臺北高等行政法院98年度訴字第2398號判決

裁判字號：臺北高等行政法院98年訴字第2398號判決

裁判日期：民國99年05月20日

裁判案由：地價稅

臺北高等行政法院判決
98年度訴字第2398號99年4月29日辯論終結原告甲○○被告臺北縣政府稅捐稽徵處代表人乙00000000訴訟代理人丁○○
丙○○上列當事人間地價稅事件，原告不服台北縣中華民國98年9月21日北府訴決字第0980382581號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告因地價稅事件，對被告所屬新莊分處97年6月2日北稅莊（三）第0000000000號函（以下簡稱屬新莊分處97年6月2日函）及法務部行政執行署板橋行政執行處（以下簡稱板橋行執處）98年3月27日 板執辰 96年地稅執專字第89938號執行命令（以下簡稱板橋行執處98年3月27日執行命令）暨96年10月9日板執辰96年地稅執專字第89938號函（以下簡稱板橋行執處96年10月9日函）提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、原告主張：㈠本件訴願決定認定新莊分處97年6月2日函非行政處分，並以
「訴願不受理」駁回原告之訴願，顯有違誤。因原告已就上開函，向被告及板橋行執處之處分提出異議及申請更正，該等函文對原告已發生直接發生法律效果，故不能謂非為行政處分。
㈡系爭土地地目為「田」，且係三七五租約耕地，87年時仍末
解除，迄至94年間台北縣政府重劃時，原告仍有作農業使用，有台北縣政府農業局農作物查估補償清單為憑。是以，如課徵系爭土地地價稅，自屬有誤。縱使被告要課地價稅，依規定應在當年課徵，不能不更正而待10年後才課徵87年度地價稅，顯已逾課徵年限。且被告要執行處查封306-8地號土地徵收款，就無須封查副都心段一小段230地號土地價值新台幣（下同）10多億元之地段，因無超值重複查封之必要，自應予撤封。再者，被告已扣押306-8地號土地徵收款252萬元，未待訴訟結束，不宜收取；倘收取，被告應把所收取款退還原告。
㈢原告於97年5月21日，針對板橋行執處96年板執辰地稅執專
字第112928號函，向被告提出異議，異議函中引用法規「系爭土地全部有三七五租約，且現正與佃農爭訟中，依內政部71,9,16台內地字第112985號及財政部71,10,5台財稅第37280號規定、又依平均地權條例第22條第1項第1、3、4款等規定，應課徵田賦，因非可歸賣於地主，故無地價稅」。原告於91年11月18日向被告申請更正稅額後，其間，原處分已遭高等行政法院撤銷，惟被告未予重核稅額，仍依前處分向原告催繳，有違程序且於法不合。又新莊分處97年6月2日函未說明(1)為何未依循中央法令內政部7l年9月16日台內地字第112985號、財政部71年10月5日台財稅第37280號函及平均地權條例第22條第l項第1、3、4款等規定課徵田賦(2)為何從38萬8,530元提高到252萬9,715元(3)為何原告已異議及申請更正，被告不予處理，卻查封、扣押原告財產。
㈣再系爭土地為重劃區三七五租約耕地，為了促進重劃及租約
終止順利，被告應依循內政部7l,9,16台內地字第112985號及財政部71,10,5台財稅第37280號、平均地權條例第22條第l項第1、3、4款及第76至78條等規定課徵田賦，而非課徵地價稅。況從知悉原告有作農業使用至94年，雖然佃農未耕作，被告亦不應課徵地價稅。
綜上所述，依上開法令規定及前述理由，系爭土地不應課徵地價稅．故被告所為處分顯係違法；併聲明求為判決撤銷訴願決定及新莊分處97年6月2日函、板橋行執處98年3月27日執行命令、板橋行執處96年10月9日函，暨被告在系爭耕地收取之地價稅應退還原告。
三、被告則以：㈠按「人民對於中央或地方機關之行政處分，認為違法失當，
致損害其權利或利益者，得依法提起訴願」、「本法所稱行政處分，係指行政機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為。」，為訴願法第1條第1項及行政程序法第92條第1項定有明文。
至於觀念通知者，則係指行政機關就特定事實之認知或對一定事項之觀念向特定人為表達而言；觀念通知並不具有發生法律效果之意思，故不屬行政處分，有改制前行政法院44年度判字第18號及62年度裁字第41號判例可資參照。
㈡經查本件新莊分處97年6月2日函，僅係函復板橋行執處查復
事項並副知原告，是該函就原告部分，核係屬觀念通知，非屬得依法提起訴願之行政處分，合先敘明。
㈢次按「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳
納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行」，為稅捐稽徵法第39條所規定。經查本件87年、91年及92年地價稅及87年行政訴訟確定所加計之利息，原告皆依序提起行政救濟，其中87年度地價稅部分，業經最高行政法院於95年5月22日以95年度裁字第1072號裁定駁回原告之抗告在案；且原告對87年度地價稅關於行政救濟利息部分申請復查，亦經被告於95年11月23日以北稅法字第0950169879號復查決定駁回其申請，復查決定書於95年12月1日經合法送達，因原告未提起訴願，已告確定在案；又91年度地價稅部分，亦經最高行政法院於97年6月5日以97年度裁字第2978號裁定駁回其上訴；至92年度地價稅部分，復經最高行政法院於96年12月6日以96年度裁字第3423號裁定駁回原告之上訴在案。是以，本件系爭年度之地價稅事件，既分別經行政救濟程序裁判確定在案，原告復未依規定繳清稅款，則新莊分處依上開法條規定，將本件移送執行，即並無不合。
㈣按行政執行法第9條第1項規定，義務人或利害關係人對執行
命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，得於執行程序終結前，向執行機關聲明異議。次按訴願法第77條第8款規定:「訴願事件有左列各款情形之一者，應為不受理之決定:……八、對於非行政處分或其他依法不屬訴願救濟範圍內事項提起訴願者。」。經查原告因地價稅強制執行事件，不服板橋行執處98年3月27日執行命令及板橋行執處96年10月9日函，依首揭法律規定，應向執行機關（即板橋行執處）聲明異議，原告未依此程序辦理，逕自依訴願程序提起訴願，應屬對依法不屬訴願救濟範圍內之事項，提起訴願，尚非法之所許，自不應受理。綜上，本件原告之訴為無理由，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件兩造之爭點厥為原告提起本件行政訴訟是否合法？經查：
㈠本件原告因地價稅事件，對新莊分處97年6月2日函、板橋行
執處98年3月27日執行命令及96年10月9日函提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟，並主張如事實欄所載。
㈡本件訴訟標的關於新莊分處97年6月2日函部分：
⑴按「人民對於中央或地方機關之行政處分，認為違法或不當
，致損害其權利或利益者，得依本法提起訴願。但法律另有規定者，從其規定。」、「訴願事件有左列各款情形之一者，應為不受理之決定．．．八、對於非行政處分或其他依法不屬訴願救濟範圍內之事項提起訴願者。」，分別為訴願法第1條第1項、第77條第8款所規定。次按行政訴訟法第4條第1項規定：人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。而此所謂行政處分，依訴願法第3條第1項規定係指中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為而言。又按「提起訴願，以有行政處分之存在為前提要件。．．．至行政官署單純的事實之敘述或理由之說明，既不因該項敘述或說明而生法律效果，自非行政處分，人民對之即不得提起訴願。」，此觀行政法院（現改制為最高行政法院）著有44年度判字第18號判例即明。⑵第以新莊分處97年6月2日函略以「主旨：貴處受理納稅義務
人甲○○（身分證字號：Z000000000）滯納地價稅執行事件，囑查有關義務人對本案所認為之情形，復如說明，請查照。說明：一、復貴處97年5月21日板執辰96年地稅執專字第00112928號函。二、本件移送執行案件係納稅義務人甲○○先生所滯納之87年度地價稅，案經本分處分別移送強制執行（移送案號Z00000000000及Z00000000000號）在案，雖 李君 對本分處所核課之87年地價稅提起行政救濟，然該年度地價稅業經最高行政法院於95年5月22日裁定駁回，行政程序已告確定。李君又對該年度行政救濟確定所加徵之利息提起復查，亦業經本處95年11月23日北稅法字第0950169879號函復查決定，復查決定書已於95年12月1日合法送達，李君並未再提起訴願，行政程序業已告確定。對於李君所認為之情形，迭次也曾持相同理由向本分處或向法院提出異議，然並未提出具體之新事證，既經行政程序已告確定，應受其判決之拘束力，故本件仍惠請繼續執行。」等語。
⑶經查新莊分處97年6月2日函僅係針對該處97年5月21日板執
辰96年地稅執專字第112928號函予以說明答覆，並副知原告，究其內容乃單純之敘述，為意思通知，非屬以發生、變更或消滅公法上法律效果為目的之行政處分，尚不對外發生准駁之法律上效果，原告本不得對之提起訴願。從而訴願決定認新莊分處97年6月2日函非屬行政處分，以程序不合而予以決定不受理，揆諸首揭法條規定及判例，要無不合，原告復提起撤銷訴訟，顯非合法，自應予以駁回。又本件撤銷訴訟部分既不合法，其實體上之主張即無庸審酌，其合併提起之給付訴訟，即「被告在系爭耕地收取之地價稅應退還原告」部分，亦無從附麗，亦應予駁回，併此敘明。
㈢本件訴訟標的關於板橋行執處98年3月27日執行命令及96年10月9日函部分：
⑴按「義務人或利害關係人對執行命令、執行方法、應遵守之
程序或其他侵害利益之情事，得於執行程序終結前，向執行機關聲明異議。前項聲明異議，執行機關認其有理由者，應即停止執行，並撤銷或更正已為之執行行為；認其無理由者，應於10日內加具意見送直接上級主管機關於30日內決定之。行政執行，除法律另有規定外，不因聲明異議而停止執行。但執行機關因必要情形，得依職權或申請停止執行。」，為行政執行法第9條所明文規定。
⑵次按「⒈行政執行如依行政機關作成之行政處分或法院裁定
為之者，其聲明異議係對上述行政執行程序有關的事項有所不服請求救濟，與義務人對行政機關作成之行政處分不服應循訴願、行政訴訟程序請求救濟，或對法院裁定不服，應提抗告者，迥然不同。故處理本條聲明異議之機關，最高層次祇到執行機關之直接上級主管機關為止，又執行機關或其直接上級主管機關對聲明異議所為之決定，非行政處分，義務人或利害關係人不得對之提起訴願、再訴願或行政訴訟。⒉行政執行貴在迅速有效，始能提高行政效率，故其救濟程序宜採簡易之聲明異議方式。除執行機關認其聲明異議有理由，應即停止執行，並撤銷或更正已為之執行行為外，如認其無理由者，應於10日內加具意見，送直接上級主管機關於30日內決定之，異議人對之不得再聲明不服。」，此觀行政執行法第9條之立法理由即明。
⑶故行政執行法第9條所規定之聲明異議程序有別於一般行政
救濟程序，為一法定之特別救濟程序，異議人對行政執行署之決定應不得聲明不服而聲請停止執行。雖立法院以行政院所提「行政執行法重行修正草案」為藍本，經朝野協商通過行政執行法修正條文，而原草案中關於「異議人對之不得再聲明不服」部分於二讀會前經朝野協商後未見諸文字，惟前述執行機關之直接上級機關即被告法務部行政執行署為最終之決定之立法理由並未刪除，且行政執行貴在迅速有效，始能提高行政效率，故其救濟程序乃採簡易之聲明異議方式（行政執行法第9條立法理由第3項參照），如再允許異議人對執行機關之直接上級機關就聲明異議所為之決定提起訴願及行政訴訟，則無異聲明異議成為就聲明異議所不服之執行行為提起訴願及行政訴訟之前置程序，行政救濟程序多一層級，反有失行政執行救濟程序採取簡明之聲明異議方式之立法本旨。
⑷又行政執行如依行政機關作成之行政處分或法院裁定為之者
，其聲明異議係對上述行政執行程序有關的事項有所不服請求救濟，與義務人對行政機關作成之行政處分不服應循訴願、行政訴訟程序請求救濟，或對法院裁定不服，應提抗告者，迥然不同，已如前述。行政執行法第9條有關聲明異議之規定非僅適用於同法第2章「公法上金錢給付義務之執行」，尚包括第3章「行為或不行為義務之執行」及第4章「即時強制」，而行政執行措施多屬事實行為，不涉及行政實體法上之判斷，縱執行措施兼具行政處分之性質或為另一行政處分，但執行程序貴在迅速終結，法律既明定聲明異議為其特別救濟程序，就聲明異議有無理由，由執行機關之直接上級主管機關決定之，關於行政執行之執行名義既為行政機關行政處分或法院裁定，可依通常之行政爭訟程序請求救濟以獲得保障，已符合司法院大法官會議釋字第423號解釋就一般行政處分應保障人民訴願及訴訟權益之意旨。
⑸至於行政執行階段，對於執行程序不服之救濟，係因應執行
程序爭訟之非涉實體法判斷之特殊性，適用「效率」法律原則而採簡明之聲明異議方式，此特別救濟程序與一般行政處分之爭執應允其提起訴願、行政訴訟以資救濟，如無法律明文而對人民訴訟權利加以限制，即與法律保留原則不符者，應為不同法律原則取捨後所為之適用問題。再由以上立法理由及聲明異議制度之設計，已可見我國關於行政執行程序爭執係採聲明異議之特別救濟程序，而非採訴願、行政訴訟之一般救濟程序，故認對聲明異議之決定不得聲明不服，應符合立法之本旨，並非以司法判決限制或剝奪人民訴訟權利。況關於行政執行之聲明異議係對執行程序事項有所爭執，與涉及行政實體法上之判斷之爭議不同，異議人如就執行名義實體法事項有所爭執，亦得提債務人異議之訴，由高等行政法院受理以資救濟（行政訴訟法第307條參照），期臻妥慎；但就執行程序事項有所爭執，由執行機關之直接上級機關為救濟之最高機關設計，係基於行政執行程序爭訟非涉實體法判斷之特性，為達訴訟經濟之立法目的，適用「效率」法律原則而採簡明之聲明異議制度設計，此一制度方式係基於不同立法目的，就不同法律原則間經立法43064號至第43066號行政執行案件聲明異議，經作成斟酌取捨後所據以採行，合先陳明。
⑹經查板橋行執處98年3月27日執行命令略以「主旨：請禁止
義務人甲○○（統一編號:A00000000）對貴院81年存字第105及503號之提存款債權，在新台幣（下同）252萬9715元之範圍內領取或為其他處分，貴院亦不得對義務人為清償，並請依本命令說明之意旨辦理，迅予惠復。說明：一、．．．．．．五、義務人對於本命令，得於執行程序終結前，依行政執行法第9條第1項規定，向本處聲明異議，惟行政執行，除法律規定外，不因聲明異議和停止執行。．．．七、第三人不承認義務人之提存款債權存在，或於數額有爭議或有其他得對抗義務人請求之事由時，應依行政執行法第26條準用強制執行法第119第1項規定，於本命送達翌日起10內，提出書狀向本處聲明異議。第三人不於前項期間內聲明異議，亦未依執行法院命令將金錢支付債權人，否則本處得因移送機關之申請，依同條第2項規定，逕向第三人為強制執行。．．．」等語，既已明揭原告如不服該行政執行命令，應循上述途徑聲明異議提出救濟，依首揭法條規定及前開說明，自不得再依一般行政救濟程序聲明不服及請求撤銷。從而原告對不得提起一般行政救濟程序之事項提起本件撤銷訴訟，顯非合法，應予駁回。又本件訴訟既不合法，其實體上之主張即無庸審酌，附此述明。
⑺再查本件原告起訴爭執之標的，即板橋行執處96年10月9日
函略以「主旨：請辦理如說明三所示不動產查封登記惠復，請查照。說明：一、本處96年度地稅執專字第89938號等義務人甲○○之土地稅法－地價稅執行事件，依行政執行法第26條、強制執行法第76條第3項規定，函請貴所即將義務人甲○○後列不動產惠予辦理查封登記。二、該不動產如已有他項權利設定或經另案辦理查封登記者，請將登記情形及查封案號惠復。三、不動產標示：詳如查封不動產附表。」等語。
⑻經核上開函乃板橋行執處就其所掌業務，囑託台北縣新莊地
政事務所查封登記而已，乃執行機關之執行程序及行為，尚不對外發生准駁之法律上效果，即難謂其屬行政處分性質，原告縱係該函對象（為副本收受者，另一副本收受者為新莊分處），亦不得對之提起行政爭訟及訴訟，甚為灼然。況板橋行執處業於98年12月2日以板執辰96年地稅執專字第89938號函囑託台北縣新莊地政事務所塗銷查封登記在案（副本收受者為原告），有該函影本1份在卷足佐，原告自無再事爭執之實益。從而原告逕行提起本件行政訴訟，於法顯屬未合，自應予以駁回。另本件訴訟既不合法，兩造關於此部分實體上之主張，即無庸再予審酌，併此指明。
綜上所述，本件原告所提本件訴訟為不合法，應予駁回，其實體法上之主張即無庸審酌，而合併提起之給付訴訟部分，亦無從附麗，應併予駁回，爰以較慎重之判決為之。
據上論結，本件原告之訴為不合法，依行政訴訟法第107條第1項第10款、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，判決如主文。
中華民國99年5月20日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法官闕銘富
法官許瑞助法官林育如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國99年5月20日
書記官劉育伶