裁判字號：臺灣新北地方法院107年稅簡字第2號判決
裁判日期：民國107年04月23日
裁判案由：地價稅
臺灣新北地方法院行政訴訟判決107年度稅簡字第2號
107年4月9日辯論終結原告 曹淑美
曹原瀚 被告新北市政府稅捐稽徵處代表人 黃育民 （代理處長）訴訟代理人施俞如
成培達 彭素燕 上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府中華民國106年1
0月30日新北府訴決字第1061643629號（案號：0000000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件原告係不服被告所為核課原告105年地價稅額在新臺幣（下同）40萬元以下之處分（本件分別為4369元、2184元，合計6553元）依行政訴訟法第229條第2項第1款規定應適用同法第2編第2章規定之簡易訴訟程序。
二、事實概要：原告共有新北市○○區○○段○○○○號土地（重測前為改制前臺北縣○○鎮○○○段○○○○○段00○00地號，下稱系爭土地），宗地面積為399.02平方公尺，原告乙○○持分為3分之2、原告甲○○持分為3分之1，於70年2月15日經公告編定為鄉村區乙種建築用地且已規定地價，屬非都市土地編為農業用地以外之其他用地。系爭土地其中部分面積256平方公尺，屬改制前臺北縣政府工務局核發之70瑞使字第2720號使用執照（69瑞建字第2736號建造執照）範圍內之建築基地，而為法定空地，且經被告機關勘查並未作農業用地使用，前經被告分別核定原告乙○○持分面積170.67平方公尺及原告甲○○持分面積85.33平方公尺，按一般用地稅率課徵地價稅；另原告乙○○持分面積95.34平方公尺及原告甲○○持分面積47.68平方公尺（合計面積143.02平方公尺，為無償供公共通行道路使用）依土地稅減免規則第9條規定免徵地價稅；原告於105年9月23日申請系爭土地課徵田賦，被告於105年10月13日新北稅瑞一字第1053549589號否准申請（原告並未提起訴願救濟）；並核課系爭土地105年期地價稅分別為4369元、2184元（下稱原處分）。原告二人表示不服，申請復查，經被告復查決定駁回，原告二人提起訴願，亦經訴願機關決定駁回，因而起本件行政訴訟撤銷之訴。
三、原告之主張：㈠系爭土地符合土地稅法施行細則第22條所規定之「一、於75
年6月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用。」因75年6月29日前，非都市土地或符合符合本條例第3條第3款之農業用地，「旱」地目土地是符合課徵田賦之要件，即使編為鄉村區乙種建築用地，只要土地上無建築結構物，作農作使用，得原來之使用，非都市土地使用管制規則第8條有明文規定迄今仍有效，有財政部75年10月2日台財稅第0000000號函釋為證。
⑴土地稅法及施行細則、平均地權條例及施行細則歷次修正
，於77年4月27日前根本無「一、於75年6月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用。」的法律條文或行政命令規定。
⑵財政部72年5月28日(72)台財稅第33751號函釋：「㈠田賦
改課地價稅應自何期起改課問題，依土地稅法第22條規定原課徵田賦之土地，因課徵田賦之要件消滅應改課地價稅時，應自課徵田賦要件消滅之次期起改課。但因稽徵機關未接獲有關機關之通報資料或未查獲土地已變更使用而仍課徵田賦者，應自接獲補行通報資料或查獲變更使用之該期起改課，不得追溯改課。㈡農業用地非法變更為非農業用地使用或拋荒應如何課徵土地稅問題；依法編定之農業用地未作農業使用，經稽徵機關查明以非法變更為建築房屋、工廠、汽車保養廠、教練場等非農業使用時，既已喪失土地稅法第22條所規定在作農業用地使用期間仍課徵田賦之要件，應予改課地價稅，其改課期間仍應依前項規定辦理。至於經政府核定應限期復耕而逾期未復耕拋荒之廢耕農地，仍應依法課徵田賦並加徵應納賦額三倍之荒地稅」。
⑶財政部73年11月5日：「財政部函73年11月5日(73)台財稅
第62470號，主旨：原屬符合土地稅法第22條規定課徵田賦之農業用地，既經查明為供埋葬之墳場使用，事實上已變更為非農業使用，自應依同法第14條規定改課地價稅。
....二、關於田賦改課地價稅應自何期起改課問題，應依照本部72年5月28日(72)台財稅第33751號函釋規定辦理。
」。
⑷內政部75年9月24日台(75)內地字第444601號解釋令函：
「【解釋令函（平均地權條例第1條）】內政部75年9月24日台(75)內地字第444601號函。【要旨】平均地權條例修正後同條例施行細則未修正發布前新舊條例適用。【內容】檢送平均地權條例修正後關於修正前後條例適用原則及其施行細則未修正發布前地價稅與田賦課徵事宜會商結論一份如附件，除其結論九、決議㈠及決議㈡5照說明三修正後辦理外，其餘請照辦（即是：平均地權條例施行細則未修正發布前田賦課徵事宜）。一、依據本部於本(75)年7月4日、7月8日及7月9日邀集行政院農業委員會、財政部、法務部及貴省市政府財政、稅捐、地政機關會商結論及行政院75年9月17日台75內19454號函辦理。二、本案會商結論經報奉行政院上開函核復如左：（一）會商結論一至八，於法尚無牴觸。（二）會商結論九，請照本院有關單位意見辦理。三、根據上開核復事項（二），會商結論九決議（一）應修正為：本(75)年地價稅累進起點地價，應按平均地權條例修正後第18條規定重行計算；決議（按）(5)依都市計晝法規定設置之加油站及供公眾使用之停車場用地，應修正為：依都市計畫法劃設並經事業主管機關核准之加油站用地及供公眾使用之停車場用地。
附件：平均地權條例修正公布後關於修正前後條例適用原則及其施行細則未修正發布前地價稅與賦課徵事宜會商結論。....八、土地所有權移轉或設定典權訂立契約之日於條例修正公布生效日以前，於條例修正生效日以後申報土地移轉現值者，其申報移轉現值之審核標準，適用修正前後條例規定辦理。決議：土地所有權移轉或設定典權訂立契約之日於條例修正公布生效日以前，而於條例修正公布生效日起30日內申報土地移轉現值者（以稅捐機關移轉現值為準），應依條例修正前及有關法令規定審核其申報移轉現值。至逾30日申報土地移轉現值，除具有左列情形之一者，准依條例修正前及有關法令規定審核其申報移轉現值外，應依條例修正後之規定審核之：㈠政府機關在條例修正公布生效日以前訂立契約承購或承典土地者。㈡土地所有權移轉或設定典權契約，經法院公證或判決並取得公證書或判決書者，證明契約成立於條例修正公布生效日以前者。㈢其他有確切證明，足資認定其土地所有權移轉或設定典權契約成立於條例修正公布生效日以前者。」，已從法律上找到證據75年6月29日前後皆無「一、於75年6月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用。」的條文規定，何況到78年10月29日土地稅法第22條左列土地在作農業用地使用期間徵收田賦第1項第6款：「六、非都市土地限作農業用地使用者。」都還適用，田賦自66年起第二期的停徵(因66年全面規定地價)，於76年第二期全面(指一、二期)停徵。78年10月30日土地稅法第22之1條：「農業用地閒置不用，經直轄市或縣（市）政府報經內政部核准通知限期使用或命其委託經營，逾期仍未使用或委託經營者，按應納田賦加徵一倍至三倍之荒地；經加徵荒地稅滿三年，仍不使用者，得照價收買。
....」也不是改課地價稅；第40條：「地價稅由直轄市及縣（市）主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，每年徵收一次，必要時得分二期徵收；其開徵日期，由省（市）政府定之。」。本案以前判定不符合「一、於75年6月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用。」已被推翻。
⑸被告106年10月16日歉難同意函，在文件說明二、土地稅
法施行細則第21條及第22條明定，非都市土地編為土地稅法施行細則第21條第1項以外之其他用地，應同時符合同細則第22條第1款及第2款規定，始得課徵田賦，本案訴願等2人所有坐落系爭土地，且歷次訴訟春查皆無相關證據證明系爭土地在75年6月29日平均地權條例修正前確係核准徵收田賦屬實，故不符合土地稅法施行細則22條所規定中之「一、於75年6月29日平均地權條例修正公佈施行前，經核准徵牧田賦仍作農業用地使用。」之要件，自無課徵田賦。
⑹系爭土地為0.0399公項的「旱」地目21等則之放領耕地有
土地登記簿可稽，鈞院102年度簡字第148號已判決確定，非為70瑞使字第2720號使用執照(69瑞建字第2736號建造執照)之建築基地法定空地。並符合臺灣省政府67年7月24日六七府農經字第54388號函說明：本府66年9月22日府農經字第83236號函訂發之「臺灣省各縣市辦理平均地權規定地價地區查編與農業經營不可分離之土地清冊工作須知」之規定的農戶（新北市金山區農會正會員）。涉及76年台北縣土地稅總歸戶冊上地目誤為「建」的原因（自76年至86年間即課徵地價稅），87年釐正，從87年、88年全部面積課徵田賦，89年至98年部分面積（40平方公尺）課徵地價稅，餘面積課徵田賦一節，無任何法院判定系爭土地為70瑞使字第2720號使用執照(69瑞建字第2736號建造執照)之建築基地法定空地」，被告機關說明四、於70年2月15日公告編定為「鄉村區乙種建築用地」，為已規定地價（66年已規定地價），其部分屬70瑞使字第2720號使用執照(69瑞建字第2736號建造執照)之建築基地，是該土地非屬非都市土地編定為農業用地或未規定地價。非屬非都市土地編定為農業用地以外之其他用地，況系爭土地業於70年2月14日公告編定為「鄉村區乙種建築用地」，且不符合土地稅法施行細則第22條徵收田賦之規定如前所述，系爭土地已不符合土地稅法施行細則第22條第1款之要件，自無課徵田賦之適用，為被告所未查。
㈡內政部85年3月13日台(八五)內地字第857639號函略以「要
旨：如何依據區域計畫通盤撿討辦理非都市土地使用分區圖和土地使用編定檢討事宜及如何配合行政院核定農地釋出方案辦理非都市土地使用分區整。內容：一、本部於84年11月24日台內營字第0000000號公告實施『台灣北部區域計畫第一次通盤檢討』，台灣北部區域計畫範圍內縣市，應依該區域計畫檢討之內容、並依『制定非都市土地使用分區圖及編定各種使用地作業須知』及相關法令配合修正後，據以辦理；....」及關於區域計畫第一次通盤撿討後辦理非都市土地變更相關事宜之處理原則，請依本部營建署本（86）年1月13日營署綜字第50414號函示之會議決議內容內政部86.3.7台內營字第8672390號函略以：「一、按台灣北、南、中部區域計畫第一次通盤檢討，業經本部及台灣省政府於區域計畫....」。系爭土地從未編定到第一次編定為鄉村區乙種建築用地(70年2月15日公告編定)迄今未變。被訴機關說明三顯然違背非都市使用管制規則第8條「得從來使用」及「區域計畫法施行細則中，並無規定通盤檢討就必須變更土地編定。」之規定與解釋。
㈢系爭土地不是法定空地，87年台北縣政府實施地籍重測，公
告結果後....在87年、88年全部課徵田賦，為何89年以後40平方公尺改課一般地價稅，其餘359.02平方公尺仍課田賦，被告稱當時改課原因及改課區域因已逾公文保存年限，無從查考( 曹傳經 的繼承人之一， 曹麵 女士在105年11月有找到改課的原始證據，89年7月17日89北稅瑞二字第5857號函。）。105年11月11日當庭影本給被告。但被告於104年度地價稅答辯所檢送的證物，皆無69建字第1763號建造執照基地三爪子坑小段91地號的面積計算表、土地卡、地價冊等相關資料，應請其申請補件；因有兩筆土地是69建字第1793建造執照的建築基地，分別為91-12地號（168平方公尺）、91地號（62平方公尺）同時於71年11月5日申請分割登記，系爭土地的地目當時皆是「旱」地目，但91-12地號76年稅賦冊上是寫「建」，到87年土地卡才修改回「旱」而全部課田賦。何以76年土地稅總賦冊未附91地號資料、亦無91地號台北縣實施地權土地地價冊。土地卡等資料，其有助案情的釐清為何原告主張減免面積非被告所稱的143.02平方公尺【即原處分單位誤解為「道路使用面積37平方公尺、退縮地面積64平方公尺及無申請資料42.02平方公尺」其所謂可稽部分】，應是道路使用面積51.05平方公尺。退縮地面積116.6平方公尺(有69建字第2736號建造執照之基地面積計算表可稽)及其相鄰土地課徵田賦；其中「現在仍作為農作使用排水溝上方與三爪子坑溪旁被占用約25平方公尺，與為農作時必經之鋪水泥小徑約15平方公尺合計約40平方公尺課一般地價稅」、無申請資料0平方公尺。（說明：鈞院105年度簡字第105號，
四、）㈣新北市 瑞芳 區公所在100年4月7日及101年12月11日函復被告
：「因該筆土地為『乙種建築用地』，故判定該筆土地不符農業用地作農地使用。」以致被告有誤解。新北市瑞芳區公所100年4月7日新北瑞經字第1000024777號函：「...二、依據99年10月27日之會勘紀錄○○○區○○段○○○○號現況為水泥地（不透水層）鋪泥土、種植作物，非真正農業使用，有關上方是否與農經不可分離之農路，宜請當事人提出相關證明文件憑辦。」是瑞芳區公所經建課自行判定給被告，未依非都市土地使用管制規則第5條第1項，報請新北市政府聯合取締小組判定與處置，以致被告直接引用其判定，謂系爭土地全部非真正農業使用，與法規定不合。
㈤系爭土地符合課徵田賦的新證據臺灣北基農田水利會107年
3月23日北農水管字第1070000440號函，說明「二、經本會財務組查詢結果，系爭土地為本會非事業用水利用地，已以69年5月7日北府建四86717號函准予廢圳在案。」。系爭土地旱田已於69年5月的灌溉水圳政府已廢圳，失去灌溉水源不能耕作，符合當時土地法第22條「75年6月29日」，平均地權條例發布的第3條第3款與符合75年6月29日發布的平均地權條例第26條之1第1項但書第4款「因灌溉、排水設施損壞不能耕作者」規定課徵田賦（即土地稅法第22條之1第1項第4款與第2項「前項規定之實施辦法，依平均地權條例有關規定辦理」。）。被告違背行政程序法111條第3、7款耕作土地已是收成後進入冬天與農曆剛過年前後，屬農作物育苗期及水源不足下去勘查農作土地，勘查前未通知、勘查後也未給土地所有權人確認，致使其復查書的照片要其顯示有水稻農作物在耕作，實屬「任何人均不能實現者」之內容。新北健康三寶之一的甘藷目前已進入盛產期，北海岸淡水、三芝、石門、金山、萬里等區背山面海，土壤略帶沙質，排水性佳，特別適合種植甘藷，每年通常在4至5月種植，8月份開始採收，且北海岸地區夏季日照充足雨量少。
㈥被告違背行政程序法第8、9、10條，被告102年7月31日北稅
瑞一字第1020007953號函，主旨：撤銷臺端99年至101年定期開徵地價稅繳款書；說明：依台灣新北地方法院102年度簡字第53號判決暨本處102年7月8日北稅法字第1023070902號函辦理。
㈦被告101年4月12日北稅瑞一字第1014214019號函，本案申請
人主張系爭土地無償提供爪峰社區活動中心及瑞芳托兒所使用，經查該建物之坐落地號為爪峰段957、959及960地號，前揭3筆土地己於70年4月7日由系爭土地分割侈載，且其所有權人為新北市，管理機關為新北市立瑞芳托兒所，核與土地稅減免規則第8條第1項第10款私有土地減免規定不符，申請人主張為無理由。但101年5月29日新北市政府工務局函指出分割自系爭土地亦是其使用建築範圍。
㈧總統府公報第3647號，行政法院判決68年度判字第804號，已在土地登記簿上註記「法定空地」，以防重複使用。
㈨台灣省政府公報62年秋字第67期，台灣省政府令62年9月12
日(62)府建四字第95303號，訂定臺灣省建築管理規則。其第16條：住宅區內兩排房屋背面應各自留出1.5公尺空地。
即被告所說違章建築，但其未注意並不影響耕作土地排水到三爪三爪子坑溪功能。
㈩內政部函73年11月26日73台內地字第270607號，土旨：關於
同一建造執照所記載多筆基地，於辦理合併測量時，土地登記簿應否加註法定空地戳印一案；說明：二、按部頒加強建築物法定空地管理作業要點第六點規定，係指建築基地申請分割時，地政機關應行辦理之事項，本案係同一建造執照所記載多筆基地，辦理合併登記，自無上開作業要點第六條規定之適用，惟合併前土地已於登記簿蓋有法定空地戳記者，應將原戳記轉載於合併後土地登記簿上（註：由73年11月7日建築法第11條第1項修訂之立法理由；一、將〈保留之空地〉修正為〈留設之法定空地〉，以期明確。二、明定建築物基地應合併為一宗後，始能建築。及增訂第三項〈法定空地〉不得分割之規定。新北市立幼兒園的各筆法定空地仍未分割，是共同持有。
75年11月7日頒布建築基地法定空地分割辦法，內政部函75
年6月4日臺(75)內營字第398154號，主旨：關於〈建築基地法定空地分割辦法〉第3條第2款但書與4條規定執行疑義案，說明：三、對於同一地號或地號相連之土地分宗請領建造執照者，就各執照所載建築基地範圍申請分割，既非同一基地範圍，自免受〈建築墓地法定空地分割辦法〉之限制，得逕憑核發之執照圖說向地政機關申請分割。
內政部函75年7月14日臺(75)內字第422749號，說明：二、
按本部75年6月4日臺內營398154函說明二(三)所稱〈分宗〉請領建照執照，〈宗〉並非土地法所稱之〈宗〉（筆），係指分為若干〈件〉（張）建築執照而言。三、各件執照申請建築之基地範圍，或為一地號之部分土地，或使用幾筆相連之土地，因各執照之建築內容均己分別檢討建築法令，故申請建築之基地與範圍外土地之分割，或各執照間境界線之分割，既非同一建築執照內基地之分割，自不受〈建築基地法定空地分割辦法〉之限制。四、至同函同款目後段所稱〈得逕憑經核發之執照圖說....申請分割〉之執照泛指建築執照而言。可證系爭土地非被告所說的法定空地。
財政部函81年8月18曰台財稅第000000000號，主旨：分別共
有課徵田賦之土地，部分變更為非農業使用，如何認定其使用面積，分別課徵田賦及地價稅乙案，復如說明；說明：分別共有課徵田賦稅之土地，部分變更為非農業使用，依法改課地價稅時，應按其實際變更使用面積，分別按各共有人持分比率課徵田賦及地價稅。唯若全體共有人經協議分管使用時，得按各共有人實際使用情形課徵田賦或地價稅。
107年4月3日上午到新北市政府訴訟委員會行政救濟二課閱
件，已有69-2736建造執照的基地計算表，但仍缺00-0000號建造執照基地，游松根新建二樓住宅○○○鎮○○○段三爪子坑小段91、91-12地號現況圖、配置圖、積面計算、平面圖、立面圖對「道路使用地面積」及「已使用基地」面積仍有爭議。使用面積計算表69-1793（註：建造執照的道路使用面積只有30.76平方公尺，用1/200比例尺計算出來的，但瑞芳地政事務所分割計算為37平方公尺用1/300比例尺，37.11平方公尺用1/500比例尺。）。
原告起訴之聲明：撤銷訴願決定及原處分（復查）。
四、被告答辯要領：㈠系爭土地屬非都市土地，使用分區為「鄉村區」，使用地類
別為「乙種建築用地」，為非都市土地編為農業用地以外之其他用地，面積399.02平方公尺，其中部分面積256平方公尺原經被告機關依原告等2人應有部分比例2/3、1/3，分別核算應有部分面積170.67平方公尺、85.33平方公尺按一般用地稅率課徵地價稅，另部分面積95.34平方公尺、47.68平方公尺則依土地稅減免規則第9條規定免徵地價稅在案。嗣原告等2人於105年9月23日向被告機關申請系爭土地課徵田賦，惟系爭土地非屬前揭土地稅法施行細則第21條規定之「農業用地」，且系爭土地之使用情形經被告機關多次派員會同新北市瑞芳地政事務所（下稱瑞芳地政事務所）、新北市瑞芳區公所（下稱瑞芳區公所）人員至現場會勘結果，現況均為水泥地（不透水層）鋪泥土、種植作物，並有堆放雜物、巷道及建築使用等情形，次依瑞芳區公所100年4月7日新北瑞經字第1000005339號函略以：「系爭土地現況為水泥地(不透水層)鋪泥土、種植植物，非真正農業使用。」、101年12月11日新北瑞經字第1012125701號函略以：「說明：二、……因該筆土地為『乙種建築用地』，故判定該筆土地不符合農業用地作農業使用。」，此有原告等2人土地建物查詢資料、前揭號函影本、99年7月28日、99年10月27日、103年2月24日、104年2月5日及104年10月28日勘查紀錄及照片在卷足憑，核系爭土地不符合農業用地作農業使用之法定要件，自無依土地稅法第22條規定課徵田賦之適用，是被告機關以105年10月13日新北稅瑞一字第1053549589號函否准原告等2人課徵田賦之申請，並繼續按一般用地稅率核定原告等2人所有系爭土地部分持分面積170.67平方公尺、85.33平方公尺之地價稅，餘95.34平方公尺、47.68平方公尺按土地稅減免規則第9條規定免徵地價稅，經核算原告等2人系爭土地105年地價稅分別計4,369元、2,184元，於法並無違誤，應予維持。
㈡原告雖主張：系爭土地部分面積256平方公尺不是法定空地
，減免面積非被告所稱143.02平方公尺，應是道路使用面積
51.05平方公尺、退縮地面積116.6平方公尺及其相鄰土地課徵田賦一節。按在現行各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制當成踐行土地政策之工具，以致各種稅目的土地稅負，常受土地之公法使用管制或其土地使用現狀而有差別處遇，此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬性之判斷經常涉及專業，且此等專業又非稅捐機關所熟悉，而屬土地使用管制機關之職掌。因此在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，常須尊重各該主管機關之意見，致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅捐穖關事實認定權限之作用存在（最高行政法院96年判字第747號判決參照)。系爭土地（分割重測前均為三爪子段三爪子坑小段91-12地號而非91地號）前經新北市政府工務局分別以99年11月3日北工建字第0991056150號函、101年1月11日北工建字第1001909496號函、101年4月6日北工建字第1011344727號函、101年5月29日北工建字第1011839654號函及104年1月9日新北工建字第1040031094號函等多次查復系爭土地部分面積256平方公尺屬70瑞使2720號使用執照(69瑞建字第2736號建造執照)申請範圍之建築基地，且主管機關迄今均未變更其專業見解，是系爭土地部分面積256平方公尺確屬69瑞建字第2736號建造執照之「法定空地」；又系爭土地業經被告機關多次派員會同建築、地政及農業主管機關人員至現場勘查，依地籍圖明確標示系爭土地可區分為A、B、C、D、E五區塊，其中D區塊（鄰近墓地）計256平方公尺屬上開建造執照申請範圍之法定空地，現況為違章建物、水泥鋪地小徑、水塔等，此有瑞芳地政事務所99年12月13日北縣瑞地測字第0990009829號函及附件（基地配置圖）、101年11月9日瑞芳區公所、瑞芳地政事務所及新北市政府工務局會勘紀錄、簽到表暨會勘照片2幀、被告機關104年2月5日、104年10月28日會勘紀錄暨會勘照片43幀、地籍圖、71瑞使字第932號使用執照（69瑞建字第1793號建造執照）存根、70瑞使字第2720號使用執照（69瑞建字第2736號建造執照）存根、土地卡、土地建物查詢資料及異動索引表、改制前臺北縣土地稅總歸戶冊等足憑，承前述，系爭土地部分面積256平方公尺既屬已供建築使用之土地，現況又經農業主管機關認定非作農業使用，不符合課徵田賦之規定，被告機關否准課徵田賦並核定按一般用地稅率課徵地價稅，於法有據。是原告此部分之主張，顯屬無據。
㈢按土地稅法第22條第1項前段及同法施行細則第21條規定，
有關課徵田賦之要件，除須屬依法編定之農業用地外，尚須依法供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者，始有其適用。惟查，系爭土地屬非都市土地，於70年即公告使用編定為「鄉村區乙種建築用地」，非屬前揭土地稅法施行細則第21條規定之「農業用地」，且系爭土地之使用情形經被告機關多次派員會同地政及農業主管機關人員至現場會勘結果，現況為水泥鋪地、水泥鋪地小徑，並有堆放雜物、巷道及建築使用等情形，均非作農業使用，並經農業主管機關瑞芳區公所多次函復系爭土地不符合作農業使用，已如前述，又原告
2人前曾以相同主張申請復查，歷經訴願、行政訴訟，依歷次行政訴訟判決均審認系爭土地並不符合土地稅法第22條課徵田賦規定。綜上，系爭土地既不屬農業用地，現況又非作農業使用，被告以105年10月13日新北稅瑞一字第1053549589號函否准課徵田賦之申請，並繼續核定原告等2人所有系爭土地部分持分面積170.67平方公尺、85.33平方公尺仍按一般用地稅率課徵地價稅，於法並無不合。是原告主張：系爭土地的地目當時皆是「旱」地目，但91-12地號76年稅賦冊上是寫「建」，到87年土地卡才修改為「旱」而全部課田賦云云，核無足採。
㈣原告乙○○分別因系爭土地101年、102年、103年、104年地
價稅提起行政訴訟，其中101年地價稅分別經臺灣新北地方法院102年度簡字第148號判決駁回、105年度簡再字第2號裁定再審之訴駁回、106年度簡再字第2號裁定再審之訴駁回；
102年地價稅分別經臺灣新北地方法院103年度簡字第185號判決及臺北高等行政法院104年度簡上字第163號裁定、105年度簡上再字第3號裁定、105年度簡上再字第5號裁定等駁回；103年地價稅經臺灣新北地方法院104年度簡字第95號判決駁回、臺北高等行政法院105年度簡上字第27號裁定駁回；104年地價稅分別經臺灣新北地方法院105年度簡字第105號判決駁回、106年度簡再字第3號裁定駁回及臺北高等行政法院106年度簡上字第16號裁定、106年度簡上再字第3號裁定等駁回；均已告確定。原告甲○○分別因系爭土地99年、
100年、101年、102年、103年、104年地價稅提起行政訴訟，其中99年至102年地價稅分別經臺灣新北地方法院103年度簡字第185號判決駁回、臺北高等行政法院104年度簡上字第
163號裁定上訴駁回、105年度簡上再字第3號裁定再審駁回、105年度簡上再字第5號裁定再審駁回；103年地價稅經新北市政府104年5月26日新北府訴決字第1040394971號函訴願駁回；104年地價稅分別經臺灣新北地方法院105年度簡字第105號判決駁回、106年度簡再字第3號裁定駁回及臺北高等行政法院106年度簡上字第16號裁定、106年度簡上再字第3號裁定等駁回，均已告確定。
㈤被告答辯聲明：駁回原告之訴。
五、本院之判斷：㈠按「土地稅分為地價稅、田賦及土地增值稅。」「（第1項
）地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。二、設有典權土地，為典權人。三、承領土地，為承領人。四、承墾土地，為耕作權人。（第2項）前項第1款土地所有權屬於公有或公同共有者，以管理機關或管理人為納稅義務人……」、「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「（第1項）地價稅按每一土地所有權人在每一直轄市或縣（市）轄區內之地價總額計徵之。（第2項）前項所稱地價總額，指每一土地所有權人依法定程序辦理規定地價或重新規定地價，經核列歸戶冊之地價總額。」「（第1項）地價稅基本稅率為千分之10。土地所有權人之地價總額未超過土地所在地直轄市或縣（市）累進起點地價者，其地價稅按基本稅率徵收；超過累進起點地價者，依左列規定累進課徵：一、超過累進起點地價未達5倍者，就其超過部分加徵千分之15。二、超過累進起點地價5倍至10倍者，就其超過部分課徵千分之25。三、超過累進起點地價10倍至15倍者，就其超過部分課徵千分之35。四、超過累進起點地價15倍至20倍者，就其超過部分課徵千分之45。五、超過累進起點地價20倍以上者，就其超過部分課徵千分之55。（第2項）前項所稱累進起點地價，以各該直轄市及縣（市）土地7公畝之平均地價為準。但不包括工廠用地、礦業用地、農業用地及免稅土地在內。」「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之6計徵地價稅；……」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。」「地價稅由直轄市或縣（市）主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，每年徵收1次，必要時得分2期徵收；其開徵日期，由省（市）政府定之。」為土地稅法第1條、第3條、第14條、第15條、第16條、第19條前段、第22條第1項、第40條定有明文。又「地價稅依本法第40條之規定，每年1次徵收者，以8月31日為納稅義務基準日；……各年（期）地價稅以納稅義務基準日土地登記簿所載之所有權人或典權人為納稅義務人。」「本法第22條第
1項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定之農牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地及國家公園區內由國家公園管理機關會同有關機關認定合於上述規定之土地。」「非都市土地編為前條以外之其他用地合於下列規定者，仍徵收田賦：一、於中華民國75年6月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用。」同法施行細則第20條第1項前段、第21條、第22條亦定有明文。可知地價稅乃對土地未改良價值，即土地原始價格或素地地價課徵之，而使土地逐年所生之天然地租，以賦稅方式收歸公有，以達地租社會化之目的。因此，已規定地價之土地，原則上應課徵地價稅，除非未規定地價或已規定地價但仍作農業使用者，始課徵田賦。地價稅原則上每年徵收1次，必要時得分二期徵收；每年徵收一次者，以8月31日為納稅義務基準日，地價稅納稅義務人或代繳人應於收到地價稅稅單30日內繳納，其繳納期間為每年11月1日起至11月30日止。
㈡再按「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國
防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」土地稅法第6條、平均地權條例第25條均有明文。依上開規定授權訂定之土地稅減免規則第9條規定：
「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」、第12條規定：「因山崩、地陷、流失、沙壓等環境限制及技術上無法使用之土地，或在墾荒過程中之土地，地價稅或田賦全免。」、第22條第2項第5款規定：「依第七條至第十七條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請：...（第5款）五私有無償提供公共巷道用地（應由工務、建設主管機關或各鄉（鎮、市、區）公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理）。」、第24條第1項「合於第七條至第十七條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵四十日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。」復按建築法第11條第1項規定：「本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。」可知私有土地若非供建築造房屋及其應保留之法定空地，而無償供公眾通行之道路土地，始得免徵地價稅。
㈢復按財政部80年5月25日台財稅第000000000號函釋：「……
說明：……㈠依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。……」、93年6月14日台財稅字第0930452593號函釋：「原適用自用住宅用地稅率課徵地價稅之土地，地上建物經變更供營業或出租使用，其用途顯已變更，自無按自用住宅用地稅率課徵地價稅之適用，其後註銷營業或出租終止，再供自用住宅使用者，仍應依規定重新提出申請。」上開財政部函釋核係主管機關為執行稅捐徵收技術性事項所為之釋示，無違法律保留原則，亦無牴觸法律，所屬稽徵機關辦理相關案件自得援用。又於課稅實務上，遇有關各類稅賦之減免事由時，納稅義務人具有申報協力義務，業經司法院大法官會議釋字第537號：「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務」解釋闡示在案。上開解釋復就當事人應盡協力義務之原由揭櫫甚詳，此觀理由書所載「……惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。觀諸土地稅法第41條、土地稅減免規則第24條相關土地稅減免優惠規定，亦均以納稅義務人之申請為必要，且未在期限前申請者，僅能於申請之次年適用特別稅率。……」字樣即明。蓋稅捐稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅事實，多發生於納稅義務人所得支配範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法之課稅目的，因而課以納稅義務人申報協力義務；且自土地稅法第41條「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」規定以觀，納稅義務人在所有不動產有異動或變更等情事，導致適用特別稅率之原因、事實消滅時，即負有應向主管稅捐稽徵機關申報，俾使稅捐稽徵機關得據以正確核課系爭稅捐之協力義務。是就地價稅而言，如有依土地稅法9條「自用住宅用地」規定適用特別稅率課徵地價稅者，倘當事人不履行申報協力義務（包括於法定期限前提出申請），則稽徵機關依相關資料，所為判斷及認定，自屬於法並無不合。
㈣又按土地稅法第22條第1項及土地稅法施行細則第22條，係
參照平均地權條例第22條第1項及其施行細則第35條修訂（按兩者條文規定內容相同）。而平均地權條例於75年6月29日修正公布施行前，第22條第1項原規定為：「左列土地在作農業用地使用期間徵收田賦：....（按第1款至第5款係規定都市土地）六、非都市土地限作農業用地使用者。七、非都市土地未規定地價者。」，於75年6月29日修正公布施行後，其第22條修正規定為：「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但....（按但書係規定都市土地）」，修正前、後兩相對照，可知修正前須具備「作農業用地使用期間」及「非都市土地限作農業用地使用者」（或非都市土地未規定地價）兩項要件，始得徵收田賦；而於修正後，如非都市土地『非』依法編定之農業用地或未規定地價者，即不得徵收田賦而應課徵地價稅，則對於修正前已合於前揭要件而徵收田賦者，顯失公平。故平均地權條例施行細則第35條始規定：「非都市土地編為前條以外（即編定為農業用地以外）之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦：一、於中華民國75年6月29日本條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用者。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者。」，將平均地權條例75年6月29日修正公布施行前，合於「作農業用地使用期間」及「非都市土地限作農業用地使用者」兩項要件者，納入仍徵收田賦之列，以保障既得利益農民之權益。換言之，平均地權條例施行細則第35條第1款，則係修正前平均地權條例第22第1項本文「供作農業用地使用期間」之延續；平均地權條例施行細則第35條第2款，係修正前平均地權條例第22條第1項第6款「非都市土地限作農業用地使用者」之延續。而土地稅法第22條第1項及土地稅法施行細則第22條係參照而為修正，則其立法理由相同。從而，系爭土地就課徵105年之土地稅，欲適用土地稅法施行細則第22條（平均地權條例施行細則第35條亦同）規定課徵田賦，顯須同時具備同條一、於75年6月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用者。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者之要件至明。
㈤次按財政部對於土地稅法施行細則第22條規定所為88年3月4
日台財稅第000000000號函釋：「非都市土地編為土地稅法施行細則第21條第1項以外之其他用地，應同時符合同細則第22條第1款及第2款規定，始得課徵田賦。說明：....二、本案經函准內政部88年2月9日台〈88〉內地字第8802669號函，略以：『查土地稅法施行細則第22條規定：....其立法目的乃因平均地權條例修正前規定非都市土地作農業用地使用者，不論編定為何種用地，均徵收田賦，為照顧農民生活，兼顧既往已徵收田賦之事實，對非都市土地編為前條第1項以外之土地作農業用地使用者，仍徵收田賦。故非都市土地編為土地稅法施行細則第21條第1項以外之其他用地，應同時符合同細則第22條第1款及第2款規定者，始得課徵田賦。』本部同意上開內政部意見。」、財政部96年2月13日台財稅字第09604710710號函釋：「有關非都市土地編定為鄉村區乙種建築用地或山坡地保育區丙種建築用地現況作農作使用〈種植水稻、樹木〉，得否課徵田賦乙案，請參考內政部96年1月30日台內地字第0960007865號函辦理。」（內政部96年1月30日台內地字第0960007865號函釋：「主旨：有關非都市土地編定為鄉村區乙種建築用地或山坡地保育區丙種建築用地現況作農作使用〈種植水稻、樹木〉，得否課徵田賦乙案，復請卓參。說明：....二、按平均地權條例施行細則第35條〈土地稅法施行細則第22條〉有關非都市土地編為平均地權條例施行細則第34條〈土地稅法施行細則第21條〉以外之其他用地，應同時符合同細則第35條〈土地稅法施行細則第22條〉第1款及第2款規定，方有課徵田賦之適用，本部業於88年2月9日以台〈88〉內地字第8802669號函明定。有關細則第35條第2款『合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用。』規定，依非都市土地使用管制規則第6條『非都市土地經劃定使用分區並編定使用地類別，應依其容許使用之項目及許可細目使用。』，乙種建築用地與丙種建築用地如種植水稻、樹木等農作使用，雖未符該管制規則第6條第3項附表一『各種使用地容許使用之項目及許可使用細目表』所載。惟依該管制規則第8條『土地使用編定後，其原有使用或原有建築物不合土地使用分區規定者，在政府令其變更使用或拆除建築物前，得為從來之使用。』，依此，土地使用編定前之原有使用如未經政府令其變更前，而為從來之使用，難謂有違反非都市土地使用管制規則之處。是以，乙種建築用地或丙種建築用地，如係土地所有權人自行申請由農牧用地、林業用地、養殖用地等而變更者，則應依乙種建築用地及丙種建築用地之容許使用項目使用，方符合細則第35條第2款『合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用。』規定。如土地原屬農牧用地、林業用地等，而因政府通盤檢討，主動變更為乙種建築用地或丙種建築用地，且該土地於使用編定變更前後皆從事農作使用，並在政府未令其變更使用前，應無違反細則第35條第2款『合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用。』規定。」），均係本於中央主管機關職權，綜合法條之文義及立法目的所為之闡釋，符合土地稅法施行細則之規範意旨，且未增加原無之限制，亦與相關法令規定並無違背，所屬稽徵機關辦理相關案件，自得予援用，且得作為本件司法審查之依據。
㈥按「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收
田賦。....」，為土地稅法第22條本文所明定。又「本法第22條第1項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定為農牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地之土地」；「非都市土地編為前條第1項以外之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦：一、於中華民國75年6月29日平均地權條例修正施行前，經核准徵收田賦仍做農業使用者。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者」；「第22條第2款之土地中供農作、森林、養殖、畜牧之使用者，由主管稽徵機關受理『申請』，會同有關機關勘查認定之」，同法施行細則第21條第1項、第22條及第24條第5款分別訂有明文。足見，土地所有權人如有符合同法施行細則第22條規定徵收田賦之要件時，應向主管稽徵機關申請之。另按司法院釋字第53
7號解釋文指出「有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務」，雖係就房屋稅減半優惠所為之解釋，惟其理由書揭櫫：「惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。觀諸土地稅法第41條、土地稅減免規則第24條相關土地稅減免優惠規定，亦均以納稅義務人之申請為必要，且未在期限前申請者，僅能於申請之次年適用特別稅率」，顯已說明於課稅實務上，遇有關於各類稅賦減免事由時，納稅義務人應有申報協力義務。是以，本件雖係關於地價稅之爭議，然就系爭土地是否應課田賦乙節，容屬租稅減免或優惠情事，應仍有上開解釋之適用。準此，系爭土地苟有合於土地法施行細則第22條（平均地權條例施行細則第35條亦同）規定應課徵田賦之優惠，應由原告向被告提出申請，由被告會同有關機關勘查認定，再由被告決定是否准許課徵田賦；如原告未申請取得准許，被告自仍應依土地稅法第14條規定繼續課徵地價稅。㈦原告所有坐落939地號土地（重測前地號為「臺北縣○○鎮
○○○段三爪子坑小段91之12」，最後一次分割登記日期為71年11月11日，宗地面積399.02平方公尺，應有部分；應有部分面積266.01平方公尺、使用分區、類別為計劃外區；於70年2月15日公告實施非都市土地鄉村區乙種建築用地；而臺北縣○○鎮○○○段○○○○○段00○00地號土地於70年4月7日為土地分割登記前，其面積為1,525平方公尺，嗣改制前臺北縣政府建設局依起造人 謝有利 等人於69年7月11日之申請建築，而於69年7月18日核發69瑞建字第2736號建造執照，且於69年11月11日開工；其後並於70年8月20日依申請核發使用執照（申請使用執照時建築基地地號載為「臺北縣○○鎮○○○段○○○○○段00○00地號」），經改制前臺北縣政府建設局核發70瑞使字第2720號使用執照，而其建築地號載為「臺北縣○○鎮○○○段○○○○○段00○00地號」〈基地面積：1,235.32平方公尺、建蔽率：4.4、法定空地面積：617.66平方公尺〉；又「臺北縣○○鎮○○○段○○○○○段00○00地號」土地業於70年4月7日辦理地分割登記，而分割增加「臺北縣○○鎮○○○段三爪子坑小段91之34、91之35、91之36、91之37、91之38、91之39、91之40、91之41、91之42、91之43」等10筆地號土地，嗣「臺北縣○○鎮○○○段○○○○○段00○00地號」分割後土地面積登記剩餘567平方公尺，而「臺北縣○○鎮○○○段○○○○○段00○00地號」（面積567平方公尺）於71年11月11日再辦理分割登記，增加同小段91之45地號，系爭「91之12地號」分割後面積剩餘399.02平方公尺之事實，有臺北縣政府土地使用編定結果通知書、臺北縣政府地籍圖重測土地標示變更結果通知書、新北市立瑞芳幼兒園爪峰分班建築基地暨法定空地說明報告書、臺北縣政府建設局使用執照〈70瑞使字第2720號〉存根、使用執照審查表、使用執照申請書、建造執照申請書、地籍圖謄本、現況圖、配置圖、面積計算表1份、土地使用權同意書1紙、臺灣省臺北縣土地登記簿〈臺北縣○○鎮○○○段三爪子坑小段91之12地號〉、新北市瑞芳區地籍圖查詢資料、臺灣省臺北縣土地登記簿〈臺北縣○○鎮○○○段三爪子坑小段91之12、91之34、91之38、91之
42、91之43地號〉共5紙，及臺北縣政府建設局建造執照〈69瑞建字第2736號〉與新北市政府地政局104年7月8日新北地管字第1041242685號函、使用執照〈70瑞使字第2720號〉卷宗可稽；又系爭土地於70年2月15日公告開始實施管制，編定為乙種鄉村建築用地，此有新北市政府地政局104年7月8日新北地管字第1041242680號函、前臺北縣政府70年2月14日公告可考（均詳見後述㈤⑶本院確定之判決書所述之事實及理由）；事屬明確，洵堪認定。惟原告主張及被告答辯意旨以觀，本件兩造之爭點，厥在於：
⑴系爭土地（含其面積範圍）是否符合應核課田賦之要件或
應為減免事由存在之事實？⑵原處分核課系爭土地之地價稅，是否有違誤？㈧經查：
⑴按行政訴訟法第5條第1項規定：「人民因中央或地方機關
對其依法申請之案件，於法令所定期間內應作為而不作為，認為其權利或法律上利益受損害者，經依訴願程序後，得向行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。」是就依法申請案件，應經依訴願程序後，始得向行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟亦即課予義務之訴。本件原告於105年9月23日申請系爭土地改課徵田賦，經被告於
105年10月13日新北稅瑞一字第1053549589號否准申請，而原告並未就被告所為之否准處分提起訴願程序，揆諸上開規定，自不得提起課予義務之訴，且本件原告起訴狀亦未就上開被告否准申請系爭土地改課徵田賦之處分，聲明提起課予義務之訴。是原告於105年9月23日申請系爭土地改課田賦部分，既經被告否准處分在案，原告並未提出訴願救濟，復未聲明起訴在內，核屬業經確定在案，事屬至明。
⑵系爭土地屬非都市土地，使用分區為「鄉村區」，使用地
類別為「乙種建築用地」，為非都市土地編為農業用地以外之其他用地，面積399.02平方公尺，其中部分面積256平方公尺原經被告機關依原告等2人應有部分比例2/3、1/3，分別核算應有部分面積170.67平方公尺、85.33平方公尺按一般用地稅率課徵地價稅，另部分面積95.34平方公尺、47.68平方公尺則依土地稅減免規則第9條規定免徵地價稅在案。核課原告二人105年地價稅分別計4,369元、2,
184元，於法並無違誤，要堪認定（詳見後述⑶本院確定之判決書所述事實及理由）。
⑶按土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22
條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、同法第22條第
1項本文規定：「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。」。依系爭土地於66年間已規定地價，系爭土地既為已規定地價之土地，且屬非都市土地編定為鄉村區乙種建築用地，自不合於土地稅法第22條第1項規定應徵收田賦之情，且就系爭土地課徵地價稅之面積，業據臺北縣瑞芳地政事務所於99年12月13日以北縣瑞地測字第0990009829號函覆臺北縣政府稅捐稽徵處瑞芳分處，敘明：「說明：二、本案依貴處檢附之基地配置圖並經求積儀計算，該圖註明編號1（法定空地）面積約為256平方公尺；編號2（退縮地）面積約為64平方公尺；編號3（道路使用）面積約為27平方公尺。」； 嗣復 據新北市瑞芳地政事務所於102年1月14日以新北瑞地測字第1023670184號函覆新北市政府稅捐稽徵處瑞芳分處，敘明：「說明：
二、查本所99年12月13日北縣瑞地測字第0990009829號函所算面積，係依貴處99年12月2日北稅瑞一字第099001334
0號函所附基地配置圖標示範圍，以電子求積儀計算求得面積約為256平方公尺；另本所101年6月15日新北瑞地測字第1013675846號函所算面積，乃依新北市政府稅捐稽徵處101年6月11日北稅法字第1013064999號函會勘紀錄所示條件，以87年重測後地籍圖坐標資料計算面積為284.04平方公尺；是以，前後2次面積計算所依據之圖籍不同、條件不同且計算方式亦不同，致所產生之面積計算結果有所差異，先予敘明。」，而依上開函文並比對其計算面積所依據之基地配置圖（見本院103年度簡字第185號判決書事實及理由所載），核與本件所爭執之系爭土地課徵地價稅土地之位置核屬一致，且新北市瑞芳地政事務所亦已合理說明二次面積計算差異之理由，因之被告乃予以較為有利於原告之面積256平方公尺認定，洵無違誤。準此，被告依土地稅法第14條規定課徵原告所有系爭土地105年地價稅，於法有據，要無違誤。是原告質疑課稅面積有誤云云，即難憑採。
⑷按在現行各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制當成踐
行土地政策之工具，以致各種稅目的土地稅負，常受土地之公法使用管制或其土地使用現狀而有差別處遇，此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬性之判斷經常涉及專業，且此等專業又非稅捐機關所熟悉，而屬土地使用管制機關之職掌。因此在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，常須尊重各該主管機關之意見，致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅捐穖關事實認定權限之作用存在（最高行政法院96年判字第747號判決參照)。系爭土地前經新北市政府工務局分別以99年11月3日北工建字第0991056150號函、101年1月11日北工建字第1001909496號函、101年4月6日北工建字第1011344727號函、101年5月29日北工建字第1011839654號函及104年1月9日新北工建字第1040031094號函等多次查復系爭土地部分面積256平方公尺屬70瑞使2720號使用執照(69瑞建字第2736號建造執照)申請範圍之建築基地，且主管機關迄今均未變更其專業見解，是系爭土地部分面積256平方公尺確屬69瑞建字第2736號建造執照之「法定空地」；又系爭土地業經被告機關多次派員會同建築、地政及農業主管機關人員至現場勘查，依地籍圖明確標示系爭土地可區分為A、B、C、D、E五區塊，其中D區塊（鄰近墓地）計256平方公尺屬上開建造執照申請範圍之法定空地，現況為違章建物、水泥鋪地小徑、水塔等，此有瑞芳地政事務所99年12月13日北縣瑞地測字第0990009829號函及附件（基地配置圖）、101年11月9日瑞芳區公所、瑞芳地政事務所及新北市政府工務局會勘紀錄、簽到表暨會勘照片、被告機關104年2月5日、104年10月28日會勘紀錄暨會勘照片、地籍圖、71瑞使字第932號使用執照（69瑞建字第1793號建造執照）存根、70瑞使字第2720號使用執照（69瑞建字第2736號建造執照）存根、土地卡、土地建物查詢資料及異動索引表、改制前臺北縣土地稅總歸戶冊等足憑，則系爭土地部分面積256平方公尺既屬已供建築使用之土地，現況又經農業主管機關認定非作農業使用，不符合課徵田賦之規定，被告按一般用地稅率核課地價稅，於法有據，洵無違誤。是原告主張：系爭土地部分面積256平方公尺非法定空地，應係課徵田賦云云，尚乏依據，自難憑採。
⑸按土地稅法第22條第1項前段及同法施行細則第21條規定
，有關課徵田賦之要件，除須屬依法編定之農業用地外，尚須依法供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者，始有其適用。系爭土地屬非都市土地，於70年即公告使用編定為「鄉村區乙種建築用地」，非屬前揭土地稅法施行細則第21條規定之「農業用地」，且系爭土地之使用情形經被告機關多次派員會同地政及農業主管機關人員至現場會勘結果，現況為水泥鋪地、水泥鋪地小徑，並有堆放雜物、巷道及建築使用等情形，均非作農業使用，並經農業主管機關瑞芳區公所多次函復系爭土地不符合作農業使用，已如前述，又原告前曾以相同主張申請復查，歷經訴願、行政訴訟，依歷次行政訴訟判決均審認系爭土地並不符合土地稅法第22條課徵田賦規定。則系爭土地既不屬農業用地，現況又非作農業使用，被告機關以105年10月13日新北稅瑞一字第1053549589號函否准課徵田賦之申請，並繼續核定原告所有系爭土地部分持分面積170.67平方公尺、85.33平方公尺仍按一般用地稅率課徵地價稅，於法並無不合。
⑹原告所爭執者，厥在於系爭土地核課地價稅部分，是否另
有應課田賦或得為減免之事實。惟如前述，原告於105年9月23日申請系爭土地改課田賦部分，既經被告否准處分在案，原告並未提出訴願救濟，復未聲明起訴在內，核屬業經確定在案。再者，原告乙○○分別因系爭土地101年、102年、103年、104年地價稅事件提起行政訴訟，其中101年地價稅分別經本院102年度簡字第148號判決駁回、105年度簡再字第2號裁定再審之訴駁回、106年度簡再字第2號裁定再審之訴駁回；102年地價稅分別經本院103年度簡字第185號判決及臺北高等行政法院104年度簡上字第163號裁定、105年度簡上再字第3號裁定、105年度簡上再字第5號裁定等駁回；103年地價稅經本院104年度簡字第95號判決駁回、臺北高等行政法院105年度簡上字第27號裁定駁回；104年地價稅分別經本院105年度簡字第105號判決駁回、106年度簡再字第3號裁定駁回及臺北高等行政法院106年度簡上字第16號裁定、106年度簡上再字第3號裁定等駁回；均已告確定。原告甲○○分別因系爭土地99年、100年、101年、102年、103年、104年地價稅提起行政訴訟，其中99年至102年地價稅分別經本院103年度簡字第185號判決駁回、臺北高等行政法院104年度簡上字第163號裁定上訴駁回、105年度簡上再字第3號裁定再審駁回、105年度簡上再字第5號裁定再審駁回；103年地價稅經新北市政府104年5月26日新北府訴決字第1040394971號函訴願駁回；104年地價稅分別經本院105年度簡字第105號判決駁回、106年度簡再字第3號裁定駁回及臺北高等行政法院106年度簡上字第16號裁定、106年度簡上再字第3號裁定駁回，目前均已確定在案。又上開104年度地價稅核課之事實情況，與105年度地價稅之現況，並未有改變，亦為兩造所不爭之事實；此外，依土地稅法第22條本文，及同法施行細則第21條第1項、第22條及第24條第5款規定，土地所有權人如有符合同法施行細則第22條規定徵收田賦之要件時，應向主管稽徵機關申請之。另按司法院釋字第
537號解釋文指出「有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務」，雖係就房屋稅減半優惠所為之解釋，惟其理由書揭櫫：「惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。觀諸土地稅法第41條、土地稅減免規則第24條相關土地稅減免優惠規定，亦均以納稅義務人之申請為必要，且未在期限前申請者，僅能於申請之次年適用特別稅率」，顯已說明於課稅實務上，遇有關於各類稅賦之減免事由時，納稅義務人應有申報協力義務。是以，本件雖係關於地價稅之爭議，然就系爭土地是否應課田賦乙節，容屬租稅減免或優惠情事，應仍有上開解釋之適用。準此，系爭土地苟有合於土地法施行細則第22條（平均地權條例施行細則第35條亦同）規定應改核課田賦之優惠，應由原告向被告提出申請，由被告會同有關機關勘查認定，再由被告決定是否准許核課田賦；如原告未申請取得准許，被告自應依土地稅法第14條規定繼續核課地價稅。復按土地稅法施行細則第21條、第22條、土地稅減免規則第9條本文、第22條本文規定，系爭土地倘符合土地稅減免規則第9條本文規定「無償供公眾通行之道路土地」之事實，則應由該私有土地之所有權人造具清冊檢同有關證明文件向被告申請因無償供公眾通行之道路土地減免之，本件原告既未取得被告核准申請減免，自無審究本件應否依該條規定減免之問題。是原告主張：系爭土地部分為無償供公眾通行道路之用云云，縱令屬實，亦無從為有利於原告之認定。原告既未另有申請減免地價稅之事實，即無應減免事由；另外並未合於「私有無償提供公共巷道用地（應由工務、建設主管機關或各鄉（鎮、市、區）公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理）」之事實，亦即被告並未收受上開各機關之通知，自亦無從得依通報資料得逕行辦理減免之程序；則如前所述，系爭土地於101年至104年課徵地價稅之事實，且為兩造所不爭之事實，又原告既未取得被告准許改核課田賦或有減免地價稅之事由，則依原告主張，縱令系爭土地有應改課田賦（依法合於規定時僅得於申請之次年期起始改課徵田賦），或具有得申請減免事由存在屬實，惟原告既未取得被告准許改課徵田賦或得減免事由之處分，是被告就原告所有系爭土地於105年續按一般用地稅率核課地價稅，核屬有據，洵無違誤。是原告主張：系爭土地應核課田賦或有得減免事由云云，容乏依據，自難為有利於原告之認定。
⑺按行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條前段規定，
按當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。而具備稅法所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關始對之有課稅處分之權能，依行政訴訟實務就舉證責任所採之法律要件分類理論，主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件即權利發生之事實，負舉證之責任；反之，納稅義務人如主張對造權利有障礙者，即應就該權利有障礙之最低限度事實，負舉證之責任（最高行政法院99年度判字第631號行政裁判參照）。至行政訴訟法第133條規定法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，僅使法院於裁判時，作為裁判基礎之資料不受當事人主張之拘束，並得就依職權調查所得之資料，經辯論後，採為判決基礎，惟當事人之舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除。又稅捐法律關係，乃是依稅捐法之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任（最高行政法院93年度判字第1607號行政裁判參照）。原告就被告核課系爭土地105年地價稅既主張：系爭土地應課徵田賦云云，亦即原告主張被告地價稅課徵權利有障礙，揆諸上開規定即應就該地價稅課徵權利有障礙之最低限度事實，負舉證之責任。惟被告就系爭土地既自101年至104年期間均核課價稅在案，並無證據足以證明有何應核准課徵田賦乙節屬實，自不得逕認符合土地稅法施行細則第22條課徵田賦規定，亦即實難認定被告課徵系爭土地105年地價稅，有何障礙事由存在，洵無從為有利於原告之認定。是原告主張：系爭土地應依法課徵田賦云云，自乏依據，洵難憑採。
⑻就原告主張均係重復前開各訴訟之事由，而其重復主張之
事由並不可採，均已如前述各該訴訟駁回在案，本院均予引用，自無重復贅述。至於原告另主張有新發現之法令，縱令有利於原告之事由，但此要係若認上開確定裁判有再審準再審之事由，可提起再審之訴或準再審救濟，在尚未經再審之訴或準再審程序推翻前開確定裁判之前，各該確定裁判之事實，自屬事實，本院在無其新事證事實，自難逕為相異之認定（或有得申請改課田賦之事由或有得為減免之事由，應向被告提出申請，在取得被告准許之前，被告自亦無從變更核課系爭土地地價稅。）是就上開業經確定之事實，原告再為主張，自難認為有理由，殊無從為有利於原告之認定。
⑼基上，系爭土地因非屬非都市土地依法編定之農業用地或
未規定地價者，且不具備土地稅法施行細則第22條課徵田賦之要件事實，被告依法繼續按一般用地稅率課徵地價稅，自無違誤。
七、綜上所述，原告主張各節，尚乏依據，自不可採。被告就系爭土地繼續按一般用地稅率課徵105年地價稅，依法有據，並無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。是原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
八、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法、訴訟資料等情，經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，附此敘明。
九、訴訟費用依法由敗訴之原告負擔。
十、據上論結，本件原告之訴，為無理由，依行政訴訟法第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國107年4月23日
行政訴訟庭法官李行一
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實），其未載明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本，如未按期補提上訴理由書，則逕予駁回上訴），並應並繳納上訴費新臺幣3,000元。
中華民國107年4月23日
書記官吳沁莉