裁判字號：臺灣高等法院高雄分院93年重上更(四)字第18號刑事判決
裁判日期：民國93年07月07日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣高等法院高雄分院刑事判決九十三年度重上更(四)字第一八號
上訴人台灣高雄地方法院檢察署檢察官上訴人即被告辰○○選任辯護人侯重信右上訴人因被告違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣高雄地方法院八十五年度訴字第二三二號中華民國八十五年十一月二十二日第一審判決（起訴案號：臺灣高雄地方法院檢察署八十四年度偵字第一二五七七號，移
七七、一０五二三、一三四九七、二一四五四、二四三七八號），提起上訴，暨移併辦（併號案號：同署八十五年度偵字第二八九四０、二七七五四號、八十六年度偵字第二九號、八十九年度偵字第四九七一、一九八一六號），經判決後，由最高法院第四次發回更審，本院判決如左：
主文原判決撤銷。
辰○○納稅義務人之負責人，以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑拾月。
辰○○被訴行使業務上登載不實文書罪部分免訴。
事實
一、辰○○係納稅義務人雄鍵工程有限公司（以下簡稱雄鍵公司，設於高雄市○○區○○○路○○○號）之負責人，明知子○○、丙○○、 許施淑姬 、 陳貞伶 、乙○○、甲○○、丑○○、未○○、午○○、壬○○、巳○○、庚○○、丁○○、辛○○、申○○、卯○○、癸○○、己○○、 林金成 、寅○○於民國八十二年間並未受僱雄鍵公司，竟將偽造之子○○、丙○○、許施淑姬、陳貞伶、乙○○、甲○○、丑○○、未○○、午○○、壬○○、巳○○、庚○○、丁○○、辛○○、申○○、卯○○、癸○○、己○○、林金成、寅○○各領取如附表所示薪資之工資表交由不知情之 梁偉娟 ，使不知情之梁偉娟於八十二年十二月間某不詳時間，將子○○等人領取各如附表所示薪資之不實事項登載於子○○等人八十二年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下簡稱扣繳憑單），再於八十三年間某不詳時間，將子○○等人領取各如附表所示薪資之不實事項登載於雄鍵公司八十二年度之營利事業所得稅結算申報書，復於八十三年五月十六日將該扣繳憑單第一聯及結算申報書持向財政部高雄市國稅局新興稽徵所申報營利事業所得稅，以此不正當之方法逃漏各如附表所示稅捐金額，共計新臺幣（下同）六十七萬三千五百元。嗣經子○○等人提出檢舉，始查知上情。
二、案經被害人子○○等人分別告訴及向財政部高雄市國稅局檢舉移送台灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴暨移送併辦。
理由
一、訊據上訴人即被告辰○○（下稱被告）矢口否認有逃漏稅捐犯行，辯稱其將工程部分轉包予某「藍」姓工頭，而子○○等人之工資表係該「藍」姓工頭所交付，其並不知子○○等人之工資表係偽造，亦無逃漏稅捐之行為等語。
二、經查：㈠被告為雄鍵公司負責人，又子○○、申○○、丙○○、許施淑姬、陳貞伶、乙
○○、甲○○、丑○○、未○○、午○○、壬○○、巳○○、庚○○、丁○○、辛○○、己○○、癸○○、卯○○、寅○○、林金成於八十二年間並未受僱雄鍵公司，雄鍵公司竟將子○○、申○○、丙○○、許施淑姬、陳貞伶、乙○○、甲○○、丑○○、未○○、午○○、壬○○、巳○○、庚○○、丁○○、辛○○、己○○、癸○○、卯○○、寅○○、林金成各領取如附表所示薪資之工資表交予梁偉娟，使梁偉娟於八十二年十二月間某不詳時間，將子○○等人領取各如附表所示薪資之不實事項登載於子○○等人八十二年度之扣繳憑單，再於八十三年間某不詳時間，將子○○等人領取各如附表所示薪資之不實事項登載於雄鍵公司八十二年度之營利事業所得稅結算申報書，復於八十三年五月十六日將該扣繳憑單第一聯及結算申報書持向財政部高雄市國稅局新興稽徵所申報營利事業所得稅，各逃漏如附表所示稅捐金額，共計六十七萬三千五百元等事實，有財政部國稅局移送函、檢舉書、扣繳憑單、臨時工工資表、雄鍵公司八十二年度營利事業所得稅結算申報書、財政部高雄市國稅局八十五年一月二十六日財高國稅新審字第八五０００七一二號函附結算申報書、臨時工資表、扣繳憑單、經濟部公司執照、高雄市政府營利事業登記證、財政部高雄市國稅局八十八年十一月二十五日財高國稅法字第八八０五七六二二號函、九十一年八月十九日財高國稅法字第０九一００四五五一五號函附結算申報書、核定通知書附卷足憑（見偵查Ａ卷第三頁、偵查Ｃ卷第八頁、偵查Ｄ卷第一～四、六～十二頁、偵查Ｅ卷第一～三、五～六頁、偵查Ｆ卷第一～十二頁、偵查Ｇ卷第一～八頁、偵查Ｈ卷第一、五～六頁、偵查Ｉ卷第一～三頁、偵查Ｊ卷第一～三頁、偵查Ｋ卷第一～三、十～十五頁、偵查Ｌ卷第一～四頁、原審卷第十七～二九、三二、三六頁、本院更一卷第五三、本院更二卷第三一～三八頁），且據證人子○○、申○○、甲○○、陳貞伶、丑○○、午○○、癸○○、寅○○、未○○、卯○○、庚○○分別於偵查、原審及本院前審調查中證稱未於八十二年間任職於雄鍵公司及領取薪資等語明確（見偵查Ａ卷第十頁反面、偵查Ｃ卷第十三～十四、二六頁、偵查Ｄ卷第二六頁、偵查Ｅ卷第十八頁反面、偵查Ｆ卷第二六頁、偵查Ｉ卷第一～三頁、偵查Ｋ卷第四三頁、偵查Ｍ卷第二八四頁、原審卷第頁、本院上訴卷第三０、四四頁），又證人即稅務員 李爭春 、 王承翠 、 莊珮蓉 、 吳顧香 、 張鳳娉 、 朱碧燕 於本院前審復證述雄鍵公司於八十二年間逃漏各如附表所示稅捐金額等語已明（見本院更二卷第五九～六０、七０、七一、八０～八二頁），證人李爭春亦提出漏稅額明細表在卷可稽（見本院更二卷第六二頁），證人梁偉娟於原審及本院前審調查中亦證述其係和平會計師事務所負責人，其係據雄鍵公司提出之工資表申報雄鍵公司八十二年營利事業所得稅等語（見原審卷第七六頁、本院上訴卷第五一頁反面～第五二頁），並提出申○○、丙○○、許施淑姬、陳貞伶、乙○○、甲○○、丑○○、未○○、午○○、壬○○、巳○○、庚○○、丁○○、辛○○、己○○、癸○○、卯○○、林金成之工資表在卷足佐（放卷外）。綜上各情，此部分事實即堪以認定。
㈡被告雖辯稱其將工程部分轉包予某「藍」姓工頭，而子○○等人之工資表係該
「藍」姓工頭所交付，其並不知子○○等人之工資表係偽造，亦無逃漏稅捐之行為等語。又證人 黃榮家 於本院前審調查中固亦結證稱：「．．．我有看過『 藍仔 』與辰○○他二人在一起工作，我的吊車工人有時會向辰○○收錢，有時會向『藍仔』收錢。」等語（見本院更三卷第五十一頁）。然被告始終未能提出該「藍」姓工頭之真實姓名、住所以供本院通知訊問，且被告復未能提出轉包契約書或交付工資予「藍」姓工頭等證據資料以供佐證，況證人黃榮家亦證稱並不知「藍」姓工頭有無承包被告之工程等語（見本院更三卷第五二頁），是證人黃榮家縱能證明確有「藍」姓工頭其人，亦無從證明「藍」姓工頭有承包被告之工程一節，被告所辯，即無可採。
㈢證人 潘法男 固結證稱子○○等人之工資表係其偽造後出賣，但其不認識被告，
亦未出賣偽造之子○○等人工資表予被告等語。然被告之雄鍵公司於八十二年間並未僱用子○○等人，竟偽造子○○等人扣繳憑單及雄鍵公司八十二年度營利事業所得稅結算申報書，持以申報營利事業所得稅而逃漏稅捐，已如前述，至被告究係直接自證人潘法男取得偽造之子○○等人工資表，或係自他人取得偽造之子○○等人工資表，尚無礙被告罪責之成立，是無從據證人潘法男之證言作有利被告之認定。
綜上所述，被告擔任負責人之雄鍵公司逃漏八十二年營利事業綜合所得稅，事證明確，犯行堪以認定。
三、核雄鍵公司為納稅義務人，以虛偽登載之工資表、扣繳憑單及結算申報書逃漏營利事業所得稅，係犯稅捐稽徵法第四十一條之罪，被告為雄鍵公司負責人，應依稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定處罰。公訴人雖僅就附表編號一之犯罪行為起訴，餘者未於起訴書中敍及，但未起訴部分與起訴部分屬實質上一罪關係，檢察官就犯罪事實一部起訴，依刑事訴訟法第二百六十七條規定，其效力及於全部，法院自屬有權一併審理，併予敘明。
四、原審以被告罪證明確，予以論罪科刑，固非無見，惟查：㈠稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司之負責人，故於此情形而受罰之公司負責人，乃屬於「代罰」，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，故公司負責人因公司以不正當方法逃漏稅捐而受罰，不應成立連續犯，應成立多次罪刑，併合處罰（最高法院八十一年度第三次刑事庭會議㈣可資參照）。原判決認雄鍵公司另以虛偽登載之潘法男、 邱炎明 工資表、扣繳憑單及結算申報書逃漏八十一年度之營利事業所得稅，與本案起訴雄鍵公司逃漏八十二年營利事業綜合所得稅部分，有連續裁判上一罪關係，而併予審理，尚有未洽。㈡原判決就雄鍵公司虛偽登載之卯○○、癸○○、己○○、林金成、寅○○工資表、扣繳憑單及結算申報書逃漏八十二年度之營利事業所得稅部分未及審酌，亦有未洽。㈢被告本案被訴行使業務上登載不實文書犯行，與前案有罪確定判決所載行使業務上登載不實文書犯行，應有連續犯裁判上一罪關係，被告本案被訴行使業務上登載不實文書犯行，即為前案有罪確定判決效力所及，此部分自應為免訴判決（詳後述），原判決就被告本案被訴行使業務上登載不實文書犯行予以論罪科刑，即有未當。被告上訴意旨否認犯罪，雖無理由，檢察官上訴意旨指摘原判決漏未審酌雄鍵公司逃漏附表編號二～二０之營利事業綜合所得稅部分，為有理由，自應予以撤銷改判。爰審酌被告逃漏之稅額達六十七萬三千五百元，影響國家稅收，行為後復未坦承犯行等一切情狀，量處如主文第二項所示之刑。
乙、免訴部分
一、公訴意旨以：被告係設於高雄市○○區○○○路○○○號雄鍵工程有限公司之負責人，明知子○○並未在該公司上班，竟於其業務上製作之扣繳憑單，虛列子○○自八十二年一月起，至八十二年十二月止，領取薪資十二萬元，據以向財政部高雄市國稅局申報，虛列成本，逃漏稅捐，足以生損害於子○○及稅捐機關處理稅務之正確。因認被告涉犯刑法第二百十六條、第二百十五條之罪嫌。
二、經查，被告於八十一年間，明知邱炎明、潘法男（原名 潘漢聰 ）並未受僱於雄鍵公司，竟利用不知情之會計師以邱炎明名義虛列薪資所得二十萬元，再以潘法男名義虛列薪資所得十二萬元，並將之登載於雄鍵公司業務上製作之八十一年度扣繳憑單及該年度之營利事業所得稅結算申報書（下稱結算申報書）上，復持該扣繳憑單第一聯及結算申報書，向財政部高雄市國稅局申報營利事業所得稅，使雄鍵公司之營運成本增加，營利所得減少，以此不正當方法分別逃漏稅捐金額各為五萬元及三萬元，足以生損害於邱炎明、潘法男及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性，被告行使業務上登載不實文書部分，已經原審九十二年度簡字第二０一二號刑事判決判處有期徒刑四月確定，有該刑事判決附卷可憑，並經本院調閱該卷查明。又被告本案被訴虛列子○○八十二年領取薪資十二萬元，並將之登載於雄鍵公司業務上製作之八十二年度扣繳憑單及該年度之結算申報書上，復持該扣繳憑單第一聯及結算申報書，向財政部高雄市國稅局申報營利事業所得稅，其犯罪時間接續，犯罪方法相同，顯見被告自始即有行使業務上登載不實文書以逃漏營利事業所得稅之概括犯意，被告本案被訴行使業務上登載不實文書犯行，與前案有罪確定判決所載行使業務上登載不實文書犯行，應有連續犯裁判上一罪關係，被告本案被訴行使業務上登載不實文書犯行，即為前案有罪確定判決效力所及，此部分自應為免訴判決。
三、原審以被告罪證明確，予以論罪科刑，固非無見，惟查，被告本案被訴行使業務上登載不實文書犯行，即為前案有罪確定判決效力所及，此部分自應為免訴判決，已如前述，原判決予以論罪科刑即有未合。被告上訴意旨辯稱未犯罪，檢察官上訴意旨指摘原判決漏未審酌被告在雄鍵公司業務上製作之八十二年度扣繳憑單及該年度之結算申報書上虛偽記載附表編號二～二０所示被害人領取薪資金額及持以向財政部高雄市國稅局申報營利事業所得稅部分犯行，雖均無理由，但原判決既有上述可議之處，自應由本院撤銷改判，諭知被告此部分免訴判決。
四、臺灣高雄地方法院檢察署八十五年度偵字第六四七七、一０五二三、一三四九七、二一四五四、二四三七八、二八九四０、二七七五四號、八十六年度偵字第二九號、八十九年度偵字第四九七一、一九八一六號移送併辦意旨略以：被告在雄鍵公司業務上製作之八十二年度扣繳憑單及該年度之結算申報書上虛偽記載附表編號二～二０所示被害人領取薪資金額及持以向財政部高雄市國稅局申報營利事業所得稅，此部分亦涉犯刑法第二百十六條、第二百十五條之罪嫌。然被告本案被訴行使業務上登載不實文書犯行，已為前案有罪確定判決效力所及，此部分應為免訴判決，已如前述，是移送併辦行使業務上登載不實文書犯行部分與本案被訴行使業務上登載不實文書犯行部分，即無連續犯裁判上一罪關係，應退回檢察官另行處理。
據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段、第三百零二條第一款、稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條，判決如主文。
本案經檢察官朱文彬到庭執行職務。
中華民國九十三年七月七日
臺灣高等法院高雄分院刑事第九庭
審判長法官張明松
法官任森銓法官郭玫利右正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後十日內向本院提出上訴書狀，其未敍述上訴理由者，並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
書記官翁心欣中華民國九十三年七月七日附錄本判決論罪科刑法條稅捐稽徵法第四十七條第一款：
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。稅捐稽徵法第四十一條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
附表：
┌─┬────┬─────┬───┬───────┐│編│姓名│遭虛列薪資│漏稅│漏稅金額││號││（新台幣）│年度│(新台幣)│├─┼────┼─────┼───┼───────┤│１│子○○│十二萬元│八十二│三萬元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤│２│丙○○│十五萬元│八十二│三萬七千五百元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤│３│戊○○○│十萬八千元│八十二│二萬七千元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤│４│陳貞伶│十五萬元│八十二│三萬七千五百元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤│５│乙○○│二十萬元│八十二│五萬元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤│６│甲○○│十二萬元│八十二│三萬元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤│７│丑○○│十五萬元│八十二│三萬七千五百元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤│８│未○○│十二萬元│八十二│三萬元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤│９│丁○○│十二萬元│八十二│三萬元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤││辛○○│十萬八千元│八十二│二萬七千元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤││午○○│十五萬元│八十二│三萬七千五百元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤││壬○○│十二萬元│八十二│三萬元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤││巳○○│九萬元│八十二│二萬二千五百元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤││庚○○│十二萬元│八十二│三萬元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤││申○○│二十萬元│八十二│五萬元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤││卯○○│十二萬元│八十二│三萬元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤││癸○○│二十萬元│八十二│五萬元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤││己○○│十二萬元│八十二│三萬元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤││林金成│十萬八千元│八十二│二萬七千元│├─┼────┼─────┼───┼───────┤││寅○○│十二萬元│八十二│三萬元│└─┴────┴─────┴───┴───────┘