裁判字號：臺北高等行政法院92年訴字第4587號判決
裁判日期：民國94年03月17日
裁判案由：地價稅
臺北高等行政法院判決
92年度訴字第04587號原告甲○○
乙○○原告漢陽營造工程股份有限公司代表人丙○○（清算人）原告聯山建築工程股份有限公司代表人丁○○（清算人）上列4人共同訴訟代理人 楊矗烽 （會計師）住台北市○○區○○○路○段被告臺北縣政府稅捐稽徵處
設台北縣板橋市○○路○段143代表人戊○○處長）訴訟代理人己○○住台北縣新店市○○街○○號
庚○○上列當事人間因地價稅事件，原告不服台北縣政府中華民國92年8月6日北府訴決字第0920497974號函送訴願決定（卷號：00000000），提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告等前於民國（下同）90年8月30日、同年10月16日 就渠 等所有坐落台北縣新店市○○段○○路小段180之37地號土地（下稱系爭土地），主張為無償供公共使用，向被告所屬新店分處申請退還85至89年地價稅，經被告所屬新店分處分別以90年9月7日90北稅新二字第29050號及91年4月15日北稅新創二字第0910013112號函復否准。嗣原告等再於91年8月21日以系爭土地道路使用部分，因未計入法定空地面積，且供公共通行使用，並經被告查明屬實為由，依稅捐稽徵法第28條規定，向被告申請退還85至89年溢繳之地價稅。案經被告所屬新店分處以系爭91年8月29日北稅新二字第0910032708號函復原告等，略以系爭土地屬山坡地保育區丙種建築用地，經實地勘查係供公共通行使用，且依台北縣政府90年12月27日90北府工施字第472815號函示屬77店建字第1161號建造執照範圍內，惟未計入法定空地面積內，前經被告所屬新店分處91年4月15日北稅新創二字第0910013112號函准依土地稅減免規則第9條規定，自90年起就道路使用土地持分免徵地價稅；至申請退還溢繳地價稅乙節，依新店市公所90年12月11日90北縣店工字第53784號函示，系爭土地並無相關無償提供公共巷道或廣場用地資料，該所無從列冊送該分處辦理減免，依土地稅減免規則第22條規定，仍應由土地所有權人申請核定再憑減免，是所請依稅捐稽徵法第28條規定退還溢繳地價稅依法無據等語。
原告等不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
甲、原告方面：
一、聲明：求為判決
１、訴願決定及被告所屬新店分處91年8月29日北稅新二字第0910032708號函之處分均撤銷。
２、被告應作成退還原告甲○○、漢陽營造工程股份有限公司及聯山建築工程股份有限公司等3人所有坐落新店市○○段○○路小段180之37地號土地85至89年無償供公共使用面積計5,989平方公尺，所持分部分地價稅之處分。
３、被告應作成退還原告乙○○所有坐落新店市○○段○○路小段180之37地號土地86至89年無償供公共使用面積計5,989平方公尺，所持分部分地價稅之處分。
４、訴訟費用由被告負擔。
二、陳述：
１、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」稅捐稽徵法第28條定有明文。次按「土地稅之減免，除依第22條但書規定免由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本規則規定程序申請核定者為限。」、「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」、「．．合於左列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請。．．．五、私有無償提供公共巷道或廣場用地（應由工務、建設主管機關或各鄉鎮市（區）公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理）。．．」、「合於第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。」土地稅減免規則第6條、第9條、第22條及第24條分別定有明文。
２、次按「依法免徵地價稅之土地未予核定減免經異議者得追溯五年減免退稅。主旨：合於土地稅減免規則第22條第1項但書規定免徵地價稅或田賦之土地，因故未予核定減免，嗣經土地所有權人異議者，應依稅捐稽徵法第28條及本部71年4月6日台財稅第32305號函規定追溯減免並退還溢繳稅款。說明：查本部71年4月6日台財稅第32305號函規定：『合於土地稅減免規則第22條第1項但書免徵地價稅或田賦之土地，既經明定免由土地所有權人申請，則有關機關未依限通報或漏未通報，均難歸咎於土地所有權人，其經異議且查明屬實者，准予追溯自原因發生時起予以減免並退稅．．』．．。」財政部80年1月31日台財稅第000000000號函釋在案。
３、系爭土地85年至89年土地總面積計24,424平方公尺，92年5月逕為分割後面積為24,115平方公尺，其中原告甲○○持分為9,710/100,000、乙○○持分為227/100,000、漢陽營造工程股份有限公司持分為2,163/100,000、聯山建築工程股份有限公司持分為2,163/100,000，除原告乙○○持分土地於85年及86年間因買賣有轉讓部分持分外，餘3人持分均未異動，此有土地登記簿謄本及異動索引可參。由於地政作業電腦化後，無法查閱系爭土地之各年度持分，故無法查證原告乙○○85年及86年系爭土地之持分，惟稽徵機關核課地價稅之地價稅明細表應有相關資料，合先敘明。
４、系爭土地係屬台北縣政府工務局核發之77店建字第1161號建造執照基地範圍內，其中道路用地未計入法定空地面積內，該基地於80年及81年分別申請80店使字第1473號及81店使字第309號（原告誤載為第390號，下同）使用執照，該道路用地衡諸經驗法則，堪認自使用執照取得後即供公眾通行使用，且經現場勘查亦供道路使用屬實，依土地稅減免規則第9條規定，無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，應予免徵地價稅或田賦。又按私有無償提供公共巷道或廣場用地（應由工務、建設主管機關或各鄉鎮市（區）公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理），依土地稅減免規則第22條但書規定，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請，且依同規則第6條規定，土地稅之減免，除依第22條但書規定免由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於該規則所定減免標準，並依該規則規定程序申請核定者為限，是以，私有無償提供公共巷道或廣場用地之土地稅之減免，依土地稅減免規則第6條及第22條規定，免依同規則第24條規定辦理，法已有明文，故系爭土地屬於道路用地部分既已無償供公共通行使用，應不待原告等之申請，即應予免徵地價稅。
５、本件原告等係以系爭土地5,989平方公尺部分，符合土地稅減免規則第22條第5款規定「私有無償提供公共巷道」之要件，而依稅捐稽徵法第28條規定，請求被告退還85至89年地價稅，與是否計入法定空地無關。系爭土地係供道路使用，被告依土地稅減免規則第9條規定，准自90年度免徵地價稅，惟自90年度起始適用免徵地價稅，其認事用法顯有違誤：
⑴按符合土地稅減免規則第9條規定免徵地價稅之要件為「無
償供公共使用之土地」、「經查明屬實者」、「在使用期間內」，系爭土地既經現場勘查供道路使用屬實，其使用期間被告或台北縣政府當可本於職權查明，渠等怠於查明，而以原告等未提供系爭土地作為公共道路使用之資料，自90年度起認定供道路使用，其認事用法與行政程序法第37條：「當事人於行政程序中，除得自行提出證據外，亦得向行政機關申請調查事實及證據。」及第43條：「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則，判斷事實之真偽，．．。」之規定相違。⑵系爭土地係屬台北縣政府工務局核發之77店建字第1161號建
造執照基地範圍內，且未計入法定空地面積內，該基地於80年及81年分別申請80店使字第1473號及81店使字第309號使用執照，衡諸經驗法則，堪認為自使用執照取得後即供公眾通行使用，該道路自供公眾通行使用後，即歸地方機關養護，此可由道路養護記錄或路燈設置記錄查明。又系爭土地為80店使字第1473號及81店使字第309號使用執照之住戶對外唯一連絡道路，被告及台北縣政府亦可經由住戶戶籍遷入及自用住宅用地稅率申請，依經驗法則，判斷其供公眾通行使用期間，此項事實之查證，應係訴願決定機關管轄權力所及，而可免除申請人逐一舉證之責。又鈞院如有疑義，亦可向主管機關函詢，以明事實。
⑶按行政程序法第42條規定：「行政機關為暸解事實真相，得
實施勘驗。勘驗時應通知當事人到場。但不能通知者，不在此限。」，條文規定「應」字，乃行政機關應履行之義務，被告係以新店市公所90年12月11日90北縣店工字第53784號函附會勘記錄結論，作為系爭土地會勘前並無供公共通行之依據，惟此會勘記錄係未盡通知原告等到場義務所為之記錄，是否未探求事實真相，流於會勘人員主觀所作，頗值商榷，被告據以否准原告等所請，顯違依法行政之規定。
⑷系爭土地依土地稅減免規則第22條但書第5款規定，應由工
務、建設主管機關或各鄉鎮市公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理，該道路用地於核發80店使字第1473號及81店使字第309號使用執照時，業經工務機關現場勘驗，依規定當時即應由工務機關或鄉鎮市公所列冊送稽徵機關辦理，免由土地所有權人申請，是有關機關未盡列冊通報之義務，此非土地所有權人之過失，依財政部80年1月31日台財稅第000000000號函釋規定，其經異議且查明屬實者，應准予追溯自原因發生時起予以減免並退稅。況土地稅減免規則第23條有關土地所有權人負有協力義務之規定，亦不包含無償供公共使用之私有土地，被告以系爭土地並非完成都市計畫程序供無償使用之巷道為由，要求須由原告等主動提出申請，係增加法律所無之限制。
６、又按「舊欠清理，稽徵機關應就每年欠繳清冊或催繳通知書加以清查，其屬土地因流失、沙壓、山崩等原因，致無法使用，或土地已由政府機關、部隊徵購，尚未辦理所有權移轉登記，以及人民無償提供政府機關、部隊或公共使用，依土地賦稅減免規則（編者註：現行土地稅減免規則）規定，原可申請減免土地賦稅，乃因未及辦理申請減免手續，致形成欠稅之案件，一律由稽徵機關主動查明通知補辦申請手續後核定減免，以結懸案。」財政部64年7月29日台財稅第35499號函釋在案。系爭土地自81年使用執照取得後即供公眾通行使用，原可申請減免土地賦稅，因未及辦理申請減免手續，且因自87年起，申請人發生財務困難而無力繳納，致形成欠稅，依上開函釋規定，稽徵機關應主動查明通知補辦申請手續後核定減免，以結懸案，方符公平。
７、參照最高行政法院92年度判字第682號判決：「系爭土地自劃定為公共設施保留地時起，被上訴人即應依地政機關通報資料，查明上訴人在保留期間是否未作任何使用並與使用中之土地隔離，或是否仍為建築使用，或是否為自用住宅用地，據以辦理免徵地價稅或適用特別稅率課徵地價稅，無須待上訴人之申請。縱被上訴人未於其時主動為免稅或適用特別稅率之處分，於上訴人提出申請並經查明後，亦應溯及上訴人具備前述免稅之要件之時起，予以免徵地價稅並退還上訴人自得免徵時起已繳納之地價稅款。至被上訴人稱因課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，本件上訴人有協力義務一節，核與前開法令明文規定不合，自無從採取。從而，本件原判決認本件土地應適用土地減免規則第24條，自90年起開始免徵地價稅，進而認上訴人所為退還自86年起至89年止已繳納地價稅之申請為無理由，其適用法令即非無違誤。」之意旨，依土地稅減免規則第22條第5款規定，私有無償提供公共巷道或廣場用地之免稅，法已明文免由土地所有權人申請，被告引用財政部71年4月6日台財稅第32305號函釋規定，限縮免由土地所有權人申請者，不探究有無供公共通行之事實，僅以土地所有權人未負協力申請之義務，而為准駁之依據，顯然違背法令。
８、參照司法院釋字第400號解釋：「公用地役關係乃私有土地而具有公共用物性質之法律關係，與民法上地役權之概念有間，久為我國法制所承認（參照本院釋字第255號解釋、行政法院45年判字第8號及61年判字第435號判例）。既成道路成立公用地役關係，首須為不特定之公眾通行所必要，而非僅為通行之便利或省時；其次，於公眾通行之初，土地所有權人並無阻止之情事；其三，須經歷之年代久遠而未曾中斷，所謂年代久遠雖不必限定其期間，但仍應以時日長久，一般人無復記憶其確實之起始，僅能知其梗概（例如始於日據時期、八七水災等）為必要。」，系爭土地已符合成立公用地役關係之3要件，堪認85年至89年無償供公共使用期間已成立公用地役關係。
９、系爭土地依土地稅減免規則第22條第1項但書第5款規定，應由工務、建設主管機關或各鄉鎮市公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理，且該項規定並未區分都市計畫內或都市計畫外，是土地不論位於都市計畫內或都市計畫外，僅須無償供公共使用，均免由土地所有權人申請，若以該道路位於都市計畫外，即便無償供公共使用，如未申請即不得免稅，似增加法律所無之限制，又同為無償供公共使用，增加都市計畫外土地須負申請義務，亦有違租稅公平。而本件經鈞院向新店市公所查詢回覆，無該土地申請無償供公共使用之證明，其僅表示原告等未於85年至89年間申請供公共使用，惟並未表示系爭土地未於85年至89年間無償供公共使用。
乙、被告方面：
一、聲明：求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
二、陳述：
１、按「依第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人．．，造具清冊檢同有關證明文件向．．主管稽徵機關為之。但合於左列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理．．，免由土地所有權人或．．申請。．．五、私有無償提供公共巷道或廣場用地（應由．．各鄉鎮市（區）公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理）。」、「合於第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）減免。」土地稅減免規則第22條第5款及第24條第1項分別定有明文。次按「私有無償提供之巷道用地，其屬完成都市計畫法定程序者，以供公共通行之事實為依據，列冊送稽徵機關逕行辦理減免。至於私設巷道，如未經土地所有權人表示願無償提供使用，則因無資料可稽，故無從列冊送稽徵機關，仍應由土地所有權人申請核定再憑減免。」財政部71年4月6日台財稅第32305號函釋在案。
２、系爭土地為山坡地保育區丙種建築用地「建」地目土地，參照土地登記謄本所載，該地上有建物381棟，依土地稅法第14條規定課徵地價稅。原告等於90年8月30日申請退還溢繳之地價稅，雖經現場勘查其5,898平方公尺供道路使用，此有新店市公所工務課90年11月26日會勘紀錄載明：「七、結論：．．且該等地號土地本所並無相關無償提供公共巷道或廣場用地之資料。」可稽，復經新店市公所90年12月11日90北縣店工字第53784四號函復該土地並無相關無償提供作為公共巷道或廣場用地資料，可知系爭土地90年以前是否確係無償供公共通行使用，尚有疑義。系爭土地屬非都市土地，其非屬完成都市計畫法定程序，依上開土地稅減免規則第22條及財政部函釋規定，仍應由土地所有權人申請核定再憑減免。又依同規則第24條規定，原告等於90年8月30日申請系爭土地退還溢繳之地價稅，是該道路用地自90年起免徵地價稅，至渠等申請退還溢繳稅款，於法無據。
３、參照財政部64年7月29日台財稅第35499號函釋規定，其係屬土地因流失、沙壓、山崩等原因，致無法使用，或土地已由政府機關、部隊徵購，尚未辦理所有權移轉登記，以及人民無償提供政府機關、部隊或公共使用，依土地稅減免規則之規定，原可申請減免土地稅賦。是以，得適用該項欠稅清理程序辦理者，仍應依土地稅減免規則規定，即由土地所有權人申請。系爭土地所有權人依稅捐稽徵法第28條規定申請退稅，與財政部上開函釋欠稅清理程序實屬有別，且原告等尚有若干年度地價稅滯納，如因欠稅適用減免，實違反土地稅法、憲法規定及賦稅公平原則。又系爭土地係非都市土地之山坡地保育區丙種建築用地，非屬公共設施保留地，自無原告等所援引最高行政法院92年度判字第682號判決之適用。
４、財政部71年4月6日台財稅第32305號函釋將土地稅減免規則第22條第5款規定之適用限制於完成都市計畫法定程序，供公共通行巷道者，考其意旨，乃以稅捐稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅事實，多發生於繳納義務人所得支配範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法之課稅目的，故就未完成都市計畫法定程序供無償使用之公共巷道用地，仍應適用上開減免規則之規定，由土地所有權人申請為之，此有司法院釋字第537號解釋可參（該號解釋係針對房屋稅事件所為解釋）。復按稅捐稽徵法第1條之1規定，財政部依該法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力，是財政部上開解釋性之行政規則，乃在闡明法規之原意，其經有效下達，自有拘束下級機關之效力。
５、原告等依稅捐稽徵法第28條規定申請退還85年至89年溢繳之地價稅，經被告以系爭土地並非完成都市計畫程序供無償使用之巷道，依上開財政部函釋並無土地稅減免規則第22條第5款規定之適用，其減免地價稅應經申請再憑減免。原告等85年至89年地價稅既未依土地稅減免規則第22條第1項前段及第24條規定申請減免，被告所為否准原告退稅申請之處分，於法並無違誤，至於是否完成都市計畫法定程序，應毋庸探究。復參照台北縣政府90年12月27日90北府工施字第472815號函載明：「說明：二、．．其中道路用地雖屬上述各照申請基地範圍，惟未計入法定空地面積內。」，被告據此認定系爭土地係私有無償提供之公共巷道，惟因原告等並未於每年（期）開徵40日前提出申請，被告遂自渠等申請之次年（期）起，始減免其地價稅。又法定空地係規定於土地稅減免規則第9條規定，與本件無關，併予敘明。
理由
一、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」為稅捐稽徵法第28條所規定。次按「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」、「依第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人．．，造具清冊檢同有關證明文件向．．主管稽徵機關為之。但合於左列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理．．，免由土地所有權人或．．申請。．．五、私有無償提供公共巷道或廣場用地（應由工務、建設主管機關或各鄉鎮市（區）公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理）。．．」、「合於第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）減免。．．」土地稅減免規則第9條、第22條但書第5款及第24條第1項分別定有明文。
二、原告等於91年8月21日就渠等所有坐落台北縣新店市○○段○○路小段180之37地號土地，向被告所屬新店分處申請退還85至89年地價稅，案經被告所屬新店分處以系爭91年8月29日北稅新二字第0910032708號函復原告等，所請依法無據。原告不服，以事實欄所載之主張及陳述，循序起訴謂系爭土地5,989平方公尺部分，符合土地稅減免規則第22條但書第5款規定私有無償提供公共巷道之要件，被告應退還其85至89年地價稅，而其請求退稅與是否計入法定空地無關（詳本院94年2月16日準備程序筆錄第3頁之原告訴訟代理人陳述）云云。惟查：
１、依稅捐稽徵法第28條規定申請退稅者，須為納稅義務人本人，且須對已繳納之稅款申請退還；倘若並非納稅義務人，或納稅義務人尚未繳納稅款者，均不得要求退稅。經查，原告乙○○並非系爭土地85年地價稅之納稅義務人，有被告提出之地價稅課稅明細表附本院卷足憑，且為原告訴訟代理人所是認（詳本院94年3月3日言詞辯論筆錄第2頁之記載），因此，原告乙○○尚不得要求退還系爭土地85年地價稅（原告訴訟代理人對此已表示不爭執，詳本院94年3月3日言詞辯論筆錄第2頁之記載）。再者，依被告所檢陳原告等85至89年地價稅繳納情形分析表暨相關課稅資料（原告訴訟代理人於本院94年2月16日行準備程序時表示，原告等並無保存系爭土地85至89年地價稅稅單等資料）：原告甲○○87年應納地價稅稅額為556,360元，經移送執行後已繳100,360元，尚餘456,000元並未繳納，是原告甲○○請求退還此部分尚未繳納之稅款，並無理由；原告甲○○88年應納地價稅稅額為513,050元，經移送執行後已繳10,035元，尚餘503,015元並未繳納，是原告甲○○請求退還此部分尚未繳納之稅款，並無理由；原告甲○○89年應納地價稅稅額為514,032元，惟其並未繳納，是原告甲○○請求退還此部分尚未繳納之稅款，並無理由；原告乙○○88年、89年應納地價稅稅額分別為341,636元、337,088元，均未繳納，是原告甲○○請求退還此部分尚未繳納之稅款，並無理由；原告漢陽營造工程股份有限公司87年、88年、89年應納地價稅稅額分別為29,264元、29,264元、29,769元，均未繳納，是原告漢陽營造工程股份有限公司請求退還此部分尚未繳納之稅款，並無理由。
２、至原告等已完納系爭土地之85至89年地價稅部分，經查系爭土地為山坡地保育區丙種建築用地「建」地目土地，依土地稅法第14條規定課徵地價稅。而系爭土地經台北縣政府以90年12月27日90北府工施字第472815號函復被告略以：「．．
二、依據所附新店地政事務所90年3月15日一般字第4707號地籍圖示，經調閱本府工務局核發77店建字第1161號建造執照，該照建築地點地號為新店市○○段○○路小段180之4、之26、之27、之28、之36、之37地號及木柵小段153、153之
1、之2、之3地號等10筆土地，關於旨揭180之37地號等10筆土地，與卷內地籍配置圖核對結果部分為該照內建築物、部分法定空地及部分道路用地，其中道路用地雖屬上述各照申請基地範圍，惟未計入法定空地面積內。三、有關本府工務局核發80店使字第1473號及81店使字第309號使照均為本府工務局核發77店建字第1161號建照申請基地建築地點地號上『部分』使用執照。．．」等語，並未確指系爭土地（台北縣新店市○○段○○路小段180之37地號土地）即係原告所稱之未計入法定空地面積之道路用地。況原告等於90年10月16日向被告申請退還溢繳地價稅時，業經台北縣新店市公所（工務課）派員會同被告所屬新店分處、新店地政事務所人員於現場會勘，其會勘結論為：「180之37、180之129、180之137等筆土地無法認定其持分範圍及用途，且該等地號土地本所並無相關無償提供公共巷道或廣場用地之資料」，有該會勘紀錄附原處分卷可稽。嗣被告所屬新店分處及新店地政事務所人員（未會同台北縣新店市公所）於91年3月28日會勘系爭土地結果，雖認定系爭土地有5,898平方公尺供公共通行道路使用，惟亦未認定系爭土地於90年以前確係無償供公共通行使用。又本院審理本案時，曾以93年12月7日院百日股92訴04587字第0930025257號函請台北縣政府、台北縣新店市公所查復：「一、認定台北縣新店市之土地是否為公共巷道之權責機關為何機關？其相關法令依據為何？二、台北縣新店市○○段○○路小段180之37地號土地之全部或部分土地是否曾經土地所有權人表示願『無償』提供『公共巷道』使用？土地所有權人係自何時表示願『無償』提供『公共巷道』使用？又經土地所有權人表示願『無償』提供『公共巷道』使用之土地面積為若干面積？再者，該土地是否業經相關權責機關認定為『公共巷道』？何時認定係屬『公共巷道』？供『公共巷道』使用之土地面積為若干面積？以及是否曾經依土地稅減免規則第22條但書第5款規定，將認定為公共巷道之土地資料列冊送稽徵機關辦理？」，經台北縣政府93年12月22日北府工新字第0930843868號函請台北縣新店市公所本於權責查明後，復經台北縣新店市公所以94年1月25日北縣店工字第0940001317號函復本院：「公共巷道認定事宜，本所僅核發有公眾通行時間證明之業務；另台北縣新店市○○段○○路小段180之37地號本所並無受理相關申請無償提供公共巷道案件。」等語在卷可按。查系爭土地並非全部為原告等4人所有，原告等4人僅係系爭土地共有人之一，且系爭土地之全部或部分土地亦查無土地所有權人曾表示願無償提供公共巷道使用之資料，相關權責機關亦未認定系爭土地為公共巷道，從而，系爭土地自不符土地稅減免規則第22條但書第5款所定減免地價稅之要件，原告等執此主張系爭土地地價稅之課徵適用法令錯誤而要求退還溢繳之稅款，並無理由。
３、系爭土地並非私有無償提供公共巷道或廣場用地，不符土地稅減免規則第22條但書第5款所定減免地價稅之要件，已如前述，則財政部71年4月6日台財稅第32305號函釋：「私有無償提供之巷道用地，其屬完成都市計畫法定程序者，以供公共通行之事實為依據，列冊送稽徵機關逕行辦理減免。至於私設巷道，如未經土地所有權人表示願無償提供使用，則因無資料可稽，故無從列冊送稽徵機關，仍應由土地所有權人申請核定再憑減免。」是否增加法律所無之限制，本院自毋庸加以審論【被告訴訟代理人於本院94年3月3日行言詞辯論程序時，已表示：「系爭土地既經台北縣新店市公所答復查無受理相關申請無償提供公共巷道案件資料，不符土地稅減免規則第22條但書第5款規定之『私有無償提供公共巷道用地』之要件，自不得免徵地價稅。至於財政部上開函釋規定，並非本件被告否准原告申請退還系爭土地85-89年地價稅之依據」等語，經記明於言詞辯論筆錄在卷可按】。
４、財政部64年7月29日台財稅第35499號函釋規定，係就土地因流失、沙壓、山崩等原因，致無法使用，或土地已由政府機關、部隊徵購，尚未辦理所有權移轉登記，以及人民無償提供政府機關、部隊或公共使用，依土地稅減免規則之規定，原可申請減免土地稅賦，因土地所有權人未及辦理申請減免受續，致形成欠稅之案件，稅捐稽徵機關為結懸案，乃一律由稽徵機關主動查明通知補辦申請手續後核定減免。是以，適用該函釋之欠稅清理程序辦理者，仍應依土地稅減免規則規定，由土地所有權人提出申請；且原告等係依稅捐稽徵法第28條規定申請退稅，與財政部上開函釋欠稅清理程序實屬有別，當無該函釋之適用餘地。又系爭土地乃非都市土地之山坡地保育區丙種建築用地，非屬公共設施保留地，自亦無原告等所援引最高行政法院92年度判字第682號判決之適用。再者，原告等雖舉司法院釋字第400號解釋，主張系爭土地已符合成立公用地役關係之3要件，惟原告等並未舉證以明，是其空言主張系爭土地於85至89年間已無償供公共使用乙節，要無足採。
三、綜上所述，被告否准原告等退還系爭土地85至89年地價稅之處分，徵諸前揭規定及說明，洵屬有據，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞聲明撤銷，及請求判命被告作成退還原告甲○○、漢陽營造工程股份有限公司及聯山建築工程股份有限公司等3人所有坐落新店市○○段○○路小段180之37地號土地85至89年無償供公共使用面積計5,989平方公尺，所持分部分地價稅之處分，以及請求判命被告作成退還原告乙○○所有坐落新店市○○段○○路小段180之37地號土地86至89年無償供公共使用面積計5,989平方公尺，所持分部分地價稅之處分，均為無理由，應予駁回。
四、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前段規定，判決如主文。
中華民國94年3月17日
第六庭審判長法官林樹埔
法官陳鴻斌法官曹瑞卿上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年3月17日
書記官方偉皓