裁判字號：最高行政法院87年判字第1380號判決
裁判日期：民國87年07月10日
裁判案由：綜合所得稅
行政法院判決八十七年度判字第一三八○號
原告甲○○
送達處被告財政部台灣省中區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年三月十三日台八十七訴字第一○八○七號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告民國八十年度綜合所得稅結算申報，經被告查得原告取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得新台幣（以下同）二三五、六七四元未合併申報，遂依查得資料核定其綜合所得總額七○三、○七六元，補徵稅額一四、六三一元。原告不服，主張其取自中科院之薪資所得二三五、六七四元係研究補助費，應屬免稅所得，申經復查結果，未獲原處分變更，原告不服，提起一再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、原告申報稅金主要依據即為服務機關所核發之薪資扣繳憑單，原告依貴院八十六年度判字第二四六八號判決，原告為依法令從事公務及依法令任用之公務人員，依此判決可知原告雇主為政府機關，政府機關所發交之任何文書都有其公信力，人民若對其文書不認可（信賴原則），實足以影響政府政令之推行。雖說本案只是稅金事件，但參見原告為申請勞工修繕貸款，行政院勞工委員會及中山科學院之間文書來往，即可得知兩個行政機關有互相承認其文書效力之作用。原告至今天止，只收到一份政府機關所發八十年薪資扣繳憑單，也於法定期限內完成申報，實不知被告所稱原告有逃稅、漏報之依據為何﹖薪資之定義為何﹖所得稅法稱：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、奬金、紅利、各種補助費及按月或按年領取之退休金或養老金。參見工廠法薪資之定義為工資、薪金、津貼、奬金、或其他任何名義計時、計日、計月、計件均屬之。參見勞基法薪資之定義為工資、薪金、計時、計日、計月、計件、奬金、津貼及其他任何名義之經常性給予均屬之。以上是對薪資有明確定義之法令，原告於退休時民事法院對原告所領取之研究補助費認非屬薪資所得，不得列入退休金請領範圍（桃園地院八十四年度勞訴字第二十六號判決書、八十五年度勞上字第二十三號判決書），所得稅法、工廠法、勞基法三者對薪資之定義大致相同，為何行政機關（財政部）與民事法院法官對薪資會有如此大認知差異呢﹖行政救濟不是也要遵守民事訴訟法嗎﹖各種補助費及按月或按年領取之退休金或養老金。其按月或按年領取之退休金或養老金包不包含其他給予，若只有退休金或養老金，則財政部八十五年十二月五日台財稅第000000000號函，將按月或按年非屬退休金或養老金之給予納入範圍，就有擴權解釋法令之嫌。因為所得稅法明訂只有退休金或養老金。
二、六十八年十一月八日台六十八財第一一二○四號函、六十八年十一月三十日台財稅字第三八五○一號函、八十二年四月十五日北區國稅三第00000000號函、八十四年八月十四日台財稅字第八四一六四一四一八號函、八十四年十月十七日行政院秘書長台財三七○○七號函、八十五年十二月五日台財稅第000000000號函以上這些相關行政命令的作用為何﹖前二項之精神是否授權行政機關（國防部中山科學研究院）自行認定之作為，第三項為業管機關免於追繳之作為，後三項是認定原告所領之技術津貼應屬薪資所得之作為。行政命令可否溯及既往，若不得溯及既往，則原告之薪資所得自六十八年函釋起，被告即依法查稽、徵收、核定。為何六十八年到八十二年換一位部長認定違法，自八十四年從新函釋要追繳所得。行政作用下置原告權益為何﹖法規安定原則為何﹖中央法規標準法第十二、十三、十四條解釋為何﹖
三、民國七十九年原告妻子生病，中央健康保險局公布重大傷病第五項紅斑性狼瘡，花費醫藥費用不少，當年報稅為簡化報稅手續，採用一般扣除額（不用列舉扣除額），現因非納稅義務人之過失，卻要納稅義務人去承擔節稅權利損失，實與民法過失侵權應負損害賠償之精神相違背。四、原告於八十六年一月三日收到一封標準信封（白色），地址欄不明之信件，原告身為公務人員對來路不明之文書自謹慎處理，經請示後得知：㈠、未開封。㈡、非政府機關文書。可由收發處原信退回。㈢。若開封就只能送監察部門，不得退回。原告依公務流程原函退回（拒收）原寄送不明之地址。八十六年二月左右洽請被告查原告八十年補稅事宜，隨於同年四月三日收到被告寄交之八十年稅單，其中於延時欄稽徵單位特別註明未合法送達。現訴願決定稱回執條有被告名稱，已生送達效力。請問一下：㈠、回執條寄信人住所、名稱等，是浮貼於信封內側，收信人根本無法得知。㈡、回執條是郵差送交信件之存證，只有郵差才知是何人寄交，收信人要如何取得回執條。㈢、回執條經收信人（非原告）將印章交由郵差蓋章後，郵差只遞交信件，而非回執條。原告只收到一封無任何機關名稱或地址或其他任何可代表政府機關戳記來路不明信件，並由同事 洪明白 、 黃瑞長 證明，經公務系統拒絕收受，若訴願決定以此舉證原告已收受，那以後任何百姓只要將金錢裝入信封，寄交公務承辦人，再以回執條舉證，那公務承辦人都同收受賄賂，不得拒收。以原告一次民事訴訟及數十次旁聽經驗，民事法庭決不認同這種作為，若行政法院也支持行政機關這種見解，原告也不願再加辯解。五、在實際徵收稅金作業中，以原告八十五年稅金申報為例，就因無法提出扣繳證明，而遭受稅捐機關不予採認。原告自八十年至今，只有一份薪資所得，也只取得一張薪資所得扣繳憑單，也依法於法定期限內完成申報，實不知稅捐機關指原告所領之技術津貼屬薪資所得之主張，為何不依法令要求雇主開薪資扣繳憑單，讓人民依法納稅，卻只要人民去繳納連稅捐機關都不認同無扣繳憑單的稅金。雇主自八十三年起所開的薪資所得扣繳憑單，將原告所領之技術津貼改稱專業加給，並列入薪資所得，原告已依法納稅完畢。稅捐機關這種溯及既往的追繳，對原告所造成之損失，從不去讓原告有補救之道。好像逃稅或漏報是原告的過失，既是如此監察機關又何需糾正國防部中山科學院及稅捐機關呢﹖扣繳憑單是人民報繳稅金之主要依據，也為稅捐機關認同。雇主為逃避原告退休、加班等等金額給付，才會於原告受雇之初，即違反政府單一薪俸之政策，而將所領之技術津貼列為研究補助費，行政機關（自行政院起）、稅捐機關（自財政部起），從頭到尾都知道這件事，所以才會有六十八年函釋。只不過以往國防獨大的政策下，其他行政機關行政權不達國防體系，現國家民主化，一切依法行政，但是不能因依法行政而使人民權益受損。六十八年到八十二年間原告經濟利益損失多少﹖原告可追溯十五年嗎﹖民法也規定自知悉日起十五年不行使請求權而消滅，六十八年到八十四年超過十六年，雖說所得稅法是特別法，但法的大原則是不變的。被告稱稅單經郵差送交經兩次催原告都未領取，查原告當時正因病住院休養中，決非原告拒領，且原告雖將通信處書寫於公司（原告居住於宿舍中），也被行政院糾正，以程序退回，要求要以戶籍地為送達住址，對送達處所原告也不知如何是好。六、法律規範人民權利與義務，也付與仲裁者（法官）依事實裁判之法則，本案之爭議之原點應為稅捐機關為何自六十八年知悉原告薪資所得而不作為，而非原告是否應追繳稅金。中科院約兩萬員工，八萬人口，雖不能說是社會精英，但也一直默默為國效力，任何人對稅金的一貫認知是八十三年後繳納全部給予是合情、合理、合法。溯及既往則不能接受，也提供法官及行政機關參考，畢竟這些員工對國家、社會都一直在盡義務而無享權利，對國家信賴保護原則從不置疑，現受此事件影響，有時真不知為何「國家」二字如此陌生。七、請撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂︰一、原告八十年度綜合所得稅結算申報，經被告之東山稽徵所核定綜合所得總額七○三、○七六元，應補稅額一四、六三一元，原告不服，就核定其取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之「技術津貼」二三五、六七四元項目，依法申請復查，原告主張「技術津貼」不屬薪資所得為免稅所得，經查中科院所核發「技術津貼」之性質，為經常性研究補助費給與，且按月按職級定額支給，依首揭規定核屬提供勞務取得之報酬為薪資所得；另中科院對於給付非軍職員工八十年度之「品位加給」及「技術津貼」，已依規定填發免扣繳憑單在案，又根據行政院秘書長八十四年十月十七日台八十四財三七○○七號函復國防部八十四年九月二日珍琥字第二二九一號函稱：「貴部報院為中山科學研究院給付非軍職人員之科技品位加給暨技術津貼免扣繳所得稅一案，與現行法令規定不合，奉示：本案應依法課徵所得稅．．．」，又依財政部八十五年十二月五日台財稅第000000000號函示：「．．．中山科學研究院支付非軍職人員『科技品位加給』暨『技術津貼』，既經查明係通案依職級按月定額給付，核屬所得稅法第十四條第一項第三類之薪資所得．．．應依法課徵綜合所得稅。」復查後認為原核定並無不合，應予維持。原告於訴願階段復主張行政命令不可溯及既往，並訴稱稅額繳款書未合法送達，經查中科院所訂科技人員品位加給支給標準表及技術員薪給標準表之等級，每月按職級定額領取科技品位加給或技術津貼，該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給除實物代金及眷補費外，包括全部給與，又台灣省北區國稅局於八十二年間曾派員前往該院瞭解結果，該院支付非軍職人員之品位加給及技術津貼係採按月給付方式，並非按研究計畫個案給付，復經中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函，說明該院各類薪資扣繳所得狀況，略以該院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般經費外，為奬勵科技人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員研究補助費及技術津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係採按月發放方式，再經由成本歸戶手續，回歸計畫預算內（如研究補助費採個案給付，必將增加人力作業之負擔，不符經濟效益）等語，足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依首揭行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第三類規定，核非免稅之所得，被告於法定核課期間內依法發單補徵稅款，並無不合。原告主張基於信賴利益不宜追溯補徵，於法無據。至本件繳款書原訂繳納期間為八十五年十二月六日至八十五年十二月十五日，被告所屬東山稽徵所於八十五年十一月二十九日以雙掛號郵寄至原告戶籍所在地（台中縣大里市○○路○段二八七之五號），經郵局兩次催領，原告均未領取，因逾期招領而退回，嗣該所查得原告服務機關後，乃改訂繳款期間為八十六年一月五日至八十六年一月十五日，並於八十五年十二月二十八日送由原告服務機關之總收發代收，並轉交原告，是該繳款書於原告服務機關交原告時，已生送達效力。是原核定，核無違誤。二、原告提起本訴訟除主張「合法節稅之權利應獲保障」外並無新理由，仍執前詞，殊無可採。又依據所得稅法施行細則第二十五條第二項之規定，結算申報案件經稽徵機關核定後，不得要求變更適用列舉扣除額。本案原告八十年度綜合所得稅申報案件，原告於八十一年三月十四日申報，被告東山稽徵所於八十五年十一月二十九日核定，是原告不得再要求變更適用列舉扣除，併予敍明。三、綜上：原復查處分、訴願、再訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。
理由按「中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機關、團體，或其他公私組織，為奬勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之奬學金及研究、考察補助費等所得，免納所得稅。但受領之奬學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬，不適用之。」為行為時所得稅法第四條第八款所規定。次按「公、教、軍、警、公、私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，該項所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額；前項薪資包括薪金、俸給、工資、津貼、歲費、奬金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依同法第四條規定免稅之項目，不在此限。」復為同法第十四條第一項第三類所明定。又「經納稅義務人選定填明適用標準扣除額，或依前項規定為已選定適用標準扣除額者，於其結算申報案件經稽徵機關核定後，不得要求變更適用列舉扣除額。」為所得稅法施行細則第二十五條第二項定有明文。本件原告八十年度綜合所得稅結算申報，經被告查得原告取自國防部中科院之薪資所得二三五、六七四元未合併申報，遂依查得資料核定其綜合所得總額七○三、○七六元，補徵稅額一四、六三一元，原告不服，循序提起行政訴訟，主張：上開薪資所得二三五、六七四元係研究補助費，應屬免稅所得，行政院秘書長八十四年十月十七日台八十四財三七○○七號函及財政部八十五年十二月五日台財稅第000000000號函之行政命令不可溯及既往，且原告配偶七十九年有重大傷病，花費鉅額醫藥費，本可採列舉扣除，為簡化報稅採用一般扣除額方式申報，損及合法節稅之權利無法保障以及本件稅額繳款書未合法送達云云。經查：中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位參與不同計畫，均依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之科技品位加給或技術津貼，核屬因提供勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款免納所得稅規定之適用。再被告於八十二年間派員前往該中科院瞭解結果，其支付非軍職人員之科技品位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院八十一年十一月三日
（八一）訓誠字第一六八七三號函致財政部台灣省北區國稅局，說明該院各類薪資扣繳所得稅狀況：「以該院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般經費外，為奬勵科技人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員研究補助費及技術津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係採按月發放方式，再經由成本歸戶手續，回歸計畫預算內（研究補助費採個案給付，必將增加人力及作業之負擔，不符經濟效益）」等語。足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性研究補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依首揭規定，核非免稅之薪資所得，被告依法發單補徵稅款，於法並無不合。而首揭所得稅法之規定一直未變更，僅解釋該稅法之行政院及財政部之函釋變更，上開函釋之變更自應依法追溯至首開稅法頒佈時生效適用，原告所引監察院糾正案之意旨亦同此見解，原告主張基於信賴利益原則不得追溯補徵云云，於法無據。其所引普通法院民事裁判之見解對本院並無拘束力，亦無足採。次查：被告之初查稅款繳款書係於八十五年十二月十五日送達於原告服務機關之郵政信箱，有其服務機關之收文章簽收為證，原告亦已據以申請復查，復查之原處分亦經原告本人蓋章簽收在案，並已循序提起行政訴訟，原告主張稅款書未合法送達，核難採信。又原告係於八十一年三月十四日辦理本件八十年度之所得稅申報，亦未逾五年之核課期間。末查：本件所得稅既經被告於八十五年十一月廿九日核定依原告原申報之一般扣除額核計稅額，原告以其配偶重大傷病花費鉅額醫藥費為由，要求變更適用列舉扣除方式以達節稅之權利保障云云，核與首揭所得稅法施行細則第二十五條第二項規定不合，不應准許。從而原告所訴各節，均無足取，本件原處分揆諸首揭規定，洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合。原告起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年七月十日
行政法院第三庭
審判長評事 陳石獅
評事 趙永康 評事 高啟燦 評事 蔡進田 評事 鄭淑貞 右正本證明與原本無異
法院書記官陳佩玲中華民國八十七年七月十三日