裁判字號：最高行政法院88年判字第2393號判決
裁判日期：民國88年06月10日
裁判案由：綜合所得稅
行政法院判決八十八年度判字第二三九三號
原告甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年八月二十四日台八七訴字第四一六六○號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告民國八十三年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得計新台幣（下同）一七○、○○○元，乃核定補徵稅額一一、三九八元。原告不服，就其取自中科院薪資所得一七○、○○○元部分，申經復查結果，未准變更。提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、就本院八十七年度判字第二○一九號判決理由事項，與行政院駁回再訴願決定書之理由，如出一轍，對原告有利之部分，及行政命令生效日期之規定未參酌民國七十八年四月二十九日行政院台八十七規字第一○九○四號函釋規定辦理，仍維原判，顯有違誤。二、中科院自五十五年成立，以迄八十三年之二十八年間一直將系爭所得以免稅之所得處理，財稅單位曾未指出中科院之「課稅資料不正確」及「扣繳報告不確實」。以財稅單位如此長時間的作為，難道還不足以形成中科院對系爭所得為免稅之信賴嗎﹖三、中科院為一數千研發人員之大型研究機構，每一計畫均長達數年，研究補助費之獎勵，乃是因各人研發能力、經驗、資歷之不同，對計畫貢獻的大小亦不同，而有級職之訂定。以及每一計畫均長達數年，如不按月發放，不但不足以維持研究人員之生活，甚至會有「來的早不如來的巧」的不公平現象。如此每月按級職領取系爭所得，不正是公平合理的嗎﹖以此認定為不合免稅規定，不但是昧於事實曲解法令，不負責任的作為，實不足取。四、依本院八十七判字第二○一九號判決主文理由事項：「而首揭所得稅法之規定也一直未變，僅補充解釋該稅法之行政院及財政稅函函釋變更．．．』明確表示本院之評事亦同意財政部六十八台財稅三八五○一號及行政院八十四台財三七○○七號函確為補充法律解釋。並且由徵免原則變更為徵稅確立，則依行政院七十八年四月二十九日行政院台七十八規字第一○九○四號函第二項『至如行政機關本於職權就法規條文未規定事項所作補充規定，應自補充規定下達日生效，亦經本院七十一年三月二十四日台七十一財字第四五四七號函釋有案．．．』之規定；本件系爭品位加給、技術津貼遲至八十四年台財三七○○七號函始補充解釋確立應予繳稅，自不應產生追溯問題。本件系爭品位加給如為應稅，亦應自八十四年十月十七日行政院秘書長函示之後開始，否則自應依歷年來徵、納雙方共識，就系爭所得列入免予申報並繳納所得稅之項目。五、依上開說明，原告懇請依法召開言詞辯論判決財政部追溯五年違背法令，並將一再訴願決定及原處分均撤銷等語。
被告答辯意旨略謂：一、中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「科技品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取「科技品位加給」或「技術津貼」。該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，是以該院非軍職人員所領受之「科技品位加給」或「技術津貼」，核屬其因提供勞務所取得之報酬，另被告於八十二年間曾派員前往該院現場瞭解結果，該院支付非軍職人員之「科技品位加給」及「技術津貼」係採按月給付方式，原核定以系爭薪資所得（研究補助費或品位加給）一七○、○○○元，併課當年度綜合所得稅，核定應補稅額一一、三九八元，要無不合。二、至原告主張被告在認定標準未明確之前，追溯補徵系爭所得之綜合所得稅，實有悖依法課稅原則乙節；按財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函釋，中科院發給研究人員之研究加給依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，應於給付時應依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅，並自六十九年一月起適用。是「品位加給」屬薪資所得應合併申報課稅已臻明確，原告主張顯係對法令之誤解。三、且按現行所得稅法對此相關之規定條文，係於五十二年制訂迄今，對系爭「品位加給」及「技術津貼」應依法課徵所得稅之規定並未修正，被告依所得稅法規定補徵八十三年度綜合所得稅，依法並無不合。原告之訴為無理由，請判決駁回等語。
理由按中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機構、團體，或其他公私組織，為奬勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之奬學金及研究、考察補助費等所得，免納所得稅。但受領之奬學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬，不適用之，為行為時所得稅法第四條第八款所規定。又凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，該項所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額；前項薪資包括薪金、俸給、工資、津貼、歲費、奬金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依同法第四條規定免稅之項目，不在此限，復為同法第十四條第一項第三類所明定。本件原告八十三年度綜合所得稅結算申報，被告初查以其漏報其取自中科院之薪資所得計一七○、○○○元，乃核定補徵稅額一一、三九八元。原告不服，以系爭所得係研究補助費，依行為時所得稅法第四條第八款規定，應屬免稅所得，且系爭所得係依研究計畫專案申請及依各員工參與程度分別計算發放，並非定額給付，於會計上採按月給付僅屬權衡變通辦法，其性質符合財政部六十八年十一月三十日台財稅字第三八五○一號函釋，稽徵機關逐年至中科院查閱相關會計資料，亦對系爭所得未予扣繳一節未予置理，中科院據以認定系爭研究補助費係屬免稅所得，應屬合法、適當，稽徵機關於經過數年後始為應稅主張，有違信賴原則云云，申經復查結果，以原告為中科院非軍職員工，八十三年度領取中科院薪資中之一七○、○○○元屬品位加給，為其所不爭，而中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應員工之各項給與，然領受科技品位加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。中科院聘僱人員之約定事項亦載明薪給除實物代金及眷補費外，包括全部給與，業經被告所屬大溪稽徵所赴中科院查閱資料瞭解無誤，並為中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函所明示，系爭品位加給自始即屬薪資所得，自應依法合併申報繳稅，原核定並無不合，乃未准變更。至原告起訴主張：依本院八十七年度判字第二○一九號判決主文理由事項，與行政院駁回再訴願決定書之理由，如出一轍，對原告有利之部分，及行政命令生效日期之規定未參酌民國七十八年四月二十九日行政院台八十七規字第一○九○四號函釋規定辦理，仍維原判，顯有違誤；且財稅單位明知中科院長期對系爭所得以免稅之所得處理，未予指正，足於形成中科院對系爭所得為免稅之信賴，系爭所得應免予申報，如應應稅，亦應自八十四年十月十七日行政院秘書長函示之後開始；再本院之評事亦同意財政部六十八台財稅第三八五○一號及行政院八十四台財第三七○○七號函確為補充法律解釋，並且由徵免原則變更為徵稅確立，則依行政院七十八年四月二十九日台七十八規字第一○九○四號函第二項意旨，本件系爭品位加給、技術津貼，遲至八十四年台財第三七○○七號函始補充解釋確立應予繳稅，自不應產生追溯問題云云。惟查本件中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位參與不同計畫，均依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之科技品位加給或技術津貼，核屬因提供勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款免納所得稅規定之適用。況被告於八十二年間派員前往該中科院瞭解結果，其支付非軍職人員之科技品位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院八十一年十一月三日（八一）訓誠字第一六八七三號函致被告，說明該院各類薪資扣繳所得稅狀況：「以該院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般經費外，為獎勵科技人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員研究補助費及技術津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係採按月發放方式，再經由成本歸戶手續，回歸計畫預算內（研究補助費採個案給付，必將增加人力及作業之負擔，不符經濟效益）」等語。足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性研究補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第一項第三類之規定，核非屬免稅之所得。系爭應納稅款，既未逾稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，被告依上開所得稅法規定、發單補徵稅款，核與租稅法定之原則無違。且首揭所得稅法之規定自五十二年制訂迄今一直未變更，僅就該稅法條文文義加以闡明之行政院及財政部之函釋見解有異，而有變更，則上開函釋之變更應追溯至首開稅法頒布時生效適用，此觀行政院七十八年四月二十九日台七十八規字第一○九四號函釋說明二前段亦闡明：「如行政機關本於職權就法規條文規定有欠明確而就條文文義加以闡明者，自法規生效之日有其適用，此類解釋函（令）之生效日應無疑義。」而前揭財政部六十八年台財稅第三八五○一號及行政院八十四年台財稅第三七○○七號函，即屬此類解釋函，自應自首開稅法頒布生效之日適用，原告主張上開函釋為補充法律解釋，自不應產生追溯問題云云，顯有誤解，殊無可採。且原告亦有誤解本院八十七年度判字第二○一九號判決所載之理由及被告之答辯意旨，而據以主張系爭所得免予申報納稅，如為應稅，亦應自八十四年十月十七日函示後開始及免於受追課五年稅款云云，亦有誤會。從而，被告依據首揭法律規定，補徵漏報稅款一一、三九八元，於法並無不合。原告前開主張，尚不足採，本件原處分洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合。原告起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，有如前述，原告請求行言詞辯論，本院認無必要，併予敍明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年六月十日
行政法院第二庭
審判長評事 陳石獅
評事 徐樹海 評事 彭鳳至 評事 黃合文 評事 林茂權 右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國八十八年六月十日