裁判字號：臺灣高等法院臺中分院97年上訴字第550號刑事判決
裁判日期：民國97年07月02日
裁判案由：違反稅捐稽徵法
臺灣高等法院臺中分院刑事判決97年度上訴字第550號上訴人臺灣臺中地方法院檢察署檢察官被告甲○○
乙○○上一人選任辯護人吳文虎律師上列上訴人因被告等違反稅捐稽徵法案件，不服臺灣臺中地方法院96年度訴字第2064號中華民國97年1月2日第一審判決（起訴案號：臺灣臺中地方法院檢察署95年度偵字第3656號），提起上訴，本院判決如下：
主文原判決撤銷。
乙○○所犯罪名及處罰，詳如附表一「所犯罪名及處罰」欄所示；應執行有期徒刑玖月，如易科罰金，以銀元參佰元即新台幣玖佰元折算壹日。
甲○○所犯罪名及處罰，詳如附表二「所犯罪名及處罰」欄所示；應執行有期徒刑壹年貳月，緩刑參年。
事實
一、乙○○原係 英德鑫 貿易有限公司（下稱英德鑫公司，原登記負責人為 劉瑜宏 ，業經檢察官另行發布通緝，該公司登記負責人後於民國91年10月2日後改為乙○○之母魏 李昭子 ）之副總經理，亦為該公司之實際負責人，在執行職務範圍內，為公司法規定之公司負責人。而英德鑫公司為納稅義務人，於91年9月12日進口如附表一所示之 賓士 汽車時，由 陳旭明 （由檢察官另行簽分偵辦）取得殘障人士蘇孟龍之同意，乙○○本人則取得殘障人士 鄭珮君 之同意後，分別以蘇孟龍、鄭珮君為使用人名義之不正當方法，申報進口附表一所示之賓士車輛，致使海關人員誤認前開殘障人士為各該車輛之使用人，而免徵進口稅，並因此減徵貨物稅及營業稅（貨物稅額為完稅價格乘以貨物稅率；營業稅額則為完稅價格加貨物稅稅額後，乘以百分之五），嗣該車進口後，英德鑫公司卻將附表一編號1之車輛出售並過戶予非屬殘障人士之陳旭明，附表一編號2之車輛則由 王錦鋒 （後改名 王俊翔 ）以其弟 王銘輝 名義購買後過戶，英德鑫公司以上開不正當方法逃漏稅捐共2次，總計逃漏稅額為新臺幣（下同）317,333元（含逃漏貨物稅266,028元、逃漏營業稅51,305元）。
二、甲○○任職於 銘邦 企業有限公司（下稱銘邦公司，實際負責人 蔡永松 ，已死亡），從事國外汽車進口事務。銘邦公司進口汽車時，依法應繳納貨物稅及營業稅，為稅捐稽徵法所稱之納稅義務人。如納稅義務人進口汽車，車內安裝殘障輔助設備，申報使用人為特定殘障人士，檢附其證明文件，免徵進口稅，而因稅基減少（無須加上進口稅稅額），故可繳納較少之貨物稅及營業稅，但上開殘障人士專用車，限定過戶轉讓對象，須為進口報單上記載之使用人。詎甲○○竟以身為殘障人士之人際關係，以介紹其他殘障人士為人頭等方式，幫助銘邦公司於91年1月至同年8月間，進口詳如附表二所示之賓士（MERCEDESBENZ）汽車，係利用不知情之日盛報關股份有限公司（下稱日盛公司），透過 戴文良 （另經檢察官為緩起訴處分）之介紹取得殘障人士陳玉鳳、 彭作俊 、 賴慶龍 、 羅瑞 欲（均另經檢察官為緩起訴處分）等人之同意，透過楊繼志（另經檢察官為緩起訴處分）取得殘障人士王燦煌（另經檢察官為緩起訴處分）之同意，並另又取得殘障人士 劉政福 、 潘永波 、 柯丁豪 （均另經檢察官為緩起訴處分）等之同意，虛偽申報上開殘障人士為使用人，使海關人員陷於錯誤，而予以減徵貨物稅及營業稅。實際上銘邦公司卻將各車內殘障輔助設備拆除後，分別過戶轉讓予非殘障之俐業股份有限公司（下稱俐業公司）及不知情之 陳明智 、 歐曉玲 、 陳悠佩 、 曾良妹 、 羅鳳珠 、 湯清亮 、 徐若達 等人，銘邦公司以上開詐術逃漏稅捐共8次，總計逃漏稅額為859,021元（含逃漏貨物稅711,833元、逃漏營業稅147,188元，詳如附表二所示）。
三、案經法務部調查局航業海員調查處臺中站移送臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159條第1項固定有明文。惟被告以外之人於審判外之陳述，雖不符同法第159條之1至之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。又當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，同法第159條之5亦定有明文。查本案就被告乙○○部分，證人陳旭明、蘇孟龍、王錦鋒、 張憶文 、 曾秋金 等於法務部調查局航業海員調查處（下稱海調處）中之指述；就被告甲○○部分，證人戴文良、 羅瑞欲 、賴慶龍、彭作俊、潘永波、王燦煌、楊繼志、柯丁豪、劉政福、陳玉鳳、 莫宗祺 、陳明智、徐若達、張憶文、曾秋金等於海調處之指述，均為審判外之陳述而屬傳聞證據，公訴人、被告等及被告乙○○之選任辯護人於本院準備程序及審判程序中對於前述證人於調查站中之指述暨其他相關具傳聞性質之證據資料之證據能力，均表示沒有爭執，且迄於言詞辯論終結前亦未聲明異議。本院審酌渠等陳述及證據資料作成時之情況，核無違法取證或其他瑕疵，認為以之作為證據為適當，上開證人於審判外之陳述及相關證據資料，自得做為證據，合先敘明。
二、訊據被告乙○○、甲○○均矢口否認英德鑫公司有何逃漏稅捐之犯行，被告乙○○辯稱：英德鑫公司並沒有藉殘障人士的名義來進口車輛，而是接受殘障人士的委託而進口，伊公司在做完買賣交車的時候，有告知買受人車子若要過戶給非殘障人士時，需要補稅，陳旭明的部分，因為其要載送為殘障人士之祖母，原本要以其祖母名義進口車輛，後來海關認為其祖母年齡不符規定，不能進口，陳旭明就再找蘇孟龍當人頭進口，這部分英德鑫公司並不知情，英德鑫公司沒有指使或教授陳旭明為任何事情。鄭珮君的部分，已經由鄭珮君承認是她自己將車輛賣給別人，並不是英德鑫公司賣出去的云云。被告甲○○辯稱：伊只是受僱於銘邦公司幫忙代辦國外的汽車進口，不是銘邦公司的經理人，銘邦公司的實際負責人為蔡永松，現在已經死亡，蔡永松為登記負責人 蔡天讚 的兒子；80幾年間，蔡永松想做此業務，請伊加入殘障社團，有印一些文宣，給殘障人士，進口車輛可以免稅云云。
三、本院查：㈠證人即任職於台中關稅局從事稽核、驗貨工作之曾秋金於海
調處調查時，就本案查獲經過證稱：「銘邦公司及英德鑫公司是確曾於90年12月至91年9月間我委託日盛報關公司及和信報關公司向財政部台中關稅局報運進口12輛賓士廠牌殘障人士專用轎車入關，並由我選案承辦相關通關放行後事後稽核工作，該批車輛引擎排氣量從2000c.c.至5000c.c.不等，因係殘障人士專用車，依故免徵進口稅，而貨物稅及營業稅依據海關規定仍須繳交，前述13輛殘障人士專用車均係由進口人繳交各項稅捐後通關放行，據進口課調案得知，銘邦公司除向本局報運進口殘障人士專用出外，另在基隆關稅局亦有申報進口乙輛殘障人士專用車，其進口日期為90年3月17日、報單號碼為AA/90/1541/0001。」「選案當時之一般進口轎車之進口稅稅率固定為29％，貨物稅部分：2000c.c.以下車輛貨物稅稅率為25％、2000c.c.以上車輛貨物稅稅率為35％，營業稅稅率固定為5％；進口殘障人士專用車，免徵進口稅，而貨物稅稅額為進口稅車完稅價格乘以貨物稅稅率而得，營業稅稅額為進口車完稅價格加貨物稅稅額後乘以5％，因計算稅基不同，故和非殘障進口稅額（進口車完稅價格加進口稅後乘以各級稅率）仍有差別」「申報進口殘障人士專用車須繳交之文件除商業發票、裝箱單、提單、委任書外，另須經濟部國貿局輸入許可證、進口汽車46項清表、原廠書說明書、改裝說明書、改裝使用書及該殘障車輛使用人之殘障手冊正本」「從進口單顯示，該殘障車之使用人有劉政福、 蔡國良 、 林美香 、潘永波、 洪寶山 、柯丁豪、羅瑞欲、王燦煌、賴慶龍、彭作俊、 蘇夢龍 、陳玉鳳及鄭珮君等人」「我在事後作稽核訪談時，前述進口殘障專用車如已過戶轉讓，則該車均已不在該殘障人士手中，惟有於訪談劉政福時，經受讓人將車開回由我檢視，發現該部車殘障人士專用車之殘障配備已拆除」「因我係從事通關放行後之事後稽核工作，在前述期間內本局進口課、保稅課連續接受十餘輛殘障人士專用車進口通關申請，且大部分由同一家公司辦理進口，該課承辦人員直覺認為有可能係進口人利用殘障人士為人頭，辦理進口後再改裝販售給非殘障人士，牟取其中進口稅捐之差價，於是向我反映，在我得知上情即進行調查稽核，並配合本局督察室人員訪談前述使用人劉政福、羅瑞欲二人，另四人則由我及另一承辦人 鄭政烝 前往訪談，他們六人坦承確有出具殘障手冊及駕照影本供銘邦公司辦理進口殘障人士專用車輛等情事，另向各監理單位調閱前述13輛進口殘障車車籍資料，發現各該車在辦理領牌後，除使用人蔡國良之殘障車外，餘12輛殘障車均於短期內即過戶給非殘障人士，證實確有進口人借用人頭進口殘障人士專用車牟利情事，我於是將調查結果簽會進口課，由該課辦理補稅及行政罰鍰工作」（調查卷78-80頁）。另證人即日盛報關股份有限公司報關員張憶文於海調處調查時證稱：「我確於90年12月間至91年9月間接受銘邦公司負責人蔡永松、副總經理甲○○先生及英德鑫公司老闆娘乙○○之委託向財政部台中關稅局陸續報運進口12輛賓士廠牌殘障人士專用轎車入關，該12輛車因係殘障人士專用車，故免繳進口稅，至於營業稅及貨物稅則仍應海關稅則之規定繳交，其稅率分別為25％（2000cc下）至35％（2000cc以上）及5％，．．各該車輛進口時，進口人銘邦公司及英德鑫公司須先繳交暫押款予海關，俟海關核扣稅額後，再將餘款退回進口人」「我記得當時在完成報關手續後，即聯絡銘邦公司及英德鑫公司人員至中國貨櫃公司櫃場及京揚股份有限公司保稅倉庫領車，每台車報關費用約6000元，已由銘邦公司及英德鑫公司支付」「我交車時，該車仍係殘障，至於交車後是否有拆除我則不清楚」「前述殘障車輛進口通關查驗係由海關進行書面審核，包括殘障手冊及駕照等，均順利通關放行，並未就殘障人士本人進行比對」等語（調查卷第75-77頁）。
㈡被告乙○○雖以前詞置辯，然查：
⑴乙○○為址設於臺中市○○區○○○路○段○○○號9樓3之1之
英德鑫公司副總經理，並為該公司之實際負責人一情，業據被告乙○○於原審審理時供述不諱（原審卷第161至第162頁），且依證人陳旭明提出之名片，其上載明被告乙○○為英德鑫公司之副總經理，有名片影本1紙在卷可參（原審卷第164頁），復參之該公司原登記代表人為 魏瑜宏 ，91年10月2日後改為 魏李昭子 ，同年月15日解散，有該公司變更登記事項表及經濟部91年10月15日經授中字第09132846750號函在卷可佐（調查卷第195至第197頁），由該公司前後任之代表人分別為被告乙○○之胞兄及母親一情觀之，可見被告乙○○應為英德鑫公司之副總經理，並實際負責該公司之業務，為公司法第8條規定之所謂公司負責人無誤。
⑵附表一編號1所示之賓士車輛，報關進口時之使用人本為蘇
孟龍，而後即過戶登記予陳旭明，有進口報單、進口與貨物稅完（免）稅證明書（車輛用）在卷可參（調查卷第27至第
29頁、）。而該車之購買過程，係證人陳旭明取得殘障人士蘇孟龍之同意後，經由英德鑫公司以蘇孟龍為使用人報關進口一節，業經證人陳旭明於海調處、偵查及原審審理中證述：我於91年9月間休假時到臺中，當時有意購買賓士車作為代步工具，後來跟英德鑫公司副總經理洽談後，決定購買E240之車款，總價為220萬元，旦因超過我的預算，我表示超出預算，乙○○乃表示我如果可以提供殘障人士手冊,可以降價出售，因我祖母 陳賴絲 剛好具備殘障人士資格，我乃決定購買，經過討價後，以183萬元成交，於9月11日我再前往該公司簽約，並交付我祖母的殘障手冊，另尾款雙方同意以貸款方式支付，英德鑫公司於數日後通知我表示，因我祖母沒有駕照，所以無法辦理通關領車，我告知希望能終止合約退款，但英德鑫公司不同意，乃要求另提出其他具有駕駛執照且較年輕之殘障人士證件，我才向蘇孟龍提出要求借用其殘障手冊，蘇孟龍純粹是基於友誼才出借名義，沒有支付任何費用給他等語（調查卷第174頁、偵查卷第76至第77頁、原審卷第152至第153頁），核與證人蘇孟龍證述其係出名擔任前開車輛之進口使用人之過程等情相符（調查卷第143頁、原審卷第156頁），而證人陳旭明、蘇孟龍前開所述，均使其等陷於幫助逃漏稅之境地，該證詞明顯對其等不利，是其等並無蓄意虛偽陳述，故陷被告乙○○於罪之必要，是其等前開證述，應屬真實可採。從而，英德鑫公司方面就附表一編號1之車輛委託報關行報關進口時，明知該車輛實際使用人係非殘障人士之陳旭明，而故以殘障人士之蘇孟龍報關進口，其顯有逃漏進口稅、貨物稅及營業稅並因此減徵之意圖至為明顯，被告乙○○辯稱公司方面對於車輛後來過戶給非殘障人，並不知情云云，顯係卸責之詞，不足採信。
⑶又附表一編號2所示之賓士車輛，報關進口時之使用人本為
鄭珮君，而後即過戶登記予王銘輝，有進口報單、進口與貨物稅完（免）稅證明書（車輛用）及汽（機）車過戶登記書在卷可參（調查卷第33至第34頁、原審卷第190頁）。而該車之進口過程，為被告乙○○取得殘障人士鄭珮君之同意後，經由英德鑫公司以鄭珮君為使用人報關進口後，再由英德鑫公司轉賣一節，業經證人鄭珮君於原審審理中證述：我在嘉義開店的時候，跟乙○○就是朋友，是乙○○來跟我借殘障手冊去辦理買車的事，她只有叫我當人頭，我從來都沒有看過這部車，後來過戶給誰，我都不知道，之後在海關那裡出事，海關要我補稅，乙○○就要我講在調查局那樣的陳述等語（原審卷第158至第159頁）。另證人王錦鋒即該部賓士車輛之後之實際買受人於海調處中證述：車號0000000賓士車並非購自鄭珮君，而係91年9月間在臺中市○○路、市○路口向英德鑫公司購得，價款315萬元。我當時前往英德鑫公司看車，英德鑫公司業務員表示，該公司係貿易商，所進口之車輛可比代理商便宜約20餘萬元，經過數次協商始簽約訂購，訂金約10萬元，該車在辦理通關過程中我又支付150萬元現金，餘款於交車時付清等語（調查卷第98至第99頁）；原審審理中到庭證述：車號00－0000賓士車是以我弟弟的名義購買，當時並非購自鄭珮君，而係於91年9月間在臺中市○○路、市政路口的進口商，購買時該車並無為殘障人士而設之特別設備，之前在調查站所述係屬實在等語（原審卷第209至第210頁）。是依證人鄭珮君、王錦鋒所述，前開車輛係由英德鑫公司於報關進口後隨即轉賣予證人王錦鋒，是英德鑫公司顯然故以殘障人士之鄭珮君報關進口再為轉賣，其顯有逃漏進口稅、貨物稅及營業稅減徵之意圖至為明顯，是被告乙○○辯稱該車係鄭珮君本人購買後過戶給他人云云，顯係卸責之詞，不足採信。
⑷再者，附表一編號1、編號2所示之賓士車，分別以蘇孟龍、
鄭珮君為使用人而報關進口，因免徵進口稅，致貨物稅及營業稅因此減徵（貨物稅額為完稅價格乘以貨物稅率；營業稅額則為完稅價格加貨物稅稅額後，乘以百分之5），而致附表一編號1部分逃漏稅之金額為119,319元（貨物稅：100,028元，營業稅：19,291元）；附表一編號2部分逃漏稅之金額為198,014元（貨物稅：166,000元，營業稅：32,014元），共計逃漏稅為317,333元，亦有臺中關稅局92年第00000000號處分書及92年第00000000號處分書在卷可佐（調查卷第67頁、第70頁），故英德鑫公司此部分逃漏稅捐之犯行，應足認定。
⑸綜上所述，本件事證明確，英德鑫公司為納稅義務人，逃漏稅捐之犯行明確。
㈢被告甲○○雖以前詞否認犯罪，然查：
⑴甲○○於檢察官偵訊時供稱：「當初是因為蔡永松要我去接
觸殘障團體，發佈殘障人士汽車有不用繳稅優惠的訊息，我有介紹戴文良了解這個狀況， 曾睦翰 是銘邦公司名義上負責人，他是負責銘邦公司食品部分之業務。我認是戴文良，透過戴文良發佈購車優惠的訊息，後來陸續有殘障人士要跟我們合作，．．」「洪寶山確實是他個人要用車， 賴嚮鐘 純粹是義務幫忙用他的名義購車，車是要給曾睦翰用的，車錢也是曾睦翰出的，柯丁豪是透過戴文良認識的，他用他名義買的車交給誰我忘記了，公司的錢是由蔡永松去處理，人頭分多少錢我不知道，約2、3萬元，是我聽蔡永松告訴我的，．．」「（問：用人頭購車近來轉賣，一台車可以賺多少？）答：公司的利潤一台是3～5萬元，因為也其他的成本，人頭至少2～3萬，介紹人一個人抽多少我不知道」「（問：購車的款項是由何人支出？）答：真正的買主先支出」「（問：有無告訴真正的買主是先用殘障人士名義報關？）答：沒有。」「（問：曾睦翰在銘邦公司擔任何職務？）答：掛名董事長，他也有介紹真正的買主來買車」等語（95年度偵字第3656號卷第2-5頁）。另於海調處調查及本院行準備程序時分別供稱：「我於89年進入銘邦公司擔任進出口業務工作時，經由銘邦公司實際負責人蔡永松告知有關前述殘障人士自國外進口殘障人士專用轎車於進口時可免徵進口稅及貨物稅、營業稅之優惠」「．．曾睦翰係我在85、86年任職於幸福人壽之同事，蔡永松則係我高中同學，蔡永松曾至台中與我聚會，經由我介紹而認識曾睦翰，令蔡永松因想到台中發展，乃借用曾睦翰所有位於台中縣○○鄉○○路之辦公室作為銘邦公司設籍地址及營業所，當時銘邦公司登記負責人雖為曾睦翰，惟實際負責人為蔡永松」「．．，另戴文良亦有介紹前述若干殘障人士借由銘邦公司進口殘障人士專用轎車，．．，前述殘障人士進口專用車輛報關係委由日盛報關行代為辦理，送件有時由我送件，有時蔡永松親自送，．．」等語（調查卷第161-163頁）；「我是被同學蔡永松拖累，他在海關做過兩、三年，我任職在他那裡，．．，我是被他利用，我不是擔任公司的職務，我的想法是殘障人士有這樣的福利，所以我才來幫忙殘障人士爭取這些福利」「．．我知道有殘障輔助設備的汽車在進口的時候，有稅捐的減免，後來車子用殘障人名義進口後轉給非殘障人士我也知道」「（問：既然知道為何要這樣做？）答：我之前有提出質疑這樣不能辦理過戶，我是經過他的指示才去做的，他告訴我車子沒有任何規定不能過戶給人家，並告訴我如果有罰款、或欠稅的時候，車子不能辦理過戶，所以我才繼續做」等語（本院97年3月14日準備程序）。
⑵參酌：
①證人戴文良、羅瑞欲、賴慶龍、彭作俊、陳玉鳳、潘永波
、王燦煌、楊繼志、柯丁豪、劉政福、莫宗祺、陳明智、徐若達及前開張憶文、曾秋金分別於海調處及檢察官偵查時所為之證述。
②證人陳玉鳳、羅瑞欲、賴慶龍、彭作俊、柯丁豪、王燦煌
、楊繼志、戴文良、劉政福、潘永波分別因上開行為，經檢察官為緩起訴處分等情亦有上開證人所為之簽署文件影本附偵查可考。
③卷附DA/BC/91/U475/3224進口報單、(91)中進證字第0003
號進口與貨物稅完（免）稅證明書（車輛用）、王燦煌汽車駕駛執照及殘障手冊影本、92年第00000000號臺中關稅局處分書、車牌號碼00-0000號賓士汽車之車籍資料、DA/BC/91/V788/3265進口報單、羅瑞欲國民身分證、汽車駕駛執照及殘障手冊影本、92年第00000000號臺中關稅局處分書、車牌號碼00-0000號賓士汽車之車籍資料、DA/BC/91/W464/3245進口報單、(91)中進證字第0887號進口與貨物稅完（免）稅證明書（車輛用）、賴慶龍汽車駕駛執照及身心障礙手冊影本、92年第00000000號臺中關稅局處分書、車牌號碼00-0000號賓士汽車之車籍資料、DA/BC/90/
WR61/3227進口報單、劉政福國民身分證、汽車駕駛執照及殘障手冊影本、92年第00000000號臺中關稅局處分書、車牌號碼00-0000號賓士汽車之車籍資料、DA/91/G435/0002進口報單、潘永波國民身分證、汽車駕駛執照及殘障手冊影本、92年第00000000號、92年第00000000號、92年第00000000號、92年第00000000號臺中關稅局處分書、車牌號碼00-0000號賓士汽車之車籍資料、柯丁豪國民身分證、汽車駕駛執照及身心障礙手冊影本、車牌號碼00-0000號賓士汽車之車籍資料、DB/D2/91/166D/0041進口報單、彭作俊殘障手冊影本、車牌號碼00-0000號賓士汽車之車籍資料、號碼DB/D2/91/166D/0085進口報單、(91)中保業進字第7386號進口與貨物稅完（免）稅證明書（車輛用）、陳玉鳳國民身分證、汽車駕駛執照及殘障手冊影本、車牌號碼00-0000號賓士汽車之車籍等資料被告甲○○之自白與事實相符，其所為上開辯解應係事後卸責之詞不足採信，本件事證明確，銘邦公司為納稅義務人，逃漏稅捐之犯行明確。
㈣至被告甲○○是否確為銘邦公司負責人一節，證人即和信報
關有限公司負責人 郭正立 於海調處時供稱：「甲○○在銘邦公司的職務我並不清楚，我只知道他是銘邦公司的合夥人，且係殘障人士」「我記得委任書上之大小章有蔡永松之小章」（調查卷第71頁）；證人即日盛報關股份有限公司襄理張憶文於調查時供稱：銘邦公司負責人為蔡永松、副總經理為甲○○等語；而證人即進口車輛之買受人陳明智於調查時供稱：被告甲○○為銘邦公司總經理，但同時亦稱，係由銘邦公司負責人曾睦翰與其接洽並簽約等語；證人即進口車輛之買受人洪寶山於調查時則稱，被告甲○○係銘邦公司業務員，實際負責人為蔡永松等語，不一而足。而依原審卷附被告甲○○的名片影本，上頭並無任何的頭銜可以證明甲○○為銘邦公司的總經理或是副總經理，無法從中認定甲○○為該公司之負責人，參以：銘邦公司係設於臺中市○○區○○○○街○○號3樓之3，91年9月24日後變更登記負責人為蔡天讚，業據被告甲○○供承在卷，並有有限公司變更登記表及銘邦公司91年度營利事業所得稅結算申報書附卷可參（調查卷第184至186頁、原審卷第第124至第125頁）。而銘邦公司之登記負責人雖為蔡天讚，惟實際負責人則為蔡永松一情，除據被告甲○○供述在卷外，並經證人戴文良於法務部調查局航業海員調查處臺中站及偵查中證述明確（調查卷第164至第166頁、第7頁正面、背面），是此部分之事實，應足認定。
被告甲○○雖於銘邦公司任職，惟其僅負責國外汽車之進出口業務，業據其於法務部調查局航業海員調查處臺中站、偵查及原審審理中供述一致，且銘邦公司之公司登記事項中亦未登載其為銘邦公司之經理人，故其是否為銘邦公司之經理人而符合公司法第8條規定之所謂公司負責人，已值存疑。再者，依勞工保險局被保險人投保資料所載，被告甲○○於90年10月1日至91年11月8日由銘邦公司為其投保勞工保險，投保薪資僅為20,100元，有勞工保險局被保險人投保資料1紙在卷可參（原審卷第48頁），而依該薪資額度觀之，應非經理人所領之薪資，亦符常情，是被告甲○○辯稱其非銘邦公司之經理人等詞，應屬可信。
四、按稅捐稽徵法第四十七條第一款所定之公司負責人應受處罰，係自同法第四十一條轉嫁而來，此一處罰主體專指公司負責人而言，並非對實施犯罪行為者所為之規定，故非公司之負責人，其縱有參與公司逃漏稅捐之行為，應僅成立同法第四十三條第一項之幫助犯，尚無與公司負責人共同實施而共犯該罪責之可言；且為犯罪主體之公司，又非如自然人有犯罪意思，與共同正犯須二人以上對於犯罪有意思聯絡之觀念不相容。故非公司負責人參與公司上述各種犯罪之實施，亦不能依刑法第三十一條以共同正犯論（最高法院84年度台上字第5528號判決、84年度台非字第122號判決、75年度台上字第6183號判例參照）；復按所得稅法第7條第3項規定「本法稱納稅義務人，係指依本法規定，應申報或繳納所得稅之人」。公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。復按公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，並非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1款之規定，代替公司受徒刑之處罰，又公司不具有犯罪能力，自無所謂概括犯意之存在，故公司以不正當方法逃漏稅捐，當不可能成立刑法修正前之連續犯，該公司負責人因而代罰，亦不應成立連續犯，公司逃漏稅捐多次，其負責人應成立多次犯罪，併合處罰（最高法院95年度臺上字第7269號判決意旨參照）。是本件被告乙○○為納稅義務人英德鑫公司及被告甲○○幫助以不正當方法逃漏稅捐，被告等2人本身均非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅係分別依同法第47條第1款之規定而代替公司受徒刑之處罰（被告乙○○）及同法43條第1項處罰（被告甲○○），英德鑫公司前開逃漏稅之次數為2次，銘邦公司逃漏稅次數為8次，被告乙○○自應論以2罪，甲○○應論以8罪。
五、復按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第
2條第1項定有明文，茲因本件論罪科刑所適用刑法業於民國94年2月2日以華總一義字第09400014901號令修正公布，並自95年7月1日起施行，法律有下列變更，爰比較新舊法如下：
㈠關於法定刑罰金刑部分，修正後刑法第33條第5款規定「罰
金：新臺幣一千元以上，以百元計算之」，與修正前刑法第33條第5款規定「罰金：一元以上」不同。比較新舊法結果，以舊法較有利於被告，故依刑法第2條第1項前段規定，本案關於法定刑罰金部分，自應適用行為時之法律即修正前刑法第33條第5款規定決定其罰金部分之法定刑。
㈡關於易科罰金之折算標準，修正後刑法第41條第1項修正提
高為「以新臺幣1,000元、2,000元、3,000元折算1日」，並刪除「因身體、教育、職業或家庭之關係，執行顯有困難者」之條件，第2項增訂「前項規定於數罪併罰，其應執行之刑未逾6月者，亦適用之」，而修正前刑法第41條第1項規定「得以1元以上3元以下折算1日（復依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，係就原定數額提高為100倍折算1日即銀元100元以上300元以下折算1日）」，故關於易科罰金折算標準，以修正前之折算標準對被告較為有利，應依刑法第2條第1項本文規定，適用修正前刑法第41條第1項前段、修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，定其易科罰金之折算標準。
㈢關於定應執行刑之規定，修正後刑法第51條第5款規定：「
數罪併罰，分別宣告其罪之刑，依下列各款定其應執行者：．．五、宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年。」，較修正前刑法同條款規定：「數罪併罰，分別宣告其罪之刑，依左列各款定其應執行者：五、宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」，對行為人不利，故依刑法第2條第1項前段之規定，適用修正前刑法第51條第5款之規定。
㈣依前開所述，經綜合比較之結果，95年7月1日修正施行之新
法，並未較有利於行為人，自應適用行為時即修正前之規定處斷。
六、核被告乙○○所為係犯稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之罪，被告甲○○所為，係犯同法第43條第1項之罪。英德鑫公司前開逃漏稅之次數為2次，銘邦公司逃漏稅次數為8次，被告乙○○自應論以2罪，甲○○應論以8罪。就被告甲○○部分公訴人認係稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之罪，尚有未洽，應予變更。查被告乙○○於本案審理中始終否認犯行，推諉卸責，且英德鑫貿易有限公司以不正當方法逃漏稅捐2次，總計逃漏稅額高達31萬7333元，影響稅捐機關核課稅款之正確性，並造成國家稅捐短少，被告乙○○以公司實際負責人身分從事上開犯行情節非輕，原審予以乙○○論罪科刑固非無見，惟量刑過輕，另就被告甲○○部分，原審遽予無罪之諭知，均有未洽，檢察官上訴意旨，指摘原判決不當，非無理由，自應予撤銷改判，爰審酌英德鑫公司、銘邦公司以前開不正方法逃漏稅捐，影響稅捐機關核課稅款之正確性，並造成國家稅捐短少，被告乙○○為英德鑫公司之實際負責人，自應負其全責；被告甲○○自恃其為殘障人士，以其人際關係，甘為銘邦公司實際負責人蔡永松所用，為賺取酬金，引介其他殘障人士擔任人頭，為上開犯罪行為，辜負照顧殘障同胞之美意，行為次數高達8次，惟所為幫助行為非居於主導地位，情節較輕，及其等犯罪之動機、目的、手段等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。又被告等行為後，中華民國96年罪犯減刑條例於96年7月4日公布，於同年月16日施行，查本件犯行係在96年4月24日以前，且非中華民國96年罪犯減刑條例第3條所示不得減刑之罪，爰分別依中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款，減其刑期2分之1後，定其應執行刑，並分別就符合諭知易科罰金之折算標準部分為諭知。復查，被告甲○○前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有台灣高等法院被告全國前案紀錄表附卷可稽，因屬殘障人士，居於經濟上之弱勢，在負責人蔡永松之要求下，一時失慮，致罹刑章，經此教訓，當知所警惕，應無再犯之虞，本院認對被告所宣告之刑，以暫不執行為適當，爰併宣告緩刑三年。
七、據上論結，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段、第300條，稅捐稽徵法第41條、第47條第1款、第43條第1項，刑法第11條前段、第2條第1項前段，修正前刑法第33條第5款、第41條第1項前段、第51條第5款、第74條第1款，刑法施行法第3-1條第3項，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新台幣條例第2條，判決如主文。
本案經檢察官丙○○到庭執行職務。
中華民國97年7月2日
刑事第四庭審判長法官洪耀宗
法官江德千法官劉登俊上列正本證明與原本無異。
除被告甲○○不得上訴外，其餘得上訴。
如不服本判決，應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提出上訴後十日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)。
書記官粘銘環中華民國97年7月2日附表一：（英德鑫公司進口）┌──┬───┬─────────┬────┬─────────┬─────────┐│編號│日期│進口賓士汽車之型號│使用人│逃漏稅額│所犯罪名及處罰│├──┼───┼─────────┼────┼─────────┼─────────┤│1│進口│款式│殘障人士│貨物稅：100,028元│乙○○公司負責人，│││⒐⒓│E240│蘇孟龍│營業稅：19,291元│為納稅義務人，以不│││報關│車身號碼│過戶對象││正當方法逃漏稅捐，│││⒐⒓│WDB0000000A002560│陳旭明││處有期徒刑拾月，減│││││││為有期徒刑伍月，如│││││││易科罰金，以銀元叁│││││││佰元即新臺幣玖佰元│││││││折算壹日。│├──┼───┼─────────┼────┼─────────┼─────────┤│2│進口│款式│殘障人士│貨物稅：166,000元│乙○○公司負責人，│││⒐⒓│S320(LWB)│鄭珮君│營業稅：32,014元│為納稅義務人，以不│││報關│車身號碼│過戶對象││正當方法逃漏稅捐，│││⒐⒓│WDB0000000A247131│王銘輝││處有期徒刑拾月，減│││││││為有期徒刑伍月，如│││││││易科罰金，以銀元叁│││││││佰元即新臺幣玖佰元│││││││折算壹日。│└──┴───┴─────────┴────┴─────────┴─────────┘附表二：（銘邦公司進口）┌──┬───┬─────────┬────┬─────────┬─────────┐│編號│日期│進口賓士汽車之型號│使用人│逃漏稅額│所犯罪名及處罰│├──┼───┼─────────┼────┼─────────┼─────────┤│1│進口│款式│殘障人士│貨物稅：144,152元│甲○○幫助犯納稅義│││⒉⒛│S320LWB│王燦煌│營業稅：27,801元│務人，以不正當方法│││報關│車身號碼│過戶對象││逃漏稅捐，處有期徒│││⒉│WDB0000000A238931│俐業公司││刑肆月，如易科罰金│││││││，以銀元叁佰元即新│││││││臺幣玖佰元折算壹日│││││││；減為有期徒刑貳月│││││││，如易科罰金，以銀│││││││元叁佰元即新臺幣玖│││││││佰元折算壹日。│├──┼───┼─────────┼────┼─────────┼─────────┤│2│進口│款式│殘障人士│貨物稅：86,062元│甲○○幫助犯納稅義│││⒍⒈│E240│羅瑞欲│營業稅：16,597元│務人，以不正當方法│││報關│車身號碼│過戶對象││逃漏稅捐，處有期徒│││⒍⒕│WDB0000000B399586│陳明智││刑肆月，如易科罰金│││││││，以銀元叁佰元即新│││││││臺幣玖佰元折算壹日│││││││；減為有期徒刑貳月│││││││，如易科罰金，以銀│││││││元叁佰元即新臺幣玖│││││││佰元折算壹日。│├──┼───┼─────────┼────┼─────────┼─────────┤│3│進口│款式│殘障人士│貨物稅：97,312元│甲○○幫助犯納稅義│││⒎│C320│賴慶龍│營業稅：18,768元│務人，以不正當方法│││報關│車身號碼│過戶對象││逃漏稅捐，處有期徒│││⒏⒗│WDB0000000A114420│歐曉玲││刑肆月，如易科罰金│││││││，以銀元叁佰元即新│││││││臺幣玖佰元折算壹日│││││││；減為有期徒刑貳月│││││││，如易科罰金，以銀│││││││元叁佰元即新臺幣玖│││││││佰元折算壹日。│├──┼───┼─────────┼────┼─────────┼─────────┤│4│進口│款式│殘障人士│貨物稅：116,023元│甲○○幫助犯納稅義│││⒓│CLK320│劉政福│營業稅：22,376元│務人，以不正當方法│││報關│車身號碼│過戶對象││逃漏稅捐，處有期徒│││⒈│WDB0000000T104985│陳悠佩││刑肆月，如易科罰金│││││││，以銀元叁佰元即新│││││││臺幣玖佰元折算壹日│││││││；減為有期徒刑貳月│││││││，如易科罰金，以銀│││││││元叁佰元即新臺幣玖│││││││佰元折算壹日。│├──┼───┼─────────┼────┼─────────┼─────────┤│5│進口│款式│殘障人士│貨物稅：54,887元│甲○○幫助犯納稅義│││⒋│E200KOMPRESSOR│潘永波│營業稅：13,721元│務人，以不正當方法│││報關│車身號碼│過戶對象││逃漏稅捐，處有期徒│││⒋│WDB0000000B404649│曾良妹││刑肆月，如易科罰金│││││││，以銀元叁佰元即新│││││││臺幣玖佰元折算壹日│││││││；減為有期徒刑貳月│││││││，如易科罰金，以銀│││││││元叁佰元即新臺幣玖│││││││佰元折算壹日。│├──┼───┼─────────┼────┼─────────┼─────────┤│6│進口│款式│殘障人士│貨物稅：94,927元│甲○○幫助犯納稅義│││⒍⒈│E280│柯丁豪│營業稅：18,308元│務人，以不正當方法│││報關│車身號碼│過戶對象││逃漏稅捐，處有期徒│││⒍⒕│WDB0000000B419587│羅鳳珠││刑肆月，如易科罰金│││││││，以銀元叁佰元即新│││││││臺幣玖佰元折算壹日│││││││；減為有期徒刑貳月│││││││，如易科罰金，以銀│││││││元叁佰元即新臺幣玖│││││││佰元折算壹日。│├──┼───┼─────────┼────┼─────────┼─────────┤│7│進口│款式│殘障人士│貨物稅：60,744元│甲○○幫助犯納稅義│││⒎│E200KOMPRESSOR│彭作俊│營業稅：15,186元│務人，以不正當方法│││報關│車身號碼│過戶對象││逃漏稅捐，處有期徒│││⒎│WDB0000000B471988│湯清亮││刑肆月，如易科罰金│││││││，以銀元叁佰元即新│││││││臺幣玖佰元折算壹日│││││││；減為有期徒刑貳月│││││││，如易科罰金，以銀│││││││元叁佰元即新臺幣玖│││││││佰元折算壹日。│├──┼───┼─────────┼────┼─────────┼─────────┤│8│進口│款式│殘障人士│貨物稅：57,726元│甲○○幫助犯納稅義│││⒏⒚│C200KOMPRESSOR│陳玉鳳│營業稅：14,431元│務人，以不正當方法│││報關│車身號碼│過戶對象││逃漏稅捐，處有期徒│││⒏⒚│WDB0000000A199139│徐若達││刑肆月，如易科罰金│││││││，以銀元叁佰元即新│││││││臺幣玖佰元折算壹日│││││││；減為有期徒刑貳月│││││││，如易科罰金，以銀│││││││元叁佰元即新臺幣玖│││││││佰元折算壹日。│└──┴───┴─────────┴────┴─────────┴─────────┘