裁判字號：最高行政法院87年判字第624號判決
裁判日期：民國87年04月10日
裁判案由：進口貨物核定稅則號別
行政法院判決八十七年度判字第六二四號
再審原告岱偉實業股份有限公司代表人甲○○再審被告財政部關稅總局右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，再審原告對本院中華民國八十六年十一月十四日八十六年度判字第二八一六號判決提起再審之訴，本院判決如左︰
主文再審之訴駁回。
事實緣再審原告委託旭懋報關有限公司於民國（下同）八十四年十二月一日、八十四年十二月二十九日、八十五年六月一日、八十五年六月八日、八十五年六月十五日及八十五年六月二十二日向財政部高雄關稅局申報自印尼進口INDONESIANFINISHEDFLOOR六批，報單號碼：ＢＣ＼八四＼Ｗ○四九＼○○○九號、ＢＣ＼八四＼Ｗ二四○＼○○○九號、ＢＣ＼八五＼Ｖ○七五＼○○○九號、ＢＣ＼八五＼Ｖ一四六＼○○一六號、ＢＣ＼八五＼Ｖ一九七＼○○○六號及ＢＣ＼八五＼Ｖ三二三＼○○一○號，報列海關進口稅則（以下簡稱稅則）第四四一八‧九○‧九○號，互惠稅率百分之二‧五，經該局改列稅則第四四一二‧一一‧二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅。再審原告不服，向高雄關稅局聲明異議，經該局加具意見報請再審被告併案評定異議駁回，發給關評台第八五○一一三號評定書。再審原告對之循序提起行政訴訟。經本院以八十六年度判字二八一六號判決駁回原告之訴在案。再審原告遂以原判決有行政訴訟法第二十八條第一款及第十款之再審事由提起再審之訴，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
再審原告起訴意旨略謂︰一、查系爭同類貨品曾經行政院台八十五訴字第○一二五一號作成再訴願決定，將原決定及原評定均撤銷，並敍明『．．．況系爭來貨所應歸列之「稅則未臻明確」，得否從將來貨歸列「行為時稅則」第四四一八．三○．○○號課徵關稅，亦宜一併斟酌』。以上所載完全合於現代法治國家「罪疑從輕」、「事疑從」之法諺，尤其我國目前訴願係隸屬在行政系統之下，行政院訴願委員會之上開「再訴願決定理由」已一語道破「系爭貨品稅則之癥結」，且屬法律上見解，依大法官會議釋字第三六八號解釋文意旨及財政部令函示：「稅務官司經上級機關撤銷的理由，若屬上級機關的法律見解與稅捐機關不同，則稅捐機關在打輸官司後，不得維持原處分，若屬要求稅捐機關重新查明原因再查處的案件，稅捐機關於查明事實後，才可以維持原處分」，其有違行政法則至明，更違背法律上不溯既往之基本原則，顯然原審適用法則即有違誤。二、原判決引用『．．．及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九號之解釋：「木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工，（已製舌榫、槽榫．．．或類似加工），不論是否經刨平、砂磨或指接」，系爭來貨經驗明為已開榫槽之貼面合板加工複合地板，每層單板厚度均未超過六公厘，核與上開註解之解釋相符．．．』云云，按稅則第四四○九號係「免稅率」，而拼花地板更有其「專屬稅則」，豈可爰引四四一二稅則，顯然適用法規有錯誤。三、按本件系爭貨品之稅率問題，被告曾函請我國駐比利時代表處，向世界海關組織關稅合作理事會（ＷＣＯ）查詢結果，據我國駐比利時代表處回函『根據世界海關組織即關稅合作理事會之意見，即類似案件宜驗明用途，並洽請出口國海關提供分類意見，設若仍有歧見，可請秘書處提Ｈ．Ｓ委員會討論，又拼花地板「木條厚度」以「適宜及實用」為宜，並無須硬性訂定標準』，又根據上開組織之承辦人員謂『該貨品如為可「直接使用之地板成品」，則以歸列四四一八．九○項目相關號列為宜』，此均有公文書為憑，在「處分當時」被告明知竟棄而不論，而鈞院對此重要證據亦未予斟酌，則在適用法則上，亦將造成重要違誤。四、再就本件判決違背適用法則順序（即「特殊性較具一般性者為優先適用之原則」）：㈠查本件行政院決定書，在其主觀上已認定『經高雄關稅總局查驗結果，來貨為貼面合板加工複合地板．．．』，既認定為複合地板，即應依貨品性質、用途予以歸類方是，設若此一大原則無法堅守，則進口貨品繁多，可任意認定用途，更可朝令夕改，隨心所欲矣。且行政院決定書所敍理由，均係論及加工合板及其他合板之類，在此所應確認者，即合板或加工合板均屬於「材料或半成品」，其用途五花八門，各取所需，此乃真正重心之所在，故而稅率應較高。而原告所進口之「銘木拼花地板」已成「定型」，且屬「成品」，僅作地板為其唯一用途，處分機關焉可恣意擴充解釋之﹖被告何以捨棄行之多年之四四一八．三○．○○號之註解，更而莫明所以引用至四四○九節之註解，且按該節要屬免稅。足徵處分機關引用Ｈ．Ｓ無關之解釋加以拼湊，以印證其判斷，而對系爭貨物性質及稅則四四一八之註解則略而不論，方致作成錯誤決定，而鈞院原判未予審酌，即有違證據法則與經驗法則。㈡再查依Ｈ．Ｓ解釋準則一：『類、章及分章之標題，僅為便於查考而設，其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之。』，依此準則精神，按四四一二．一一．二○號明定為『加工合板類』，完全未論及拼花地板類，而四四一八節則明示已組成之「拼花地板」，從而依此稅則精神準則，斷不容處分機關以其主觀並超越行政裁量權而作出錯誤認定，此舉已嚴重侵及民眾權益，而本件系爭貨品正合於稅則四四一八．三○．○○號，故應適用四四一八節之規定殆無疑義。五、末查本案貨品之稅則分類見解變更，主管機關係依財政部七十五年四月十九日台財關字第七五○五三三八號函示：「如發現原所歸列之類目號別不適當，擬變更其稅則號別課稅時，除已「明文修訂」外，應先報部核定」，並謂本件報奉財政部核准後始據以改估云云，查系爭貨品進口是從「七十八年」即已開始，而其答辯書所引用者乃「七十五年」之函件，直到八十三年八月份始認定不適當，由稅則四四一八號，稅率二．五，冒然改採稅則四四一二號，稅率二十，尤其經歷八年，已進口之系爭貨品批數不知凡幾之後，再引用七十五年之函件解釋，難道主管機關從未思及其處分之「適法性」﹖在此尤其應闡明者，行政命令絕不能任其違背牴觸相關法律，既然系爭貨品未明文修訂，豈容行政命令優於法律之適用，故鈞院之原判，顯然適用法則有誤。六、綜上，本案原判決顯有違誤，請廢棄原判決並撤銷原處分及一再訴願決定等語。
再審被告答辯意旨略謂︰㈠訴狀理由一稱：「查系爭同類貨品曾經行政院台八十五訴字第一○二五一號作成再訴願決定，將原決定及原評定均撤銷，．．．及財政部令函示：『稅務官司經上級機關撤銷的理由，若屬．．．法律見解．．．不同，則稅捐機關在打輸官司後，不得維持原處分，若屬要求稅捐機關重新查明原因再查處的案件，稅捐機關於查明事實後，才可以維持原處分』．．．」乙節，查再審原告另案進口相同物品（報單號碼：ＢＤ＼八三＼六一一二＼○○○七號及ＢＤ＼八三＼六一五○＼○○二一號）經行政院台八十五訴字第○一二五一號再訴願決定書決定：「原決定及評定均撤銷，由原核定機關另為適當處分」，並指明：「．．．允宜由原評定機關委請專業機構先行驗明來貨是否為拼花地板後，再行歸列所應歸屬之稅則」。案經高雄關稅局依該訴願決定書意旨檢附貨樣送請台灣省林業試驗所鑑定結果，貨名與該局查驗結果相符，與本案同屬化粧合板加工複合地板，並均予歸列稅則四四一二節，本案行政法院據以作成「原告之訴駁回」之決定，此乃事實認定非屬法律上見解，原告所稱顯係斷章取義，核無可採。㈡訴狀理由二稱：「原判決引用『．．．及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九號之解釋：木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），．．．已製舌榫、槽榫．．．或類似加工），．．．』云云，按稅則第四四○九節號係『免稅率』，而拼花地板更有其『專屬稅則』，豈可爰引四四一二稅則，．．．」乙節，查依「國際商品統一分類制度註解」中文版（八十二年七月版）第五五
四、五五五頁對稅則第四四一二節「合板、單板貼面板及類似積層材」之加工範疇詮釋：「上述任何種類之板材可能由金屬或塑膠等其他材料加以敷面。另外，本節之產品可能加工成第四四○九節所敍述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成型呈方形或長方形以外之形狀或不適於其他節所包括物品之特性之任何加工」及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九節之詮釋：「木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工，（已製舌榫、槽榫．．．或類似加工），不論是否經鉋平、砂磨或指接」。本案來貨經高雄關稅局核明為以素面合板為材質，上貼銘木薄片敷面，四面已開榫槽（凹凸槽），其加工層次，核符上開註解之詮釋，亦即尚屬稅則第四四一二節「加工合板」範疇，自應歸列稅則第四四一二節項下。㈢訴狀理由三稱：「按本件系爭貨品之稅率問題，財政部關稅總局．．．向世界海關組織關稅合作理事會（ＷＣＯ）查詢結果，．．．即類似案件宜驗明用途，．．．又拼花地板『木條厚度』以『適宜及實用』為宜，．．．貨品如為可『直接使用之地板成品』，則以歸列四四一八．九○項目相關號列號列．．．」乙節，查木質拼花地板製造過程，前經被告函請我國駐比利時代表處查詢結果，為樹材裁切成一定規格，經拼花排板後熱壓膠合，各層木理方向相互垂直，再直剖（由中間剖，一分之二），核屬實木拼花製品，此與來貨係在合板上貼拼花之薄片單板（厚度不超過0.6mm），顯有不同。且本案來貨依再審原告於原訴願書所述之製造過程及加工情形，係在素面合板上貼拼花之薄片單板，四面並開榫槽，核屬稅則第四四一二節範疇，高雄關稅局參據「Ｈ、Ｓ註解」之詮釋將來貨歸列於稅則第四四一二節加工合板項下，並無不當。復查日本關稅週報第二○八二號亦載明類似貨物「FANCYFLOORWOOD」應分類於稅則第四四一二節項下。㈣訴狀理由四㈠㈡稱：「．．．僅作地板為其唯一用途」、「．．．再查依H.S解釋準則一：『類、章及分章之標題，僅為便於查考而設，其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之』．．．按四四一二．一一．二○號明定為『加工合板類』完全未論及拼花地板類，而四四一八節則明示已組成之『拼花地板』，．．．而本件系爭貨品正合於稅則四四一八．三○．○○號．．．」乙節，查本案來貨經台灣省林業試驗所鑑定結果為「係以不超過六公厘之單板覆貼於素面合板，並經側面開槽加工而成之二次以上加工板料，可供壁板、家具面板或地板等用途，視使用者而定」，則原告稱系爭貨物僅作地板為其唯一用途乙節，核無可採。且本案貨名鑑定結果，核與高雄關稅局查驗結果相符，係由五層單板膠合而成，以柳安合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽、製舌榫之加工合板，屬化妝合板加工複合地板，依其製造過程、結構及加工情形，核屬合板形態，符合Ｈ．Ｓ註解中文版第五五四頁及第五五五頁之詮釋，而木製拼花地板列有專屬稅則第四四一八節，兩者貨品品目不同。至於稅則第四四一二節合板，雖可能加工成稅則第四四○九節所敍述之形式，惟仍歸屬於稅則第四四一二節加工合板項下。易言之，本案來貨雖經開槽、製舌榫等製成稅則第四四○九節形式，惟仍應歸列稅則第四四一二節。復查前開註解已明示拼花地板，係由置於一層或多層木材之支物上之拼花木條所構成，並非如來貨係以薄片貼於合板基材之上，兩者顯然有別。㈤訴狀理由五稱：「末查本案貨品之稅則分類見解變更，主管機關係依財政部七十五年四月十九日台財關字第七五○五三三八號函示：『如發現原所歸列之類目號別不適當，擬變更其稅則號別課稅時，除已『明文修訂』外，應先報部核定』．．．查系爭貨品進口是從『七十八年』即已開始，而其答辯書所引用者乃『七十五年』之函件，直到八十三年八月始認定不適當．．．再引用七十五年之函件解釋，難道主管機關從未思及其處分之適法性．．．」乙節，按財政部七十五年四月十九日台財關字第七五○五三三八號函示旨意，係要求海關核定稅則時，如擬變更以往所歸列之分類號列，宜審慎行事，並逐級審核，以確保進口人權益之措施。又依貴院七十年判字第六二九號判決所揭：「系爭貨品海關所為稅則分類既無違誤，則原告於不同期間進口相同貨品或其他案外人進口相同貨品，海關之稅則分類是否與本件相同即不在審究之列，原告自不能因海關於本件以外之分類有誤而主張本件亦必應隨之為相同之錯誤。」之意旨，以往相同貨品縱有不同分類，對本案稅則之核定亦無拘束力。復查本案系爭貨物業經財政部函請駐比利時代表處向世界海關組織查詢結果，應歸列稅則第四四一二節相關項下，足見本案海關核列之稅號應屬正確。三、綜上，再審原告之訴為無理由，請駁回再審原告之訴等語。理由按行政訴訟法第二十八條第一款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。同條第十款所謂當事人發見未經斟酌之重要證物者，係指該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用者而言，且以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限，始得據以提起再審之訴。本件再審原告因進口貨物核定稅則號別事件，不服本院八十六年度判字第二八一六號判決，提起再審之訴，關於其主張原判決有行政訴訟法第二十八條第一款適用法規顯有錯誤之再審事由部分，經查原判決駁回再審原告在前訴訟程序之訴之理由係認為：「按海關進口稅則第四四一二‧一一‧二○號為：『加工合板之外層至少有一層由下述熱帶木材製成者：暗紅柳桉、淺紅柳桉、白柳桉、西伯木、林巴木、加彭桃花心木、沙比利木、巴篆木、桃花心木、巴西黃檀及蓋亞那伽羅木，每層厚度不超過六公厘』，互惠稅率百分之二十；又同稅則第四四一八‧三○‧○○號為『木製拼花地板』，互惠稅率百分之二‧五；同稅則第四四一八‧九○‧九○號為鑲空格子木板以外之『其他建築用細木製品及木作成品』，互惠稅率百分之二‧五。本件原告（即再審原告，以下同）於前揭期日委託旭懋報關有限公司分別向財政部高雄關稅局申報自印尼進口INDONESIANFINISHEDFLOOR六批，報列海關進口稅則第四四一八．九○．九○號，互惠稅率百分之二．五，經該局改列稅則第四四一二．一一．二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅。原告不服向該局聲明異議，被告（即再審被告，以下同）以國際商品統一分類制度註解（以下稱Ｈ‧Ｓ註解）中文版第五五四、五五五頁對稅則第四四一二節『合板、單板貼面板及類似積層材』之加工範疇之解釋：『上述任何種類之板材，可能由金屬或塑膠等其他材料加以敷面。另外，本節之產品可能加工成第四四○九節所敍述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成型呈方形或長方形以外之形狀或不適於其他節所包括物品之特性之任何加工。』及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九節之解釋：『木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工，（已製舌榫，槽榫，．．．或類似加工），不論是否經刨平、砂磨或指接。』系爭來貨經驗明為已開榫槽之貼面合板加工複合地板，每層單板厚度均未超過六公厘，核與上開註解之解釋相符；又有關化妝合板加工複合地板（即貼面或化妝合板已開舌榫及槽榫加工者）之稅則分類，經該局報經財政部八十三年六月三十日台財關字第八三○二九五八五二號函同意參據Ｈ‧Ｓ註解歸列稅則第四四一二節加工合板項下適當號別。而稅則第四四一八節木製拼花地板指木質實木地板（或木質實木拼花地板），系爭來貨經高雄關稅局查明係由素面合板經加貼天然木材單板成為貼面加工合板後，再經鋸裁及開凹凸槽榫成為貼面合板加工複合地板，原告謂系爭來貨係由一小塊一小塊地板拼湊而成，與事實不符，乃併案評定異議駁回，揆諸首揭規定，洵非無據。原告固為前開主張，惟查系爭來貨申報貨名為INDONESIANFINISHEDFLOOR，經高雄關稅局查驗來貨為貼面合板加工複合地板，係由五層單板膠合而成，每層厚度均未超過六公厘，以柳安合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽製舌榫之加工合板；又原告另案進口相同貨物，經高雄關稅局檢附貨樣送請臺灣省林業試驗所鑑定，經該所以八五農林試利字第二五八三號、第三四六五號、第三六八五號、第三八七六號及第三二六○號函復，以經鑑定結果係以不超過六公厘之單板覆貼於素面合板，並經側面開槽加工而成之二次以上加工板料，可供壁板或家具面板等用途，視使用者而定。高雄關稅局並函經該所敘明鑑定之認定標準，並以：『所送樣品係以不超過六公厘之單板覆貼於素面合板，並經側面開槽加工而成之地板用途板料；稅則第四四一八‧三○‧○○號之木製拼花地板係由一層或多層木材之支撐物上之拼花木條所構成者，本案所稱拼花部分為不超過六公厘之「單板」，與「木條」認定上有所差別』等語，足證系爭來貨屬化妝合板加工複合地板，與拼花地板係由置於一層或多層木材之支撐物上之拼花木條所構成者有別；稅則第四四一八．三○．○○號木製拼花地板之製程為原木經鋸裁成木板，再經烘窯烘乾，最後經多面刨機、刨製成型，並開凸凹槽，製成木製實木地板（或木質實木拼花地板），與系爭銘木拼花地板製程：角材－鉋光－定尺－拼接成板材－鉋薄片（○．三－○．六ＭＭ厚度）－貼於素面合板表面－鋸裁成板條－四方開凹凸槽者，製造過程及加工情形不同，且系爭來貨以素面合板為基材，上貼銘木拼花簿片，並非一塊塊實木板條直接拼貼於素面合板上，係屬二次加工化妝合板複合地板，經鑑定結果尚可供壁板或家具面板等用途，高雄關稅局予以歸列稅則第四四一二．一一．二○號，尚無不合。原告仍謂銘木拼花地板，按稅則第四四一八．三○．○○號課徵關稅多年，Ｈ．Ｓ註解中文版第五五四頁及五五五頁並未敍及銘木拼花地板，自不得歸列稅則第四四一二節項下云云，不無誤會。至原告另案進口與系爭來貨相同之銘木拼花地板，業經經濟部國際貿易局函請駐比利時代表處向世界海關組織查詢結果，認所附貨樣以歸列稅則第四四一二節相關項下為宜，有財政部八十五年十二月二十四日台財訴字第八五二一七九五九七號函附駐比利時代表處八十五年十一月十四日比利字第四七五號簡函影本可稽，並據該處八十五年十一月二十九日比利字第五○五號簡函復財政部，世界海關組織於Ｈ．Ｓ會議中已獲致相同結論，認原告進口之INDONESIANFINISHEDFLOOR貨物，應歸列稅則第四四一二節項下。所提示國立屏東技術學院林產加工技術系八五屏技林產字第ＷＴ五號試驗報告之物品名稱為居家用地板，無法審認是否與系爭來貨相同，所訴各節，自難採信。」等語資為判決駁回之理由，經核原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並不相違背，與解釋、判例均無相牴觸者之情形。至再審原告提出證四之剪報乙則影本，引用司法院釋字第三六八號解釋，主張原處分同類貨品，曾經行政院再訴願決定，將原決定及原評定處分均撤銷，其所持之法律見解，再審被告應受其拘束云云，經查上開行政院再訴願決定除決定「原決定及評定均撤銷，由原核定機關另為適當處分」外，其理由並指明「允宜由原評定機關委請專業機構先行驗明來貨是否為拼花地板後，再行歸列所應歸屬之稅則。」，再審被告（之高雄關稅局）乃檢附貨樣送請台灣省林業試驗所鑑定結果，貨名與再審被告查驗結果相同，與本案同屬化粧合板加工複合地板，乃均予歸列稅則四四一二節，此乃事實認定而非法律見解，本院原判決加以採信，乃屬於取捨證據，認定事實職權之行使，並非法定再審之事由。（本院四十六年裁字第三十八號判例參照），再審原告誤以為原判決有違司法院釋字第三六八號解釋意旨，本不足採，至多僅能視為法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。
次查：關於再審原告主張原判決有行政訴訟法第二十八條第十款發見未經斟酌之重要證物部分，經查：再審原告再審起訴狀所提出之證㈠為本院原判決即八十六年度判字第二二五五號判決，證㈡為本件再審起訴狀副本，均非證物。證㈢為證㈣之剪報所引用之司法院釋字第三六八號解釋，再審原告據以主張原判決有違該司法院解釋之行政院再訴願決定書，此部份乃再審原告以主張原判決有違背該司法院解釋之證物，乃屬於證明原判決有違背行政訴訟法第二十八條第一款適用法規顯有錯誤之範疇，業據前段理由敍明並無違背該司法院解釋之情事。均非行政訴訟法第二十八條第十款所稱之證物。證㈥之比利時代表處函影本乃本院原判決在前訴訟程序中再審原告起訴狀所附之證㈧之證物，係再審原告在前訴訟程序中已提出使用經原判決審酌而為不利再審原告之判決者，亦非該條款所稱重要證物。至於證㈥之稅法活葉版第四五五期第四六三期為另案之行政院再訴願決定及本院八十五年度判字第九七八號判決，既非法律或判例，且案情各異，均難採為有利於再審原告之依據，尤非屬本條款所稱之重要證物。
從而再審原告所訴各節，均無足取，應認再審起訴意旨為無再審理由，合予駁回。
據上論結，本件再審之訴為顯無再審理由，爰依行政訴訟法第三十三條、民事訴訟法第五百零二條第二項，判決如主文。
中華民國八十七年四月十日
行政法院第三庭
審判長評事 陳石獅
評事 沈水元 評事 藍獻林 評事 高啟燦 評事 鄭淑貞 右正本證明與原本無異
法院書記官陳佩玲中華民國八十七年四月十三日