須強調其「前瞻性」、「風險性」與「開創性」之特質，核均非屬促進產業升級條例獎勵之範疇，但查上開研發專案是否屬於創新技術、開發新產品，或僅係既有技術或產品之改良，如係後者是否即不具「前瞻性」、「風險性」與「開創性」之特質？事關科技領域之專業判斷，且涉及其研發計畫是否屬研究發展範圍之疑義，似應洽請中央目的事業主管機關即經濟部工業局協助認定，較為妥適。原審未洽詢中央目的事業主管機關表示意見，逕為認定，理由自欠週延，而難昭折服。
⒋原判決理由雖以相關表報之日期非屬93年度，而認研發專
案序號10、12、14、21等4個研究專案非屬93年度專案計劃。惟上訴人主張研發專案序號10：依專案成果計畫表日期為94年3月25日（行政救濟附卷二第122~123頁），亦即該專業實際上係執行至94年3月25日始完成，因此執行期間跨越92至94年度；研發專案序號12：預定執行期間自92年8月1日起至93年6月30日（附卷二第788頁），實際上迄93年12月31日仍在執行中，有93年3月及4月間相關測試報告（附卷二第803~833頁）足資證明；研發專案序號14：
專案成果報告表之日期為93年9月6日（附卷二第837頁），可以證明該專案實際至93年度始執行完畢，且有「AllAluminumDisplayFrame」之研發報告共40頁（附卷二第839~879頁）可稽。則上訴人主張其所申報上開專案之研發費用係發生於00年度（附卷二第838頁），似非全然無據，原判決就此有利於上訴人之事證，未說明其不採之理由，自欠完備。
⒌原判決以研發專案序號1「SP201CML自有品牌Speaker第
二代」，有資料內容與專案名稱不符之情形，上訴人又未提出研發紀錄文件，及其係由原有之SP101產品做改進修正，並未超越原有技術水準之研創、開發等為由，不予採認，惟上訴人主張其已於原審表明：相關記載「SP102」、「SP101」均為「SP201」之誤植，已經更正，並附上相關研發紀錄或報告（原處分卷第305~327頁），以明研發事實；且其係在現有「SP101」產品上作重大突破，已取具我國、大陸及美國等21張新技術及外觀設計專利證書，並非「未超越原有技術水準之研創、開發」等情，原判決就此有利於上訴人之事證，未說明其不採之理由，亦欠完備。
⒍原判決以研發專案序號2「LP671新一代LCDPC產品」，有
資料內容「LP7750」塗改為「LP671」，與專案名稱不符之情形，及文件日期為92及94年度，非屬93年度專案計畫；專案會議決議（原處分卷第430頁）內容屬產品產製流程之問題檢討，LP671產品在93年1、2月間已測試完成出貨，尚難認93年度有何研發事項等為由，不予採認，惟上訴人主張專案名稱誤植為LP7750，其已於申報前更正，應依實質內容審查；又原處分卷第430頁之會議決議內容，係針對研發中新產品作測試所發現問題提出解決方案，並非原判決所謂「產品產製流程之問題檢討」，蓋若為產品量產之產製流程，必定是在確定產品經測試沒問題後才投產，然本案93年1月間仍有很多基本測試問題尚待解決，故陸續於93年1月27日（原處分卷第426~430頁）、93年2月19日（同卷第425頁）、93年3月30日（同卷第424頁）、93年4月10日（同卷第423~422頁）、93年4月9日（同卷第420~419頁）、93年7月29日（同卷第418頁）、93年8月18日（同卷第417頁）等長達7個月的時間內都在檢討改善測試問題，足證原處分卷第425頁之「EEBV要求2004年3月8日併櫃出貨」，係研發階段先行試製少部分數量檢試是否達標準之樣品等語，是否屬實，原審未加調查釐清，遽認系爭產品於93年1月前已完成主要研發而可出貨至美國，似嫌速斷。
⒎原判決以研發專案序號4「ThinClient開發專案」，市場
已有ThinClient產品，且在成長階段；另自其經費表支出內容以測試、試模、試產及驗證費為主，計2,546,285元，尚難認上訴人有從事超越既有技術水準之研創、開展等為由，不予採認，惟投資抵減辦法審查要點（93年10月26日修正發布，同日生效）附表項目壹、研究與發展支出之認定原則明定：「一、研究與發展支出係指公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。…三、研究新產品或新技術事實之認定：…
(三)研究新產品階段中所發生之測試如屬原形開發之設計、檢討、功能、安全及耐久性等測試，…應屬研究與發展之範圍。（四）藥品、醫療器材於國外生產國已核准上市，但其安全性與療效未經我國認可，尚需施行之試驗；及引進新產品或新技術之後所從事各種測試（例如：安全、耐久性、性能、便利性…等），係屬消費者測試，尚非屬研究與發展之範圍。(五)研究新產品或新技術階段中為符合國外相關單位之認證要求所支出之測試費用，得核實認定適用投資抵減；至於上述階段後因銷售行為所支出之認證測試費用，則不得適用。…(六)研究發展單位於新產品之原形設計完成後，為確定顧客之接受程度，從事試製所需耗用原、材料支出，得核實認定適用投資抵減，但試製產品之收入，應自上述支出項下扣除，以其餘額適用投資抵減。試製產品如併同其他產品銷售者，其上述相關支出，則不得適用。(七)公司依據客戶所要求之規格、圖面、樣品，進行測試製模，或就其現有產品應客戶要求之規格進行修正補強或自行修正，再交由客戶確認後量產，係量產前之準備工作，屬例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，尚非屬研究發展之範圍。(八)公司依據客戶所要求之規格、圖面、樣品，進行工程設計及測試製模等行為，如符合本抵減辦法第2條規定者，屬研究發展之範圍。」足見研究新產品或新技術階段中之測試、試模及試產，係屬研究發展之範圍，上開審查要點僅將消費者測試、因銷售行為所支出之認證測試，或該測試製模係量產前之準備工作，且屬例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標者，加以排除。然原判決徒以研發專案序號4「ThinClient開發專案」之經費支出內容以測試、試模、試產及驗證費為主，即否認其屬研究發展之範圍，而維持原處分將其全數剔除之論見，容有未洽。
⒏原判決以研發專案序號5「SR504機種開發設計」預定執行
期間自92年4月28日起至93年1月31日止，專案計畫表預期成果效益欄載明預計於93年1月量產，專案期日表項目1至項目10之進行日期自92年4月至12月，項目11「MassPro-duction」即量產係93年1月，專案效益評估表報告日期為92年7月26日，足見，此項計畫主要工作係在92年4月至12月進行，93年1月前已開發完成並達量產階段，尚難認系爭93年度有何研發事實等為由，不予採認，惟徵諸原處分卷第520、519、517頁所示，上揭日期皆是預定日期，並非實際執行日期，尤其卷第517頁，massproduction「s-chedule」欄日期為93年1月，但「Actual」欄位則空白待確定，而觀諸原處分卷第443-480頁所示，該專案於93年2月3日（卷第480頁）、93年2月26日（卷第472~479頁）、93年2月27日（卷第459~462頁）、93年3月30日（卷第463~471頁）、93年3月18日、4月23日、29日（卷第450~452頁）仍在開會檢討相關研發問題提出解決方案，迄於94年4月28日始提出專案成果報告表（卷第441~442頁）等情，足見上訴人主張該計畫於93年間仍在執行，尚非無據。原判決遽認上開計畫於93年1月前已開發完成並達量產階段等語，亦嫌速斷。又原判決認系爭產品測試報告係由訴外人「EnlightCorporationR&DCenterQELAB」製作（見原處分卷第491~514頁），惟查「EnlightCorporation」即上訴人之英文名稱，此有上訴人所提供之研發表單頭銜及刊載於股市○○○○○路資料可證（參見附卷二第83
6、840等頁，及上訴狀附證物四）。原判決另謂其支出投資表內容以委外測試、樣品費、雷射切工或委外加工為大宗，計717,119元（見原處分卷第521-522頁)，未見上訴人有何從事超越既有技術水準之研創、開展之研發工作等語，惟依前引投資抵減辦法審查要點附表項目壹、研究與發展支出之認定原則所示，「委外測試」並非當然排除在研究發展範圍之外，且依上訴人於98年5月13日言詞辯論狀附件九所示（原審卷第393、394頁），該專案已取具臺灣及大陸共10張新型專利證書。原判決就此有利於上訴人之事證，未加斟酌，即完全否認上開研發所支出之成本費用屬於投資抵減獎勵之範圍，自欠允當。
⒐原判決以研發專案序號13「BTX系列產品原型機」部分，
上訴人係因Intel公布新的PC產品技術規格，始進行此項專案，並利用現有的ATX產品之品質、規格予改變以迎合客戶需求之日常活動，且已有多家廠商如鴻海、華碩、微星、技嘉生產原型產品，尚難認上訴人有從事超越既有技術水準之研創、開展等為由，不予採認。惟其是否屬於投資抵減辦法審查要點附表項目壹、研究與發展支出之認定原則三、研究新產品或新技術事實之之認定（八）所謂：
「公司依據客戶所要求之規格、圖面、樣品，進行工程設計及測試製模等行為」，而符合投資抵減辦法第2條規定，尚非無斟酌餘地，且上訴人主張上開專案之研發成果已取得臺灣及大陸4張「新型」專利證書，則其是否有研發之事實，更有洽請中央目的事業主管機關即經濟部工業局協助認定之必要。
⒑原判決以研究序號22「IQH7、IQH8墨水匣開發專案(委託
工業技術研究院光電工業研究所)」係由上訴人委託工研院光電所開發，研發支出記載技轉實驗費部分，係由工研院將技術轉移之實驗費，另其他費用部分亦係委外支出，再導入新型墨水匣，非由上訴人自行研發；且上訴人提出之受託開發契約書計畫內容係「噴墨印頭設計技術開發計畫書」(見附卷二第257-275頁)，與本項專案名稱不合等為由，不予採認。惟上訴人於97年12月5日呈原審法院之行政訴訟法補呈理由狀（二）第15頁已主張「1.93年10月20日原告與財團法人工業技術研究院簽訂之受託開發契約書『噴墨印頭晶片暨噴墨印頭技術開發計畫書』，係屬序號第21號研發專案，誤附於本專案內。2.原告已檢附本專案墨水匣之研發記錄51頁以資證明研發新產品之事實，不能加以否認。3.經查明謹更正，本專案並未委託工業技術研究院，係原告自行研發，被告以受託開發契託書與專案名稱不符為由否准，顯有違誤。4.本專案96年間共取得台灣、大陸新型專利證書2張，足資高度證明符合研發『新產品』之事實。」（原審卷第249頁）原判決理由卻仍謂受託開發契約書計畫內容係「噴墨印頭設計技術開發計畫書」，與本專案名稱不合等語，顯疏未注意上訴人於原審之主張，何況觀諸相關研發紀錄或報告（附卷二第209~255頁），亦顯示上訴人自行研發該新產品之實質內容。足見原判決有認定事實與證據不符之違誤。
⒒原判決以研究專案序號23「2004（一）系列面板」部分，
上訴人僅負責面板外觀結構設計，不具「研究發展」活動必須強調其「前瞻性」、「風險性」、「開創性」之特質；且係利用既有產品之品質、規格予以改變，就外觀提升質感，以迎合客戶需求之日常活動，未見超越既有技術水準之研發工作為由，不予採認。惟查，觀諸前揭促進產業升級條例、投資抵減辦法及其審查要點之規定，並未限制研發活動委外進行，且上訴人共附上150頁（附卷二第277~426頁）之研究紀錄或報告，詳細載明研發過程、檢討及成果，並提出我國、大陸、美國之新型專利證書3張、新技術專利證書2張及外觀設計專利證書6張，共11張專利證書（詳上訴人於原審法院提出之證六，原審卷第261至339頁）供核，原審未囑託中央目的事業主管機關即經濟部工業局鑑定，自行認定其未從事超越既有技術水準之研創、開展之研發工作，自嫌速斷。
⒓原判決以上訴人僅提出各項專案之工作成員姓名或專案職
掌，又研發專案序號5「SR504機種開發設計」主要研發成員 陳育翎 、 張峻瑋 、 謝淑慧 等3人，其93年度入出境紀錄，全年度不在臺灣時間分別為219日、180日、117日，是否屬全職之研發人員，甚有可議，故尚需其他如各該人員之部門別、學經歷、職稱、職掌、擔任期間、全年薪資總額，薪資支出明細表、於專案研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄（工作時數、加班情形）等相關證明資料文件供核，惟迄本件言詞辯論終結時止，上訴人仍未能提出上開資料等語為由，駁回上訴人列報研發單位專業研究人員薪資之請求。惟依前揭行為時投資抵減辦法規定，於辦理投資抵減時，應提出之證明文件，無論該辦法第8條第1項第1款第1目至6目所例示之證明文件或第7目所指「其他有關證明文件」，只要可以證明申報之支出確係投資於促進產業升級之研究與發展為已足，而投資抵減辦法及審查要點，對於工時紀錄並無明確具體之格式要求，本案上訴人既已提示各專案工作成員姓名及工作職掌，及於研究紀錄或報告上敘明相關參與之人員工作事項，原判決僅以上訴人未提示完整工時紀錄為由，即全數駁回其列報研究人員薪資之請求，自難昭折服。又上訴人主張「SR504機種開發設計」之研發成員陳育翎、張峻瑋、謝淑慧等3人，全年度不在臺灣之時間分別為219日、180日、117日，乃因該專案一部分研發委由東莞永勝公司處理，該3人因此長期出差到大陸進行研發工作，且「SR504」專案共取得臺灣及大陸共14張專利證書，該3人自不因不在國內而影響其參與研發之事實等情，是否屬實，原審未加調查釐清，即將渠等之薪資列報全數否准，亦嫌速斷。
⒔末按原判決理由謂依上訴人提示之專利證書資料以觀(原
審卷第261-339頁)，上開專利公告之日期涵蓋自93年至96年度，甚而有專利名稱與本案專案名稱不符之專利證書，例如「具快速抽換磁碟之磁碟模組構造」、「計算機機殼防電磁波及改善內部散熱的構造」、「電腦機殼後板組成結構」、「計算機機殼後板組成結構」、「光碟機組架之卡固框體模組構造」、「電腦機殼偵測防盜裝置」、「計算機機殼檢測防裝置」、「數位式影音播放機」、「可雙向開啟之面板門結構」等(原審卷第291、295、296、297、298、299、300、301、304、305、323頁)，該等專利與系爭93年間從事之研究發展有何關連，尚待上訴人提出合理說明；原審於行準備程序時質之上訴人訴訟代理人如何看出專利證書就是專案序號1的專利證書?專利證書上音響主機和喇叭都只是普通的名詞，如何和專案去勾稽？答稱:「這是公司研發人員根據各個專案去申請獲取專利的資料彙總整理出來，從名稱可以看出是喇叭(二)，SP201就是喇叭開發的專案。這可能要去向智財局去調取申請的相關資料才知道。」等語(原審卷第348頁)，惟迄言詞辯論結終時止，上訴人未能合理說明及提示具體且完整可供勾稽查核之研究發展計畫及紀錄或報告等證明資料供核，尚難據為有利於上訴人之認定等語，惟查上訴人主張其各年度均持續研發並取得專利，93年研發專案計有專案＃1、＃5、＃13、＃10、＃12、＃16、＃21、＃22、＃23等9個專案，分別於93、94、95及96年度提出申請並取得專利證書分別計有：93年度提出申請40件（取得37件）、94年度提出申請33件（取得24件）、95年度提出申請3件（取得2件）及96年度提出申請2件（取得1件）等語，並提出詳列研發專案序號、專利證書號碼、專利名稱、專利類別、申請日期及專利期間之統計對照表及專利證書影本64張為憑（原審卷第261-339頁），足見已符合投資抵減辦法及審查要點附表「壹、研究發展支出：應檢附之證明文件：一、…二、研究新產品如經向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權者，應提示相關證明文件。」之規定，似無原判決所指提示之93年度專利證明文件，與研發專案名稱及時程無法勾稽查核情事。
且依上訴人於原審法院提出之統計對照表（原審卷第261、262頁），業已整理申請專利之官方收件日，大部分係於93年度各專案告一段落有研發成果，即於93年間提出申請，少部分於續後年度實際研發成果完成時提出申請。原審除對研發專案序號1有要求說明外，其餘8個研發專案均未提出質疑及要求上訴人說明，遽以上述理由，為不利於上訴人之認定，似不符行政訴訟法第125條第3項及第133條有關闡明義務及依職權調查證據之規定。
㈡人才培訓支出及可抵減稅額部分：
⒈按「本辦法所稱人才培訓之支出，指公司為培育受雇員工
，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活動費用。……第1項訓練活動費用之適用範圍如下：一、師資之鐘點費及旅費。二、受訓員工之旅費及繳交訓練單位之費用。三、教材費、實習材料費、文具用品費、醫藥費、保險費、教學觀摩費、書籍雜誌費、訓練期間伙食費、場地費及耐用年數不及2年之訓練器材設備費。」為行為時投資抵減辦法第3條第1項及第2項第1款至第3款所明定。而前揭促進產業升級條例係以「為促進產業升級需要」為立法意旨，則所謂人才培訓支出，自係屬提昇受雇員工技能，且與公司業務相關者，始足當之；至為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用則不在獎勵範圍，此參審查要點附表項目
貳、認定原則五及應檢附之證明文件一至四：「貳、人才培訓支出：…五、…相關費用係為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用者，非屬本辦法之適用範圍。…應檢附之證明文件：一、員工受雇合約。二、人才培訓計畫。三、培訓人員名冊及執行情形或具體績效。四、受託代訓機構之相關設立及證明文件。」規定益明。核此乃財政部基於其主管稅捐稽徵事務權責，於法定職權範圍內，就關於投資抵減辦法有關人才培訓支出之適用，所為細節性、技術性之統一釋示，並未牴觸促進產業升級條例及所得稅法等相關法規立法意旨，且無違法律保留及租稅法定原則，自得從法規生效之日起予以適用。
⒉原判決以本件上訴人93年度營利事業所得稅結算申報，原
列報人才培訓支出2,024,850元及可抵減稅額889,676元(原處分卷第162頁)，經查，上訴人雖提示93年度訓練明細表、支出憑證及購買軟體合約等相關資料(原處分卷第678-696頁)，卻未能提示前揭審查要點規定之員工受雇合約、人才培訓計畫、培訓人員名冊、執行情形或具體績效、出差報告單、受訓機構之通知函及受訓須知等相關證明文件供核。另上訴人主張委由台灣檢驗科技股份有限公司訓練，僅提示課程訓練簽到紀錄表1紙(原審卷第71頁)，且其訓練日期為1/20與訓練明細表所載日期不符，自難認系爭費用符合促進產業升級條例之獎勵範圍。此外，審酌上訴人為電子零組件製造業(原處分卷第886頁)，其提出之訓練計畫表所列課程名稱為「ISO內部品質稽核及ORACLE-EPR軟體教育」，其中序號88、114、116及117合計123,889元，係屬ISO內部品質稽核（原處分卷第692-693頁）；序號110及111合計1,198,425元，係購買ORACLEEPR軟體產品之教育訓練，其檢附之入帳憑證及相關合約係88年度（原處分卷第678頁至第688頁）。核其功能仍偏重在管理作業流程之改善，而非生產技術之直接提昇，其相關費用應屬改善內部管理而支付之輔導費，均核無關業務生產技能之直接提昇，是相關費用支出自與上揭促進產業升級條例之立法目的不合。被上訴人以其中1,322,314元係ISO內部品質稽核及ORACLEEPR軟體教育等訓練課程否准認列，核定人才培訓支出702,536元及可抵減稅額228,519元，尚無不合等語為由，將原處分及訴願決定予以維持，經核其認事用法均無不合，上訴意旨對於此部分判決有何違背法令之處，並未提出任何具體之指摘，自不足採。
㈢綜上所述，上訴意旨指摘原判決關於全數駁回其請求列報研
究與發展支出及可抵減稅額部分，不適用法規、理由不備或理由矛盾，尚非無據，且影響裁判之結果，上訴人聲明將之廢棄，為有理由，爰將此部分原判決廢棄，發回原審法院更為審理。至於原判決關於人才培訓支出及可抵減稅額部分，認事用法既無不合，亦無不備理由或理由矛盾之情形，上訴論旨，空言指摘此部分原判決違背法令，求予廢棄，即為無理，應予駁回。
據上論結，本件上訴為一部有理由、一部無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第256條第1項、第260條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國100年3月17日
最高行政法院第五庭
審判長法官藍獻林
法官廖宏明法官姜素娥法官林文舟法官胡國棟以上正本證明與原本無異中華民國100年3月17日
書記官邱彰德