裁判字號：臺灣桃園地方法院99年桃簡字第2406號刑事判決
裁判日期：民國100年03月25日
裁判案由：商業會計法等
臺灣桃園地方法院刑事簡易判決99年度桃簡字第2406號聲請人臺灣桃園地方法院檢察署檢察官被告吳宏軒上列被告因商業會計法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（99年度偵字第383號），本院判決如下：
主文吳宏軒共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實及理由
一、吳宏軒（原名 吳士林 ）自民國92年1月28日設立登記起，擔任址設桃園縣○○鎮○○里○○路○○巷○○弄○號1樓「天寶蔘藥行」（設立營業名稱為「大日軒中藥行」，93年3月11日變更營業名稱為「天寶蔘藥行」，93年9月16日變更資本額為新臺幣（下同）24萬元，並委託 宋品宗 代為辦理，95年
9月29日因負責人由原名吳士林改名為吳宏軒，再變更營業名稱為「義軒蔘藥行」)之實際負責人，為稅捐稽徵法所定之納稅義務人及商業會計法所稱之商業負責人。竟與「天寶蔘藥行」之稅務代理人宋品宗（由桃園地方法院檢察署併案通緝中），於93年10月起至94年12月止，明知其所經營「天寶蔘藥行」與如附表一所示各公司間並無進貨事實，竟於上開期間先自各該公司取得如附表一所示不實之統一發票充當進項憑證，合計不實銷售額為157萬5,650元，持向稅捐機關申報扣抵進項稅額共計7萬8,783元。吳宏軒與宋品宗再基於幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證之概括犯意聯絡，明知營業人應依銷售貨物或勞務之實際情況，據實開立統一發票，且「天寶蔘藥行」與附表二所示各公司間，均無銷售之營業行為，於領得統一發票後，於附表二所示期間內，即在不詳地點，連續以「天寶蔘藥行」名義，填載如附表二所示之買受人、銷貨金額等均不實之統一發票，分別交付予如附表二所示之各公司作為進項憑證，不實銷售額合計184萬4,930元，再由該等公司依營業稅法之規定持向稅捐機關申報扣抵稅額，分別逃漏如附表二所示之稅捐額，而以此虛進虛銷之不正當方法，幫助各該公司納稅義務人逃漏營業稅合計8萬7,770元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵核課及管理之正確性。案經財政部臺灣省北區國稅局移送臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查後聲請簡易判決處刑。
二、訊據被告吳宏軒固坦認於上開期間擔任「天寶蔘藥行」負責人之事實，惟矢口否認有何上開犯行，辯稱：伊擔任義軒蔘藥行負責人期間，自91年起即請宋品宗幫伊記帳，91、92年間檢視宋品宗製作之帳目發現沒問題，之後即未再檢查，其後「天寶蔘藥行」之作帳、報稅之事務均由宋品宗處理，「天寶蔘藥行」每年所請領之二聯式及三聯式之發票各1本，因宋品宗認為取用發票麻煩，故將三聯式發票交予宋品宗保管，發票章也刻了2個，伊與宋品宗各保管1個，伊對於逃漏稅捐及填製不實會計憑證乙事均不知情云云。經查：
㈠被告對其為「天寶蔘藥行」之實際負責人，且「天寶蔘藥行
」於93年10月至94年12月有自附表一所示之公司取得如附表一所示之統一發票10張，充作「天寶蔘藥行」進項憑證，並持之向稅捐機關申報扣抵銷項稅額，稅捐機關因而核准扣抵稅額共計7萬8,783元；又「天寶蔘藥行」填製不實銷售額之統一發票21張予附表二所示之公司，作為附表二所示之公司的進項憑證，使附表二所示之公司持以申報扣抵銷項稅額，使附表二所示之公司共逃漏營業稅8萬7,770元等事實，固不否認，並有財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告、「大日軒中藥行」、「天寶蔘藥行」、「義軒蔘藥行」營業稅稅籍資料查詢作業、北區國稅局大溪稽徵所對天寶蔘藥行之相關函文、被告之談話紀錄、使用統一發票申請書、申請媒體申報營業人聯繫資料建檔表、「義軒蔘藥行」(即「天寶蔘藥行」)93、94年度申報書跨中心查詢資料、營業人進銷項交易對象彙加明細表、專案申請調檔統一發票查核名冊等資料在卷可稽(偵卷第17頁至第66頁、第132頁至第
134頁、第160頁至第169頁參照)，是此部事實堪以認定。
㈡被告雖以前揭情詞置辯，惟查：
⒈被告於偵訊中供述，「天寶蔘藥行」沒有其他員工，大小章
由伊保管，發票章一開始就刻2個，一個放在店內，一個由宋品宗保管，且「天寶蔘藥行」的內、外帳目都是由宋品宗製作，每2個月所申報之營業稅都是由宋品宗負責申報，伊完全不知情云云。「天寶蔘藥行」固委託宋品宗擔任稅務代理人乙情，固有申請媒體申報營業人聯繫資料建檔表1份可按(偵卷第48頁參照)，惟被告既未僱用其他員工，規模非大，且大小章均由被告自行保管，身為負責人之被告對於「天寶蔘藥行」之大小事務理應均親力親為，縱帳目、申報營業稅委由外人宋品宗處理，仍需經由被告過目及核章，何有可能將「天寶蔘藥行」取得、開立進銷項憑證之統一發票等重要關係事項，全權委由會計事務所人員宋品宗管理負責之可能？是被告辯稱對於宋品宗逃漏稅捐、填製不實會計憑證等情毫不知情，顯與常理相悖，實難令人信服。
⒉再者，被告辯稱公司發票係由宋品宗所請領，剛開始半年係
由伊保管，之後就都由宋品宗所保管，又發票簿一次買2本，兩聯式的放伊這邊，三聯式的放宋品宗那邊云云。查「天寶蔘藥行」本為免開統一發票之行號，卻突然自93年10月起申請使用統一發票，且一旦申領統一發票即表示其有能力處理帳務，即無法再恢復免開統一發票，又迄94年12月止，均僅有請領三聯式統一發票，95年起始兼有請領二聯式及三聯式之統一發票等情，有使用統一發票申請書、使用統一發票商號查詢(93年10月至94年12月)、臺灣桃園地方法院檢察署辦案公務電話紀錄表3紙在卷可稽；是「天寶蔘藥行」除了負責人即被告之外，並無其他員工，本可免開統一發票，卻無端請領統一發票，徒增稅務處理之麻煩，其請領統一發票是否有其他用途已讓人起疑，並因而引起稅捐機關之注意；況且「天寶蔘藥行」自95年起始有請領二聯式統一發票，先前僅有請領三聯式統一發票1本，被告卻稱發票簿一次買
2本，二聯式由伊保管，三聯式由宋品宗保管，顯與實情不符，被告所辯應屬臨訟卸責之詞，更無足採。
㈢綜上所述，「天寶蔘藥行」取得、開立不實之進銷項憑證顯
屬事實，被告確為知情，無法諉為不知，是本件事證已臻明確，被告犯行堪以認定，應予依法論科。
三、新舊法比較：㈠被告行為後，商業會計法第71條於95年5月24日修正施行，
該條第1款原規定「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者」，修正後則將上開條文之刑度規定提高為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，經比較新舊法結果，以修正前之規定對被告較有利，自應依刑法第2條第1項前段規定，適用行為時之法律即修正前商業會計法第71條第1款規定論處。
㈡又被告行為後，刑法及其施行法業於95年7月1日修正施行
，關於新舊法律變更之比較適用，原則上應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年第8次刑事庭會議決議參照）。經查：
⒈修正前刑法第55條牽連犯、第56條連續犯之規定業經修正公
布刪除，則被告之犯行，因行為後新法已刪除牽連犯、連續犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更。修正前刑法第55條牽連犯、第56條連續犯規定，前者從一重罪處斷，後者加重其刑至二分之一；上開規定於修正刪除後，刑法就行為罪數，除接續犯、想像競合犯、結合犯等實質上或裁判上一罪，以一罪論處，原則上採取一罪一罰及數罪併罰，故修正前之處罰結果，顯較修正刑法規定一罪一罰或數罪併罰對被告有利。
⒉修正前刑法第28條規定：「2人以上共同實施犯罪之行為者
，皆為正犯」，修正後刑法第28條則規定：「2人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」；又修正前刑法第31條第1項規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆、幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論」，修正後刑法第31條第1項則規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑」。其中「實施」一語，涵蓋陰謀、預備、著手及實行之概念在內，其範圍較廣；而「實行」則著重於直接從事構成犯罪事實之行為，其範圍較狹，是修正後刑法共同正犯之範圍已有限縮。共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正（最高法院96年度臺上字第934號判決參照），本案被告之犯罪行為，依新舊法，均成立共同正犯，適用新法並無較有利於被告；另被告本即商業負責人，並無適用第31條第1項但書減輕其刑之餘地，該修正亦未有利於被告。
⒊就易科罰金之折算標準部分，如依修正前刑法第41條第1項
及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，應以銀元300元即新臺幣900元折算1日，惟若依修正後刑法第41條第1項前段（原罰金罰鍰提高標準條例第2條已同時刪除）之規定，應以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算1日，二者相較之下，應以修正前之規定較有利於被告。
⒋刑法第33條第5款修正為：「主刑之種類如下：五、罰金：
新臺幣1,000以上，以百元計算之」；與修正前刑法第33條第5款規定之罰金最低額銀元1元相比較，應適用被告行為時之修正前刑法第33條第5款規定論處被告罪責，對被告較為有利。
⒌綜上，經綜合比較前述各項法律變更之結果後，本案因修正
後之規定並未對被告更為有利，依據刑法第2條第1項前段，自應適用修正前之相關規定。
四、論罪科刑㈠按統一發票乃證明會計事項之經過而做為造具記帳憑證所根
據之原始憑證，商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院94年度台非字第98號判決意旨參照），合先敘明。
㈡查被告吳宏軒明知「天寶蔘藥行」並無銷貨予附表二所示公
司之事實，竟任由宋品宗開立不實之統一發票，提供予該等公司為進項憑證，以扣抵銷項稅額，幫助納稅義務人即附表二所示公司逃漏營業稅捐，核被告此部分所為，係犯稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪，及修正前商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪。被告與宋品宗間，有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。又被告多次填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐之犯行，時間緊接、方法相同、所犯各係構成要件相同之罪名，顯均係基於概括之犯意為之，為連續犯，均應依修正前刑法第56條之規定各論以一罪，並依法加重其刑。又被告所各犯上開填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐二罪間，有方法、結果之牽連關係，應依修正前刑法第55條規定從一重之填製不實會計憑證罪處斷。
㈢爰審酌被告與宋品宗共同以「天寶蔘藥行」名義虛開不實發
票，幫助他人逃漏稅捐，影響主管機關利用商業會計憑證稽查之正確性，且有礙國家賦稅之徵收及制度之公平，造成國家財政損失，嚴重影響稅賦管理之公平性，犯罪所生危害非輕，惟逃漏之稅捐金額及幫助逃漏之稅捐金額分別為78,783元及87,770元，又兼衡其素行、犯罪之動機、目的、手段及犯後態度等一切情狀，爰量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。
㈣又本件被告犯罪時間係在96年4月24日以前，按中華民國九
十六年罪犯減刑條例業經於96年7月4日公布，依該條例第16條規定，自96年7月16日施行，本件無該條例所規定不得減刑之情形，應依該條例第2條第1項第3款規定，減其宣告刑二分之一。並就減得之刑，均諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。
五、依刑事訴訟法第449條第1項前段、第3項，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第2條第1項前段、第11條前段，修正前刑法第28條、第55條、第56條、第41條第1項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第
2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，逕以簡易判決處刑如主文。
六、如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀（應附繕本），上訴於本院合議庭。
中華民國100年3月25日
刑事第二庭法官丁俞尹以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內向本院提出上訴狀（應附繕本）。
書記官許正旻中華民國100年3月29日附錄論罪科刑法條：
修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處
1萬元以上5萬元以下罰鍰。附表一：
┌──┬─────┬───┬────┬──────┬─────┐│編號│營業人名稱│統一發│開立年月│銷售額（新臺│扣抵稅額（││││票張數││幣）│新臺幣）│├──┼─────┼───┼────┼──────┼─────┤│1│莫妮卡企業│1│94年2月│152,000元│7,600元│││有限公司│││││├──┼─────┼───┼────┼──────┼─────┤│2│佳鑫金屬企│1│93年11月│92,900元│4,645元│││業社│││││├──┼─────┼───┼────┼──────┼─────┤│3│昇剛資訊有│1│93年9月│220,600元│11,030元│││限公司├───┼────┤│││││1│94年2月│││├──┼─────┼───┼────┼──────┼─────┤│4│源砌花苑有│1│94年2月│171,050元│8,553元│││限公司│││││├──┼─────┼───┼────┼──────┼─────┤│5│立可富實業│1│93年12月│473,400元│23,670元│││有限公司├───┼────┤│││││2│94年2月│││├──┼─────┼───┼────┼──────┼─────┤│6│首象實業有│1│93年10月│465,700元│23,285元│││限公司├───┼────┤│││││1│93年12月│││├──┼─────┼───┼────┼──────┼─────┤│合計││10││1,575,650元│78,783元│└──┴─────┴───┴────┴──────┴─────┘附表二：
┌──┬─────┬───┬────┬──────┬──────┐│編號│營業人名稱│統一發│開立年月│發票金額│逃漏營業稅額││││票張數││（新臺幣）│（新臺幣）│├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│1│儒裕針織廠│1│94年10月│9,600元│480元│││有限公司│││││├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│2│員林企業社│1│94年9月│32,000元│1,600元│├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│3│泰鑫消防工│1│94年10月│9,400元│470元│││程企業社│││││├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│4│隆盛工程行│1│94年12月│9,000元│450元││││││││├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│5│民昇電業有│1│94年10月│9,400元│470元│││限公司│││││├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│6│源砌花苑有│2│93年9月│773,030元│38,652元│││限公司├───┼────┤│││││1│93年9月│││││├───┼────┤│││││1│94年1月│││││├───┼────┤│││││1│94年2月│││├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│7│康果國際有│1│94年10月│9,600元│480元│││限公司│││││├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│8│華連有限公│1│94年10月│9,600元│480元│││司│││││├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│9│佳緷企業社│1│94年10月│18,400元│920元│││├───┼────┤│││││1│94年12月│││├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│10│双盈電機有│1│94年10月│9,600元│480元│││限公司│││││├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│11│弘晨工程有│1│94年9月│9,600元│480元│││限公司│││││├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│12│播種花卉有│1│93年11月│945,700元│47,285元│││限公司├───┼────┤│││││2│93年12月│││││├───┼────┤│││││1│94年1月│││││├───┼────┤│││││1│94年2月│││├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│合計││21││1,844,930元│92,247元│├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤││商富實業股│2││89,542元│4,477元│││份有限公司│││││││土城分公司│││││││（非屬異常│││││││進項）│││││├──┼─────┼───┼────┼──────┼──────┤│異常││21││1,755,388元│87,770元││合計││││││└──┴─────┴───┴────┴──────┴──────┘