裁判字號：臺灣臺北地方法院98年簡字第2170號刑事判決
裁判日期：民國98年12月31日
裁判案由：商業會計法等
臺灣臺北地方法院刑事簡易判決98年度簡字第2170號聲請人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告甲○○上開被告因違反商業會計法案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（九十八年度偵緝字第九八一號），本院判決如下：
主文甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑壹月又拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實及理由
一、甲○○於民國九十四年三月二十九日前某日時，在不詳地點，與真實姓名、年籍均不詳，自稱「 阿義師 」之成年男子共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏營業稅捐之概括犯意聯絡，同意以新臺幣（下同）三千元之代價，自九十四年三月二十九日起，接續 林建華 擔任原址設臺北市○○區○○○路○段○○號三樓之迎榮企業有限公司負責人，並變更該公司地址為臺北市○○區○○○路○○○號一樓，復於九十四年五月四日變更公司營業地址為臺北市○○區○○○路○○號八樓之一。甲○○經變更登記為迎榮企業有限公司名義負責人，為商業會計法之商業負責人後，明知迎榮企業有限公司為虛設行號，並無於如附表所示之時間實際營業銷貨予如附表所示買受人之事實，竟任由上開自稱「阿義師」之成年男子於不詳時間，在不詳地點，先後多次以迎榮企業有限公司名義填製如附表所示買受人、時間、銷售金額及稅額均不實之統一發票共計五十六紙，銷售金額合計五千九百七十五萬二千五百六十八元後，分別交付予如附表所示之營業人，作為該等營業人之進項憑證，如附表所示之營業人分別持以向稅捐機關申報扣抵營業稅款，以此不正當方法連續幫助如附表編號一至五十一所示之納稅義務人分別逃漏如附表編號一至五十一所示，共計一百九十一萬九千零八十二元之營業稅捐，足以生損害於稅捐機關對於課稅管理之正確性及公平性。
二、訊據被告甲○○固坦承其為迎榮企業有限公司名義負責人，惟矢口否認有何違反商業會計法及稅捐稽徵法之犯行，辯稱：伊完全不知道這是犯罪行為云云。經查：
（一）前揭事實，為被告甲○○於偵查時所不爭執，並有財政部臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告書及其檢附迎榮企業有限公司涉嫌虛設行號相關資料分析表、領用統一發票購票證申請書、營業人銷售額與稅額申報書、營業稅稅籍資料查詢作業、有限公司變更登記表、專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔統一發票查核清單、財政部臺北市國稅局九十八年五月七日財北國稅審三字第○九八○二三六四五一號函、財政部臺北市國稅局九十八年十一月二十三日財北國稅審三字第○九八○二五七五一六號函及其檢附迎榮企業有限公司涉嫌虛設行號相關資料分析表（更正後）、營業人變更登記查簽表、臺北市政府營利事業統一發證變更登記申請書、迎榮企業有限公司章程、有限公司變更登記表、專案申請調檔統一發票查核名冊及專案申請調檔統一發票查核清單等件附卷可稽應堪認定。
（二）被告雖以前開情詞置辯。惟按除有正當理由而無法避免者外，不得因不知法律而免除刑事責任，刑法第十六條前段定有明文。本件被告並無正當理由而無法避免不知法律，其空言辯稱係犯罪行為云云，顯為事後卸責之詞，難以憑採。
（三）綜上所述，被告前開所辯顯屬事後卸責之詞，不足採信。本件事證明確，被告犯行堪以認定，應依法論科。
三、新舊法比較：
（一）查被告行為後，商業會計法亦已於九十五年五月二十四日經總統修正公布，並於同年月二十六日生效；其中該法第七十一條第一款前段之商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證罪之法定刑由「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金。」修正為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金。
」，新舊法比較之結果，以修正前之規定對被告較有利，自應依刑法第二條第一項前段規定，適用行為時之法律即修正前商業會計法第七十一條第一款前段規定論處。
（二）再刑法部分條文已於九十四年二月二日經總統公布修正，並自九十五年七月一日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第二條第一項定有明文。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第二條本身雖經修正，但刑法第二條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，於新法施行後，應一律適用裁判時之現行刑法第二條之規定，為「從舊從輕」之比較，合先敘明。次按本次刑法修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較，最高法院九十五年五月二十三日九十五年度第八次刑庭會議著有決議可資參照。
經查：
１、按刑法第三十三條第五款修正為：「主刑之種類如下：
五、罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之」；與修正前刑法第三十三條第五款規定之罰金最低額銀元一元相比較，新法將修正前商業會計法第七十一條第一款前段之罪、稅捐稽徵法第四十三條第一項之罪所得科處之罰金最低額均由銀元一元提高為新臺幣一千元，因此，比較上述修正前、後之刑罰法律，本案自應適用被告行為時之刑法第三十三條第五款規定論處被告罪責，對被告較為有利。
２、刑法第五十六條連續犯之規定業經刪除，則被告之數犯罪行為，於新法施行後，應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，新舊法比較之結果，仍應適用較有利於被告之行為時法律即舊法論以連續犯。
３、刑法第五十五條關於牽連犯之規定業經刪除，則被告所犯各罪，應予分論併罰。新舊法比較之結果，適用被告行為時之法律即修正前刑法第五十五條牽連犯之規定，較有利於被告。
４、綜上法律修正前、後之比較，揆諸前揭說明及刑法第二條第一項規定，本案以適用被告行為時之相關刑罰法律論處被告罪責，對被告較為有利。
（三）至於刑法第二十八條原規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，修正為：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，本條之修正理由係為釐清陰謀共同正犯、預備共同正犯、共謀共同正犯是否合乎本條規定之正犯要件；而刑法第三十一條第一項原規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論」，修正為：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑」，則係因本條係規範正犯與共犯之身分或特定關係，故配合刑法第二十八條至第三十條之修正，將文字修正為實行，是上開條文之修正均屬法理之明文化，非屬法律之變更，對被告而言無有利、不利之情形，故均非刑罰法令之變更，均無刑法第二條第一項比較新舊法之適用，自均應逕適用裁判時之刑法第二十八條、第三十一條之規定（最高法院九十五年度第二十一次刑事庭會議決議參照），附此敘明。
四、按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第七十一條第一款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第二百十五條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第二百十五條業務上登載不實文書罪之餘地，最高法院九十二年臺上字第六七九二號、九十四年臺非字第九八號判決意旨參照。次按稅捐稽徵法第四十三條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯，倘非納稅義務人，縱有參與逃漏稅捐之行為，應適用特別規定，成立同法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪，不能論以同法第四十一條逃漏稅捐罪之共同正犯。查被告係迎榮企業有限公司之負責人，為商業會計法第四條所稱之商業負責人，明知該公司並無銷貨之事實，仍任由自稱「阿義師」之成年男子以迎榮企業有限公司之名義，不實填製如附表所示屬於會計憑證之統一發票五十六紙，並將該不實發票交付予如附表所示之買受人，以供該等公司申報營業稅時使用，並致生逃漏如附表編號一至五十一所示，共計一百九十一萬九千零八十二元之稅捐之結果。核被告所為，係犯修正前商業會計法第七十一條第一款前段之商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告與自稱「阿義師」之成年男子就前開犯行，均有犯意聯絡及行為之分擔，皆為共同正犯；至於自稱「阿義師」之成年男子就違反商業會計法部分，雖不具身分，惟依刑法第三十一條第一項之規定，渠等與具有身分之被告共同實施犯罪，仍以共犯論。又被告先後多次商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證及幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐之行為，均時間緊接，方法均相同，各觸犯構成要件相同之罪名，分別顯係基於概括犯意反覆為之，均為連續犯，應均依修正前刑法第五十六條之規定，各以一罪論，並分別加重其刑。再被告所犯連續商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證罪及連續幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪二罪間，具有方法目的之牽連關係，應依修正前刑法第五十五條之規定，從一情節較重之連續商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證罪處斷。按檢察官就犯罪事實一部起訴者，其效力及於全部，刑事訴訟法第二百六十七條定有明文，聲請人聲請簡易判決處刑意旨之犯罪事實雖未敘被告連續填製如附表編號五十二至五十六所示不實會計憑證，惟此部分事實與起訴論罪科刑部分之事實間，有連續犯之裁判上一罪關係，應為起訴效力所及，應併予審判。爰審酌被告前無前科，素行良好，有臺灣高等法院被告前案紀錄表一份在卷可稽，為貪圖小利，竟同意擔任迎榮企業有限公司負責人，任由自稱「阿義師」之成年男子以公司名義填製不實會計憑證之方式幫助如附表編號一至五十一所示納稅義務人逃漏稅捐，足以生損害於稅捐機關對於課稅管理之正確性及公平性甚鉅，惟犯後矢口否認犯行，態度不佳，兼衡其犯罪之動機、目的、犯罪之手段、犯罪所得、生活狀況、品行、智識程度等一切情狀，量處如主文所示之刑。又按被告行為後，刑法第四十一條規定業於九十四年二月二日經總統公布修正，並自九十五年七月一日起施行，而罰金罰鍰提高標準條例亦於九十五年五月十七日經總統公布修正，刪除第二條有關易科罰金及易服勞役折算標準之規定，並自九十五年七月一日起施行。刑法第四十一條第一項前段關於易科罰金之規定，新法修正為「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金」，惟依被告行為時之刑罰法律即修正前刑法第四十一條第一項前段：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金」及修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條關於「依刑法第四十一條易科罰金者，均就其原定數額提高為一百倍折算一日；法律所定罰金數額未依本條例提高倍數，或其處罰法條無罰金刑之規定者，亦同」等規定，易科罰金之折算標準最高為銀元三百元，最低為銀元一百元，換算為新臺幣後，最高額為新臺幣九百元，最低額為新臺幣三百元。比較修正前、後關於易科罰金折算標準之刑罰法律，適用修正前之規定即修正前刑法第四十一條第一項前段及刪除前罰金罰鍰提高標準條例第二條規定，對被告較為有利，爰依刑法第二條第一項前段之規定，適用最有利於被告之行為時法即修正前刑法第四十一條第一項前段、刪除前罰金罰鍰提高標準條例第二條規定處罰，爰併諭知易科罰金之折算標準。查被告係於九十六年四月二十四日前犯本件前開連續商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證等犯行，所犯合於中華民國九十六年罪犯減刑條例之減刑條件，應依該條例第二條第一項第三款、第九條之規定減其宣告刑二分之一，併諭知易科罰金折算之標準。
五、依刑事訴訟法第四百四十九條第一項前段、第三項，修正前商業會計法第七十一條第一款前段，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第二條第一項前段、第十一條前段、第二十八條、第三十一條第一項、修正前刑法第五十六條、第五十五條、第四十一條第一項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第七條、第九條，逕以簡易判決處刑如主文。
六、如不服本件判決，得自收受送達之日起十日內，向本院提起上訴。
中華民國98年12月31日
臺灣臺北地方法院刑事第六庭
法官雷淑雯以上正本證明與原本無異。
書記官胡詩唯中華民國98年12月31日附錄本案論罪科刑法條全文：
稅捐稽徵法第四十三條教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
修正前商業會計法第七十一條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
附表：
┌──┬────────┬──┬─────┬─────┬─────┐│編號│買受人公司│開立│發票字│銷售額│稅額│││、商號名稱│日期│軌號碼│（新臺幣）│（新臺幣）│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│1│漢格林企業有限公│9407│GU00000000│495,362│24,768│││司│││││├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│2│漢格林企業有限公│9407│GU00000000│542,344│27,117│││司│││││├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│3│漢格林企業有限公│9408│GU00000000│573,000│28,650│││司│││││├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│4│漢格林企業有限公│9408│GU00000000│520,466│26,023│││司│││││├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│5│華展廣告有限公司│9405│FU00000000│885,000│44,250│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│6│華展廣告有限公司│9405│FU00000000│951,000│47,550│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│7│華展廣告有限公司│9405│FU00000000│898,000│44,900│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│8│華展廣告有限公司│9405│FU00000000│887,000│44,350│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│9│華展廣告有限公司│9405│FU00000000│938,000│46,900│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│10│華展廣告有限公司│9405│FU00000000│900,000│45,000│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│11│華展廣告有限公司│9405│FU00000000│780,000│39,000│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│12│華展廣告有限公司│9405│FU00000000│720,000│36,000│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│13│華展廣告有限公司│9406│FU00000000│928,000│46,400│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│14│華展廣告有限公司│9406│FU00000000│952,000│47,600│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│15│華展廣告有限公司│9406│FU00000000│883,000│44,150│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│16│華展廣告有限公司│9406│FU00000000│750,000│37,500│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│17│華展廣告有限公司│9406│FU00000000│473,000│23,650│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│18│華展廣告有限公司│9406│FU00000000│702,000│35,100│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│19│嘉石有限公司│9404│EU00000000│640,000│32,000│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│20│鴻鎧國際有限公司│9407│GU00000000│373,800│18,690│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│21│鴻鎧國際有限公司│9407│GU00000000│326,300│16,315│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│22│鴻鎧國際有限公司│9407│GU00000000│358,500│17,925│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│23│鴻鎧國際有限公司│9407│GU00000000│265,800│13,290│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│24│鴻鎧國際有限公司│9407│GU00000000│267,700│13,385│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│25│鴻鎧國際有限公司│9408│GU00000000│418,385│20,919│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│26│鴻鎧國際有限公司│9408│GU00000000│285,390│14,270│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│27│鴻鎧國際有限公司│9408│GU00000000│301,783│15,089│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│28│麥迪生國際股份有│9408│GU00000000│513,500│25,675│││限公司│││││├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│29│永達保險經紀人股│9406│FU00000000│19,048│952│││份有限公司│││││├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│30│長磬工程有限公司│9405│FU00000000│1,260,000│63,000│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│31│彰儀營造工程有限│9408│GU00000000│641,238│32,062│││公司│││││├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│32│首驊工程有限公司│9407│GU00000000│2,074,000│103,700│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│33│首驊工程有限公司│9407│GU00000000│2,968,000│148,400│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│34│首驊工程有限公司│9407│GU00000000│1,260,000│63,000│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│35│首驊工程有限公司│9407│GU00000000│160,000│8,000│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│36│首驊工程有限公司│9407│GU00000000│3,150,000│157,500│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│37│首驊工程有限公司│9407│GU00000000│180,000│9,000│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│38│首驊工程有限公司│9407│GU00000000│709,463│35,473│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│39│首驊工程有限公司│9407│GU00000000│2,900,000│145,000│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│40│首驊工程有限公司│9408│GU00000000│759,579│37,979│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│41│首驊工程有限公司│9408│GU00000000│250,000│12,500│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│42│首驊工程有限公司│9408│GU00000000│140,000│7,000│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│43│曾家畜產有限公司│9404│EU00000000│525,000│26,250│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│44│曾家畜產有限公司│9404│EU00000000│500,000│25,000│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│45│曾家畜產有限公司│9405│FU00000000│450,000│22,500│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│46│曾家畜產有限公司│9405│FU00000000│418,000│20,900│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│47│曾家畜產有限公司│9406│FU00000000│536,000│26,800│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│48│曾家畜產有限公司│9407│GU00000000│350,000│17,500│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│49│曾家畜產有限公司│9407│GU00000000│328,000│16,400│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│50│竑達企業社│9407│GU00000000│1,070,000│53,500│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│51│琪鈺派專賣店│9405│FU00000000│204,000│10,200│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│52│暉利通企業有限公│9404│EU00000000│440,000│22,000│││司│││││├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│53│暉利通企業有限公│9404│EU00000000│460,000│23,000│││司│││││├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│54│暉利通企業有限公│9404│EU00000000│490,000│24,500│││司│││││├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│55│敏矩實業有限公司│9405│FU00000000│13,322,572│666,129│├──┼────────┼──┼─────┼─────┼─────┤│56│敏矩實業有限公司│9406│FU00000000│6,658,338│332,917│└──┴────────┴──┴─────┴─────┴─────┘