裁判字號：最高行政法院91年判字第2254號判決
裁判日期：民國91年12月12日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決九十一年度判字第二二五四號
上訴人丙○○
送達代被上訴人財政部臺北市國稅局代表人乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國九十年九月二十一日臺北高等行政法院八十九年度訴字第四○九二號判決，提起上訴，本院判決如左：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、本件上訴人主張：（一）上訴人及配偶 劉美于 因和華股份有限公司（下稱和華公司）八十三年二月資本公積配股而致獲配股票四、三五○股及八○七股，每股金額新臺幣（以下同）一、○○○元，並取得增資股股票，此項增資獲配之股票，依財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋「股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票免課所得稅」。（二）和華公司八十三年六月基於實際情況辦理減資一七○、○○○、○○○元，以每股一、○○○元之現金向股東收回同年三月利用資本公積轉增資配發之股票一四五、○○○股及原出資股票二五、○○○股，上訴人因和華公司八十三年六月之減資而致被收回之股票其中屬原利用資本公積轉增資配發之股票為五、二二○股，依財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，非屬盈餘分配，而屬股票轉讓行為」，並未規定收回之股票，是否再轉讓，事後是否註銷為認定屬股票轉讓行為之條件。上訴人乃依上述規定，認定為「股票轉讓」行為，繳納證券交易稅有案。該徵納證券交易稅及八十三年度綜合所得稅申報均經核定而告確定。上訴人上述兩階段之行為，均依財政部上揭兩函釋辦理，均應有效適用。（三）被上訴人援用為本件課稅依據之財政部八十四年函釋，應不得適用於本案，除基於法律不溯既往原則之外，該函釋係規定「○○企業股份有限公司辦理清算時，有關股東曾取得資本公積增資配股，因而分派剩餘財產，應作為股東之營利所得申報課稅。」與本件「公司辦理減資以現金收回資本公積增資配股，非屬盈餘分配」不同，亦即和華公司並沒有辦理清算，故被上訴人實不能比附援引。（四）判決理由前後牴觸，即為判決理由矛盾。依行政訴訟法第二百四十三條第二項第六款規定，其判決當然違背法令：
ｌ、原判決理由壹─三、─１前段既謂（Ａ）出售土地所得，係屬自營業活動外所得之權益；（Ｂ）依公司法第二百三十二條第二項「公司無盈餘時，不得分派股息及紅利」。則本件依公司法第二百四十一條規定辦理資本公積轉增資而按股東持股比例發給新股，自與依公司法第二百三十二條以公司盈餘分派股息及紅利有別，且係屬自營業活動外（非營業活動之盈餘）所得之權益，即非屬盈餘分配（營利所得分派）。惟原判決理由後段卻謂：「該公司因土地之交易而無償配股，實質上既分配股利，自屬營利所得分派」云云，顯有判決理由前後牴觸之情事。法規解釋錯誤及涵攝錯誤，亦屬於不適用法規或適用法規不當之態樣。原判決有前述情形，亦有法規解釋錯誤及涵攝錯誤之適用法規不當情事。２、原審判決理由既認定本項資本公積轉增資配股有課徵證券交易所得稅問題，祇是目前停徵而已，即認定其屬股票交易行為，才有課徵證券交易所得稅問題，而非屬盈餘分配（兩者不能並存），即無須列報營利所得課徵綜合所得稅。然原判決理由又謂「惟仍須列報營利所得課徵綜合所得稅，至堪認定」云云，顯有判決理由前後牴觸之違法。（五）原審判決既謂：「公司事業非如設立之初所預期需要如此鉅額資金，或因經濟情勢變遷須收縮公司規模而形成資本過賸，即兩者均是辦理實質上減資之要件」，原審不僅全未就上揭減資要件予以調查並給予上訴人陳述之機會，而且也未就「公司事業非如預期需要如此鉅額資金」之實質上減資之要件之一，加以調查，且視而不見，顯有判決不備理由及認定事實不憑證據與重要證據漏未調查之違法（依和華公司之營利所得申報資料顯示自八十二年、八十三年起營業額有逐年下降現象，且上訴人在原審亦主張八十三年六月間基於公司產業前景堪慮及資金需求因素，乃依法辦理減資，原審均未加斟酌）。原審判決竟僅以「和華公司於八十三年二月間增資後，旋於同年六月間減資，並於八十四年七月間申請解散登記，短短期間」，竟推斷和華公司無所謂經濟情勢變遷可言，實有判決不備理由或理由矛盾之違法。（六）所謂證據法則，係指法院調查證據認定事實所應遵守之法則而言。法院採為認定事實之證據，必須於應證事實有相當之證明力者，始足當之。若一種事實得生推定證據之效力者，必須現行法規有所依據，亦即以現行法規所明認者為限，不得以單純論理為臆測之根據，而就應證事實為推定之判斷，證據之證明力，應由審理事實之法院依自由心證認定之，並於判決理由項下記載得心證之理由。否則，即為判決不備理由。查和華公司於八十三年二月間之增資，係因八十二年處分土地之溢價收入，依公司法第二百三十八條而列入資本公積，該項資本公積依公司法第二百三十九條第一項及第二百四十一條之規定可轉為增資撥充資本。至於八十三年六月間基於公司事業已屬傳統產業及同業競爭之激烈及財務穩健政策，乃依法辦理減資，以上係不同時段之合法增資及合法減資之兩個法律行為，且分別依財政部函釋依法繳納應納之稅捐，在法治國家及租稅法律主義之下，人民有依法納稅之義務，並有選擇最有利之租稅環境從事其經濟活動之權利。惟原審判決理由竟謂：「和華公司無何符合公司實質上減資要件之情形，其減資行為顯係虛偽」云云。不僅未指示被上訴人就其主張上訴人增、減資行為係虛偽安排一節，負責舉證；且率予推定和華公司之減資行為顯係虛偽，實有判決違背證據法則及判決不備理由之違法。（七）財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋：「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，非屬盈餘分配，而屬股票轉讓行為」，又財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋：「股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票免課所得稅」，也是稅捐稽徵機關歷年來的實務處理準則，上訴人基於信賴且依據該函繳納證券交易稅及八十三年度綜合所得稅申報均經確定。因此鈞院如要改變財政部函釋或向來的稽徵實務慣例，而導致上訴人之租稅負擔加重時，顯已破壞法律秩序之安定及信賴保護原則。茲原審判決竟僅謂：「本案無首揭財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋之適用，自亦無原告（即本件上訴人）所訴信賴保護原則之適用」，查原審判決認定上訴人之行為非屬股票轉讓之性質，仍為股利之分派，完全變更財政部行之多年之函釋，為何納稅人無信賴保護原則之適用，全然未記載其理由，縱認其有理由，但不明瞭或不完備。故原審判決有理由不備之違法。（八）實質課稅原則，乃是量能課稅原則或負擔公平原則之表現，應不致於妨害法的安定性或造成課稅權之濫用。此項原則之適用，有其一定界限，仍應遵守其基於稅捐法定主義所導出之限制。本件上訴人依法辦理增資及減資，係不同時段之兩項合法行為，且依財政部有效且行之多年之函釋報繳稅捐，完全符合租稅法定主義。而且上訴人依財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋，報繳證券交易稅（本應報繳證券交易所得稅，惟因停徵而免繳，倘嗣後復徵證券交易所得稅，則將必較單獨報繳營利所得之綜合所得稅為重，故並無稅捐負擔不公平之問題，亦無租稅規避問題，欠缺實質課稅原則之適用）。茲原審判決認定本件依實質課稅原則為上訴人敗訴之判決，不僅不符合實質課稅原則之要件，而且原審判決理由全然未記載其理由（縱有理由亦屬不明暸或不完備），實有判決不備理由之違法。（九）本件應適用稅捐稽徵法第一條之一所定「依法不追溯既往之原則」，不應追溯適用財政部八十四年三月二十二日台財稅第0000000000號函釋。原判決認上訴人應適用稅捐稽徵法第一條之一規定之主張為不可採，顯有判決不適用法規之違法。又本件縱有司法院釋字第二八七號解釋之適用，然其所謂「行政處分已確定者」，依稅捐稽徵法第三十四條第二項第三款之規定，上訴人之八十三年度綜合所得稅於八十四年申報並經核定後，並未申請復查，自屬核課確定案件，惟原判決竟將「未核課確定」誤解為「未逾核課期間」，適用法規顯有錯誤。（十）上訴人有權依照財政部函釋來規劃其法律生活，即使被上訴人事後發現原來的法律見解有錯誤，仍屬納稅人不能注意之事項，而不須負起過失責任，即人民不能因此而受到懲罰或其他的不利益。縱使認定本件為稅捐規避，但稅捐規避本身並不違法，亦不得以稅捐罰則加以處罰。且上訴人僅係和華公司之股東未兼董事，有和華公司登記資料之董事名單可稽。原審判決竟抄襲其他案號之判決，以上訴人為和華公司之股東兼董事，亦參與該公司增、減資之會議議決事項，知悉該公司增、減資之目的為將出售土地增益分配予股東，並非善意信賴之第三者，其應申報系爭營利所得，難謂無故意或過失，仍應予以處罰云云，顯有誤認事實並適用法規不當及違背司法院釋字第二七五號解釋之意旨等語，爰求為廢棄原判決，並撤銷訴願決定及原處分。
二、被上訴人則以：（一）上訴人之上訴理由，無非以公司資本公積、及所得之學說定義，爭論其為非屬應稅所得，並進而執其所為乃合法行為，而無繳納個人綜合所得稅之義務云云。惟查其主張事實部分，乃和華公司與相關股東基於協助股東實質取得鉅額營利所得，復可規避各股東達到免納綜合所得稅之目的而為之濫用民事形成可能性等租稅迴避之脫法行為，此經被上訴人於原審訴訟過程指證歷歷有案，上訴人雖稱該公司之行為合於形式要件，即有免除稅負之適用，亦僅為其個人之見解，係為卸責之詞，委不足採；又該租稅迴避之事實亦經原審詳為斟酌，咸認上訴人及其公司之增減資行為，違背租稅正義，並已造成租稅之不公平，乃按實質課稅原則，據以判決上訴人負擔原本應負擔之稅負，符合租稅法律主義，並無上訴人所稱不適用法規及適用法規不當之情事，亦無判決有理由矛盾或不備理由之情況。（二）原審依事實以實質課稅論斷上訴人因公司增減資行為所取得之利益，實質為獲取公司分配之營利所得，並無不適用法規及適用法令不當之情事：按公司法所規範之公司資本公積來源計有五項（第二百三十八條），原則上，除彌補虧損，不得使用，例外得用以發行新股，即所謂資本公積轉增資（無償配股予原有股東）。姑不論上訴人所援引論及公積或所得定義如何，此等無償配股對受配股東而言，乃取自營利事業之股利、股息分配，既然獲有利益，至其利益之實質大小或是否屬期待性質，則屬另一課題，並無當然非為所得或屬免稅所得，此可從所得稅法第一條、第四條、第十四條等規定意旨所揭櫫有所得即應課稅之原則得知；縱有實務見解基於資本公積之撥充股本，顯有使每股淨值相對比例降低，而免於分配年度作為收益計課所得稅，惟股東將此無償受配之股票移轉時，即有實質之實現所得利益，依有所得即應課稅原則，此項所得應由受讓股東於移轉年度依法申報繳稅，此與以未分配盈餘轉增資而符合促進產業升級條例第十六條（原獎勵投資條例第十三條）規定，得申請核准免計入當年度所得課稅，俟移轉時始申報課稅之緩課性質等同，僅是其不需申准即得適用；又公司法所定之資本公積，公司依該規定轉為資本公積之科目入帳，尚非當然以此資本公積轉增資所發行無償配股，即全然適用免於受配當年度申報繳稅，仍須視該資本公積之實質來源如何為斷。例如，出售非資本財之固定資產增益，依公司法規定應累積為資本公積，但如公司以此公積配股時，按稅法之規定此部分仍屬以未分配盈餘轉增資即須依法課稅，此觀財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函釋自明；再者，原審旨在強調有所得即應課稅之基本觀念，並未涉及如何定義資本公積或所得而據為判決之主要理由，從而原審依實質課稅原則為論駁事證，予以駁回上訴人在原審之訴，並無適用法規錯誤或不適用法規之情事。（三）和華公司利用資本公積增資旋即減資，已然構成迴避股東應依法納稅之事實，必難適用於常態情況下之增資而僅以單一增資行為視之：按上訴人所訴各節，概係一般正常情況下所為之正當行為始足當之，其一再援引公司法之相關規定，據以主張其所為增減資行為之正當性，實屬欲蓋彌彰；經查和華公司於八十三年二月五日決議辦理增資，增資基準日訂為同年二月十九日，旋即於同年五月二十八日決議減資，同年六月十四日為減資基準日，即以現金收回資本公積配發股票，核其增資款係來自出售資產之鉅額增益，而該公司於八十二年度即因產品無法在市場競爭，幾已呈停工狀態，遂於下半年將廠房、土地出售，並無永續經營之事實，已難認其增資係為一般正常情況之企業經營目的；其增資旋即減資，同一年度內，將前述鉅額增益急速減少，實質已無償分配現金股利予各股東，依其持股比例受益在案，上訴人或和華公司等復無法對於上開公司悖於常情之增減資行為有何合理之說明，及反證該等行為之非屬脫法行為，徒以其自行繳納證券交易稅，來規避核屬應稅所得之事實，且稱和華公司之增資減資行為具有形式上之合法性，委無足採。上開事證均由被上訴人查獲，原審調查相關事實，並斟酌全辯論之意旨為判決之基礎，是上訴人所訴引用相關學說或函令規定據為攻擊防禦之方法，即無與待證事實具有直接之證據力，從而上訴人主張原審判決不備理由，顯有誤解。（四）本件上訴人及其配偶為和華公司之股東，並非單純的信賴第三者，難認其漏報為無過失：和華公司股東會決議本件系爭增、減資後，均分別於同日隨後召開董事會，經全體董事出席決議通過，是上訴人既已明知和華公司假藉增資再減資手續，遂達轉讓股份之目的，實際上並無轉讓證券之性質，上訴人並未提出任何金錢為增資，反取得和華公司資本公資無償配發之「新股份」，甚至自和華公司取得收回該股份之現金，足認在其接受和華公司（新）股份分派之際，即已明知上開情事，自難諉為不知而無過失。原審據以論述判決之理由，並依違章事證，認定上訴人依漏未申報系爭營利所得，縱非故意，亦非無過失，揆諸司法院釋字第二七五號解釋，被上訴人依法就上訴人之行為，處以該當於法律處罰構成要件之必要罰鍰，自無違誤。上訴人避重就輕，妄斷指摘原判決有適用法令之違法，顯無理由等語，資為抗辯。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）和華公司於八十二年間出售土地，將售地增益二二八、三五○、一七一元轉列資本公積，且於八十三年二月五日股東常會決議利用資本公積辦理轉增資金額一四五、○○○、○○○元，隨即於同年六月十四日為減資基準日，辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票金額一七○、○○○、○○○元，並於八十四年七月十二日經臺北市政府建設局准予公司解散登記之事實，為兩造所不爭執，復有和華公司之股東名簿、八十三年度營業成本明細表、八十三年度營利事業所得稅結算申報書、八十三年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、八十三年二月五日股東常會議事錄、同年月日董事會議事錄、八十三年五月二十八日股東臨時會議事錄、同年月日董事會議事錄、資產負債表、資產負債表線上維護作業─資產、負債及淨值、資產負債表帳外調整分錄彙總表、未分配盈餘調閱清單、資本公積形成明細表、資本公積撥充資本金額計算明細表、處分資產溢價收入轉列資本公積計算明細表、增加資本登記資本額查核報告書、配發予上訴人之增資股股票、證券交易稅一般代徵稅額繳款書、減資明細表、減少資本登記資本額查核報告書、公司變更登記事項卡、解散登記申請書、臺北市政府建設局准和華公司解散登記之函等影本附於原處分卷及本院卷可稽，自堪信為真實。（二）和華公司出售其所有之土地所得，係屬自營業活動以外所得之權益，依公司法第二百三十八條第三款規定，乃公司處分資產之溢價收入，應累積為資本公積，依同法第二百三十二條規定，公司原不得分派股息及紅利，但該公司依同法第二百四十一條規定辦理轉增資，即按股東原有股份之比例發給新股，股東遂取得資本公積無償配發之「新股份」，核渠等行為係以（新）股份分派之方式，分派股息及紅利，是該公司確有因土地之交易，而有無償配股情形，實質上既分配股利，自屬營利所得分派，故股東（上訴人為該公司股東）於取得無償配發之（新）股份時，即為營利所得實現，屬營利所得，依收付實現原則，上訴人原應於其所得實現年度，按行為時所得稅法第十四條規定，就其營利所得申報綜合所得稅，惟依首揭財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋，雖免計入該年度綜合所得額而課徵所得稅，但仍應俟該股票於轉讓、贈與或作為遺產分配時予以課稅，此即俗稱緩課股利，故上訴人如於八十三年間有轉讓資本公積轉增資配股之股票時，雖無庸課徵證券交易所得稅，惟仍須列報營利所得課徵綜合所得稅。（三）公司減資，依公司法第一百六十八條及第二百八十條規定，典型上有實質上減資（將多餘資金返還股東）及形式上減資（公司鉅額虧損，不返還現實之資金）兩種，經查本件和華公司係經營各種電子製品、設備、組件及其相類或有關物品之加工、裝配製造及買賣等，該公司所為增資、減資程序係在八十三年間，然依原處分卷附之該公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書、八十三年度營利事業所得稅結算申報核定通知書之記載內容以觀，該公司於八十三度申報及核定之課稅所得額均為四二
九、二九九元，於八十三年二月間將資本公積轉增資（即以增資股票方式配股）後，當無所謂公司因營業活動而發生鉅額虧損之情形，是該公司無公司法上所謂形式上減資可言。再者，公司法實質上減資係指在公司正常營業狀態下，公司事業非如設立之初所預期需要如此鉅額資金，或因經濟情勢變遷，須收縮公司規模而形成資本過賸，勢須減少資本而將多餘資金返還於股東，惟查和華公司於八十三年二月間增資後，旋於同年六月間減資，並於八十四年七月間向臺北市政府建設局申請解散公司登記，短短期間，自無所謂經濟情勢變遷可言，加以增資非屬股東原出資額，迄其減資時止，無何符合公司實質上減資要件之情形，其減資行為顯係虛偽，是該公司顯係利用出售土地增益轉列資本公積，以該資本公積轉增資，再減資，以現金收回資本公積轉增資配發股票及清算之方式，將出售土地增益分配予股東，究其行為非屬股票轉讓之性質，仍為股利之分派，自無首揭財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋之適用，自亦無上訴人所訴信賴保護原則之適用。上訴人既有股利所得，依實質課稅原則，自應於形式上轉讓年度課稅。從而被上訴人以和華公司於八十三年間辦理減資手續，其形式上雖為轉增資股票之轉讓，惟實質上該收回之股票不能再行轉讓，與股票具流通轉讓之性質有間，而認和華公司藉由現金收回資本公積轉增資配發股票，將出售土地增益分配予各股東之年度，為上訴人取得股利所得之年度，依行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款規定，認屬營利所得，而課徵綜合所得稅，尚非無據。（四）司法院釋字第二八七號解釋意旨及財政部六十一年八月二日台財稅第三六五一○號函釋，行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用。而財政部六十二年三月二日台財稅第三一六○四號函及八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函，均係對三十七年四月一日公布施行之所得稅法第十四條第一項第一類之營利所得及同法第八十八條有關公司清算時，分配剩餘財產，以土地交易增益轉列資本公積，並辦理增資，其無償配發股份金額，超出原出資額，非屬股東原出資額部分，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得，申報課徵所得稅，並應依股利分派辦理扣繳之闡明性釋示，係財政部本於其職掌所為，且未逾越所得稅法第八十八條規定意旨，應適用於本件，且應自法規生效之日起有其適用。本件係上開八十四年三月二十二日函釋發布前之案件，依稅捐稽徵法第二十一條第二項規定，於核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵。上訴人八十三年度綜合所得稅補徵處分係於八十八年十二月六日開徵，未逾核課期限。且和華公司係於「營業存續期間內」，行「解散清算」之事實，利用結束營業之前，將公司巨額資產分配發還予股東，不循正當清算途徑，逕以迂迴方式即利用連續增減資之手法，將出售土地增益分配予股東而規避股東原應負擔之所得稅負，實有違誠實報稅精神及租稅公平原則，並無信賴利益可言，亦不值得保護，自有該函之適用，核與所得稅法之意旨無違，亦無稅捐稽徵法第一條之一規定之適用。（五）財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第000000000號函令雖說明財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函及八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函，均屬有利於納稅義務人之有效釋函，納稅義務人仍得據以主張援引適用，但該答覆函之說明三亦指明，公司於利用資本公積，辦理增資再減資期間，其財務、營運各方面有不合「繼續經營假設」之情形，稽徵機關應本諸職權詳細調查事證，參照財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋規定辦理。本件和華公司係經營收錄音機等電子產品之製造買賣業務，其營業收入淨額自八十年二億五千萬餘元，減至八十一年一仟二百萬餘元、八十二年九百萬餘元、八十三年二百萬餘元，且該公司八十三年度並無任何進料或進貨交易，公司幾已呈停工狀態，此有和華公司八十三年度營業成本明細表、八十二年度營利事業所得稅結算申報核定通知書及會計師查核報告書等附卷可稽，和華公司無永續經營之事實，足堪認定。是依財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第000000000號函之內容，被上訴人將和華公司以無實益增減資方式分派股東剩餘財產之行為，依財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋精神，歸課和華公司股東減資年度（八十三年度）營利所得，並無違誤。（六）如前所述，上訴人不得主張信賴首揭財政部六十九年及八十一年函釋，且上訴人為和華公司之股東兼董事，亦參與該公司增、減資之會議議決事項，知悉該公司增、減資之目的為將出售土地增益分配予股東，並非善意信賴之第三者，其應申報而漏報系爭營利所得，難謂無故意或過失，依司法院釋字第二七五號解釋，仍應予以處罰。從而，原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，爰駁回上訴人之訴。
四、本院查：本件和華公司於八十二年間出售土地，將售地增益二二八、三五○、一七一元轉列資本公積，該公司股東常會於八十三年二月五日決議利用資本公積辦理轉增資金額一四五、○○○、○○○元，隨即於同年六月十四日為減資基準日，辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票金額一七○、○○○、○○○元，和華公司並於八十四年七月十二日經臺北市政府建設局准予公司解散登記。和華公司增資、減資，雖屬兩階段之行為，形式上符合財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函及八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋，惟其增資、減資，並非以公司正常經營為目的，而以無實質增減資方式，分派股東剩餘財產。原判決認為和華公司之減資行為顯係虛偽，用語雖有未當，惟認為和華公司形式上之增資、減資行為，實質上則係藉由現金收回資本公積轉增資配發股票，將出售土地增益分配予各股東之結論，並無不合。原審判決關於和華公司係利用出售土地增益轉列資本公積，以該資本公積轉增資，再減資，以現金收回資本公積轉增資配發股票及清算之方式，將出售土地增益分配予股東，究其行為非屬股票轉讓之性質，仍為股利之分派，自無財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋之適用，亦與財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第000000000號函釋意旨無違，應無稅捐稽徵法第一條之一規定及上訴人所主張信賴保護原則之適用；以及關於違章行為之處罰之責任要件，均已詳予論述如前述。又原審判決並無判決不備理由，或判決理由矛盾之違法，就上訴人於原審所提準備書續狀所提攻擊防禦方法，亦已詳予審酌，且說明不採和華公司增資、減資實質合法之理由。又原審就相關證據及和華公司減資之要件及目的，已予以調查並給予上訴人陳述機會，有原審九十年九月七日言詞辯論筆錄附原審卷可稽，並無認定事實不憑證據與重要證據漏未調查之違法等情形。核原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。至上訴人為和華公司之股東，而非該公司之董事，原判決認上訴人為和華公司董事，並進而認定上訴人參與和華公司增減資之會議議決事項，並非善意信賴之第三者等情，固有可議，惟上訴人既為和華公司之股東，以股東身分參與該公司增減資之會議議決事項，仍足認定上訴人非善意信賴之第三者，原判決所為認定仍無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年十二月十二日
最高行政法院第三庭
審判長法官葉振權
法官林家惠法官吳錦龍法官劉鑫楨法官吳明鴻右正本證明與原本無異
法院書記官阮桂芬中華民國九十一年十二月十二日