裁判字號：臺北高等行政法院92年簡字第383號判決
裁判日期：民國93年07月30日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院簡易判決九十二年度簡字第三八三號
原告華儲股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人乙○○被告財政部台北關稅局代表人 朱恩烈 （局長）訴訟代理人丁○○
戊○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年四月十六日台財訴字第○九二一三五二四七三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告經營通關貨棧業務，爰艾爾莎國際科技股份有限公司（下稱艾爾莎公司）於民國九十年二月二十七日委由高笠通運股份有限公司（下稱高笠公司）報運外貨進保稅倉乙批（報單號碼：第ＣＢ／九○／○九八／○○六一五號、提單號號碼000-000000000000000），根據提單記載，來貨為GRAPHICSBOARDS共2PALLET毛重一三六公斤，惟於存放原告進口貨棧內未經被告放行前，驗貨關員因電腦抽中應驗，前往查驗時發現來貨外包裝膠膜破損，卻無異常報告，經會同貨主、報關行及原告查驗結果，來貨短少90SETS，依艾爾莎公司報關文件核算結果，短少部分貨物之關稅稅率為零，其應徵之營業稅金額為新台幣（下同）三四、四八一元，被告認本案存棧貨物短少係因原告保管不慎所致，經報奉財政部九十年十月十六日台財稅字第0000000000號函核示，該短少貨物之營業稅，依行為時海關管理進出口貨棧辦法第二十六條第一項規定應由原告繳納，被告於九十年十一月十四日以北普保字第九○一○六六一○號函檢送ＣＢZ00000000000「海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書」請原告儘速依限繳納。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈艾爾莎公司進口之保稅原料乙批，短少90SETS，非可歸責於原告：
⑴查案貨於九十年二月二十三日以ＫＬ八七七班機點收進倉，來貨進倉時外觀
正常，僅外層膠膜輕微裂痕，內紙箱包裝完整無缺，不致造成內容物散出，故儲存於原告進口倉貴重品庫內。海關會同貨主及報關行前往查驗，外包裝膠膜雖有裂痕，但內包裝紙箱無損、封口正常，無翻動之跡，經海關開箱查驗短少90SET，依當時狀況研判，來貨進倉時就已短少，原告之貴重物品倉庫門禁森嚴，且有監視系統，原告已盡善良管理人注意義務。
⑵原告已善盡舉證責任：
按被告除科處原告進口稅捐外，另徵收營業稅；然如原告確實未善盡保管之責，除負擔行政上裁罰外，按理艾爾莎公司亦應向原告索求賠償遺失貨物之相對金額，但迄今原告從未接獲艾爾莎公司賠償之要求。另據行政訴訟法第一百三十三條職權調查證據之規定，來貨如確實因原告保管不週致遺失或失竊者，請鈞院向艾爾莎公司函查來貨短少之原因，非可僅憑被告之事實認定，遽爾定論可歸責於原告之保管不週，同法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條，事實存否仍未明確，關於變態之事實應由被告負舉證責任，即證明來貨確實因原告保管不週致遺失、失竊。被告以進口貨棧經營人或其僱用之管理人未立即繕具損失、變質或損壞貨物清單兩份，送由載運該貨物進口之運輸工具管理貨物人員副署後逕送海關駐貨棧人員初步檢查，即認定原告保管不週，似嫌草率。
⒉退萬言之，縱然來貨短缺係因原告保管不週所致，然「海關管理進出口貨棧辦
法」第二十六條向原告課徵進口關稅及財政部台財稅字第○九○○四五六二七八號函釋徵收營業稅捐，明顯違反法律保留原則及租稅法定主義。
⒊關稅法第二十八條、施行細則第四十一條係指進口貨物符合前揭規定者，得免徵關稅，至於貨棧經營人因保管不週之罰則，關稅法並未規定。
⑴符合關稅法第二十八條、施行細則第四十一條者，進口貨物無須課徵關稅：
查關稅法第二條：「本法所稱關稅，指對國外進口貨物所課徵之進口稅。」、第四條：「關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人。」又第二十八條及施行細則第四十一條係針對免徵關稅之規定，如未符合前揭規定者，來貨應得徵收關稅。
⑵因可歸責於貨棧經營人之責任，致貨物毀損、遭竊，於九十年十月三十一日
關稅法修正前並不處分，而「海關管理進出口貨棧辦法」第二十六條卻規定由貨棧經營人繳納進口稅捐，與法律保留原則相背。貨棧經營人如因保管不週致使貨物遺失、毀損，此乃貨棧經營人與進口業者間民事損害賠償法則之問題，非得由行政機關僭越行政分際，逕自解釋來貨之進口關稅應由貨棧經營人繳納，此乃：
①關稅法第四條規定，貨物持有人始需繳納進口稅捐，如貨棧經營人繳納關
稅，無異「擬制」貨棧經營人乃來貨之持有人，此變更租稅主體，與租稅法定主義相違背。
②保管不週之責任純然為民事責任，進口業者得持此項理由向貨棧經營人主
張民事損害賠償，如行政機關再苛責貨棧經營人索求進口關稅暨營業稅者，則貨棧經營人將除負擔民事損害賠償責任外，另需負擔相關稅賦，將造成進口業者除獲得損害賠償外，另無稅賦負擔，此等不公平現象，與稅賦公平性之考量有別。
⑶貨棧經營人因保管不週之罰則，九十年十月三十一日關稅法修正前不處分：
查貨棧經營人保管不週之責任不應由行政機關介入處理，縱仍須處分貨棧經營人者，「對人民違反行政法上義務之行為科處罰鍰，涉及人民權利之限制，其處罰之構成要件及數額，應由法律定之。若法律就其構成要件，授權以命令為補充規定者，授權之內容及範圍應具體明確，然後據以發布命令，始符憲法第二十三條以法律限制人民權利之意旨。」（釋字第三一三號解釋文參照）。九十年十月三十一日關稅法修正前未處分貨棧經營人，且未授權主管機關制訂行政命令處分之，而「海關管理進出口貨棧辦法」第四章罰則中第二十六條規定由貨棧經營人繳納關稅者，係違反釋字第三六七號解釋理由：「憲法第十九條規定，人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及租稅減免等項目而負繳納義務或享受減免繳納之優惠，舉凡應以法律明定之租稅項目，自不得以命令作不同之規定，否則即屬違反租稅法律主義，業經本院釋字第二一七號及第二一○號著有解釋。有關人民自由權利之限制應以法律定之且不得逾越必要之程度，憲法第二十三條定有明文。但法律之內容不能鉅細靡遺，立法機關自得授權行政機關發布命令為補充規定。如法律之授權涉及限制人民自由權利者，其授權之目的、範圍及內容符合具體明確之條件時，亦為憲法之所許。」，即該辦法中罰則之制訂，違反授權明確性。關稅法於九十年十月三十一日修正通過第九十條：「保稅運貨工具載運之貨物及貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫、免稅商店儲存之貨物，如有非法提運、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，業者應負責補繳短少之進口稅捐。」，將處罰之規定由行政命令提升至法律層次，始符合憲法第二十三條之要求，至於處分之技術性、細節性事項依據九十二年二月二十六日修正通過之海關管理進出口貨棧辦法第三十四條：
「存棧貨物有違反第十三條、第十八條、第二十條、第二十一條及第二十五條之規定提運出棧、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，依關稅法第九十條，應由貨棧業者負責補繳短少之進口稅捐。如涉有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。」，比較修正前後法令，被告處罰之依據「海關管理進出口貨棧辦法」第四章罰則中第二十六條規定，核屬違憲。
⑷海關管理進出口貨棧辦法第二十六條違背租稅法令主義，另財政部台財稅字
第0000000000號函釋「．．．除向貨棧經營人徵收進口稅捐時，應一併向其徵收營業稅。」，核與租稅法定主義相背：
①海關管理進出口貨棧辦法第二十六條規定，存棧貨物如有遺失、遭竊，係
可歸責於貨棧經營人者，則向貨棧經營人徵收進口稅捐（姑不論來貨是否免徵進口稅捐），如此創設關稅法第四條（進口貨物持有人始向其徵收進口稅捐）以外另一納稅主體、稅目，即納稅主體為：凡保管不週之貨棧經營人，至於其有無持有貨物，有無進口貨物不論。
②另財政部台財稅字第0000000000號函釋，係以職權命令創設另
一納稅主體，即保管不週之貨棧經營人不論其有無銷售貨物或勞務；按營業稅法第一條：「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」，銷售貨物之定義於第三條第一項規定：「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。
」，擬制銷售貨物之行為於同條第三項另有規定，前揭規定並無因保管不週等情視為銷售貨物者，如依財政部台財稅字第0000000000號函釋課徵營業稅，則來貨既欠缺銷項憑證，又欠缺進項憑證，年度結算時，原告該如何勾稽？釋字第五一九號解釋文：「憲法第十九條規定，人民有依法律納稅之義務。故任何稅捐之課徵，均應有法律之依據。惟法律之規定不能鉅細靡遺，有關課稅之技術性及細節性事項，於符合法律意旨之限度內，尚非不得以行政命令為必要之釋示。」，貨棧經營人保管不週尚與營業稅法第一、三條意義相間，營業稅法亦無授權主管機關發佈職權命令，課徵貨棧經營人因保管不週之營業稅，財政部台財稅字第○九○○四五六二七八號函釋與釋字第五一九號解釋相去甚遠，該函實屬違憲。
③「憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之
納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項目而負納稅之義務，迭經本院解釋有案。涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之，亦經本院釋字第四二○號解釋闡示。」（釋字第五百一十九號協同意見書參照），基此理由，「海關管理進出口貨棧辦法」第二十六條、財政部台財稅字第0000000000號函釋創設法律所無之規定，即非進口貨物之人、貨物所有人、銷售貨物或勞務之人，因保管進口貨物不週者，即應核科進口關稅、營業稅，顯與憲法第十九條及第二十三條相違背，按「法律上授權頒佈法規性命令，對於創設或加重稅捐義務，以及免除或減輕稅捐加以規定者，其授權違憲，蓋經由稅捐減免而短少收入者，與收入（提高稅捐）具有相同的政策重要性以及對於公共團體的支出具有相似作用。反之，如委任命令授權，僅涉及稅法上之附隨義務的規範，或涉及頒佈施行命令以及對於不確定法律概念加以解釋或概算的法規性命令時，則為法之所許。」（參照 陳清秀 ，稅法之基本原理，頁六三，八十六年九月三日三版）。且稅捐債權乃係國家或地方自治團體，對於滿足法律所定構成要件之人，課徵稅捐，是以稅法乃是侵害人民權利之法律，有關稅捐之課徵必須有法律之依據，財政部台財稅字第0000000000號函釋純然以職權命令要求非銷售貨物之人，仍得負擔營業稅，此欠缺法律依據課徵營業稅，有違法律保留原則之適用，更與憲法之租稅法定主義相去甚遠。
⒋按縱然來貨係因原告保管不週所致而遺失、遭竊，觀諸關稅法及加值型及非加
值型營業稅法之相關規定，仍應由進口貨物業者繳納，至於原告責任，係進口貨物業者得向原告請求損害賠償之民事法律責任，非得由被告任意創設法律所無之規定，於公法人未取得租稅債權之時，率爾向人民強索稅捐債權，實不可取，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按「進出口貨物有左列情形之一者，免徵關稅：一、在國外運輸途中或起卸時
，因損失、變質、損壞至無價值，於進口時，向海關聲明者。」及「進口貨物依本法第二十八條第一款規定免徵關稅者，應按左列規定辦理：一、．．．二、進口貨棧經營人或其僱用之管理人，應立即繕具損失、變質或損壞貨物清單兩份，送由載運該貨物進口之運輸工具管理貨物人員副署後逕送海關駐貨棧人員初步檢查，將其損失、變質或損壞情形，分別詳細註明並簽章，一份存查；一份轉送海關報關業務主管單位附入該運輸工具進口艙單內備查。」分別為行為時關稅法第二十八條第一款及同法施行細則第四十一條第二款所明定。次按「存棧貨物如發現有冒領、頂替．．．等行為矇混提貨出棧、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，除應由貨棧經營人負責繳納進口稅捐．．．」為行為時海關管理進出口貨棧辦法第二十六條第一項所規定。又按「廠商報運保稅物品進口，於存放進口貨棧內未經海關放行前，因貨棧經營人保管不慎致貨物短少者，海關依『海關管理進出口貨棧辦法』第二十六條第一項規定，向貨棧經營人徵收進口稅捐時，應一併向其徵收營業稅。」亦經財政部九十年十月十六日台財稅字第0000000000號函釋有案。
⒉本案艾爾莎公司於九十年二月二十七日委由高笠公司報運外貨進儲保稅倉庫乙
批（報單號碼：第ＣＢ／九○／○九八／○○六一五號、提單號號碼000-000000000000000），根據提單記載，來貨為GRAPHICSBOARDS共2PALLET毛重一三六公斤，惟於存放原告之進口貨棧內未經被告放行前，經被告驗貨關員查驗時發現來貨外包裝膠膜破損，卻無異常報告，經會同貨主、報關行及原告查驗結果，來貨短少90SET，依艾爾莎公司報關文件核算結果，短少部分貨物之關稅稅率為零，其應徵之營業稅金額為三四、四八一元。由於本案存棧貨物短少係因原告保管不慎所致，經報奉財政部九十年十月十六日台財稅字第○九○○四五六二七八號函核示，該短少貨物之營業稅，依行為時海關管理進出口貨棧辦法第二十六條第一項規定應由原告繳納，被告乃於九十年十一月十四日以北普保字第九○一○六六一○號函檢送ＣＢZ00000000000「海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書」請原告儘速依限繳納。原告不服，主張本案來貨於卸存原告貨棧時，外觀完整，並無異常云云乙節。案經被告復查決定以，查被告驗貨關員前往查驗時，發現外包裝膠膜破損，來貨已短少90SET，而原告未依關稅法施行細則第四十一條第二款規定辦理，即無行為時關稅法第二十八條免徵關稅規定之適用，由於涉案貨物存棧期間均在原告保管中，並無出棧記錄，足見本案來貨短少，顯係因原告保管不慎所致。至所稱已盡倉棧管理人注意義務，應無違失乙節，經查原告一再發生存棧貨物短少之事實（另案報單號碼ＣＢ／八九／四三○／○二三七一號、提單號碼000-0000000000000000000及報單號碼ＣＢ／八九／四二八／一四二八○號、提單號碼000-0000000
0000000），堪供佐證，被告向原告追徵短少貨物之營業稅，並無不合。⒊經查本案來貨進倉經原告職員會同航空公司人員點收時，其件數及重量並未經
航空公司人員更改，且無繕具進口貨物接收異常報告表，足證來貨進倉前數量、重量並未短少；迨被告驗貨關員查驗時，卻發現外包裝膠膜破損，查驗結果來貨已短少90SET，原告未依前揭關稅法施行細則第四十一條第一項第二款規定辦理，即無行為時關稅法第二十八條免徵關稅規定之適用。本案貨物存棧期間均在原告保管中，並無出棧記錄，亦足以反證來貨確係因原告保管不週而短少，並非屬民事訴訟第二百七十七條所定，事實存否仍未明確之情形。原告就其專業知識，於貨物進儲前，未予查證實到貨物之重量，並立即繕具異常報告表，顯屬應注意能注意而不注意，難謂無過失。原告所主張之利己事實，雖已舉證，為其所提出之證據，尚不足為其事實主張之證明，自不能認其主張為真實。
⒋查「營業稅之納稅義務人如左．．．二、進口貨物之收貨人或持有人」及「關
稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人」分別為行為時營業稅法第二條第二款及關稅法第四條所明定，兩者均以「貨物持有人」為納稅義務人。本件貨棧經營人在未交付來貨予「收貨人」之前，因保管貨物，乃實際「持有」貨物。依行為時營業稅法第四十一條規定：「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之。其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。
」本案存棧貨物因原告保管不慎而有短少，被告應向其徵收相關進口稅捐，既為前揭行為時海關管理進出口貨棧辦法第二十六條第一項所規定，則被告就其「貨物持有人」（即納稅義務人）之身份徵收營業稅，於法應屬有據。原告屬關稅法及營業稅法納稅義務人之範疇，既為前揭法律所明定，被告據此而為核課營業稅，洵屬正當。又「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」司法院釋字第四二○號解釋可資遵循。觀諸大法官會議釋示之意旨，縱有「租稅法律主義」之原則，亦非不容有「解釋」之存在，符合上開意旨之「解釋」，即難謂與「租稅法律主義」有所牴觸。財政部九十年十月十六日台財稅第0000000000函釋內容，與各該法律之立法目的，並無不符。⒌惟查，關稅法修正前，固未於關稅法中明列「貨棧經營人因保管不週之罰則」
，然當時係於「海關管理進出口貨棧辦法」第四章罰則中第二十六條已明列罰責，該條文所規範之貨棧經營人，既係貨物持有人（須俟將貨物移轉交付貨主，始脫離「持有」之身份），被告就其「貨物持有人」（即納稅義務人）身份，徵收營業稅，洵屬有據。另據行為時關稅法第二條及第三條規定，由海關依據進口稅則，對國外貨物課徵進口稅。同法第二十六條，對於進口貨物訂有免稅之條文，惟並未排除「貨棧經營人」。營業稅法亦同，亦無排除「貨棧經營人」得免徵營業稅之規定。行為時營業稅法第一條：「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅」，已明訂對於「進口貨物」應課徵營業稅。原告既為系案貨物當時之「持有人」，縱然嗣後該案進口貨物，因其保管不慎而滅失，由於前揭法令並無此項情形得予免稅之規定，從而，被告予以課徵營業稅（按來貨關稅稅率為零，屬免關稅貨物）亦無不合，被告並非依據其「銷售貨物」而予課徵營業稅。
⒍綜上所述，原告之主張無理由，請判決如被告答辯之聲明等語。
理由
一、本件原處分以原告係經營通關貨棧業務，於九十年二月二十七日，進口商艾爾莎公司委由高笠公司報運外貨進保稅倉乙批（報單號碼：第ＣＢ／九○／○九八／○○六一五號、提單號號碼000-000000000000000），根據提單記載，來貨為GRAPHICSBOARDS共2PALLET毛重一三六公斤，在未經被告放行前，存放原告進口貨棧內，嗣驗貨關員於電腦抽中前往查驗時，發現來貨外包裝膠膜破損，卻無異常報告，經會同貨主、報關行及原告查驗結果，來貨短少90SETS，依艾爾莎公司報關文件核算結果，短少部分貨物之關稅稅率為零，其應徵之營業稅金額為三四、四八一元。被告認本案存棧貨物短少係因原告保管不慎所致，經報奉財政部九十年十月十六日台財稅字第0000000000號函核示，該短少貨物之營業稅，依行為時海關管理進出口貨棧辦法第二十六條第一項規定應由原告繳納，被告於九十年十一月十四日以北普保字第九○一○六六一○號函檢送ＣＢZ00000000000「海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書」請原告儘速依限繳納。
二、原告不服，主張本案來貨於卸存原告貨棧時，外觀完整，並無異常，原告並無檢查存棧貨品之權利原告已進倉棧管理人注意義務，應無違失。且營業稅法第一條規定：「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」，同法第三條第一項規定：「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」原告並非貨物或勞務之銷售人，依上開法律之規定，並非營業稅之課徵對象，依財政部台財稅字第0000000000號函釋稱：「廠商報運保稅物品進口，於存放進口貨棧內未經海關放行前，因貨棧經營人保管不慎致貨物短少者，海關依『海關管理進出口貨棧辦法』第二十六條第一項規定，向貨棧經營人徵收進口稅捐時，應一併向其徵收營業稅。」係以職權命令創設另一納稅主體，被告予以適用，違背租稅法定主義原則，請予撤銷原處分及訴願決定云云。
三、按「進出口貨物有左列情形之一者，免徵關稅：一、在國外運輸途中或起卸時，因損失、變質、損壞致無價值，於進口時，向海關聲明者。」及「進口貨物依本法第二十八條第一款規定免徵關稅者，應按左列規定辦理：一、．．．二、進口貨棧經營人或其僱用之管理人，應立即繕具損失、變質或損壞貨物清單兩份，送由載運該貨物進口之運輸工具管理貨物人員副署後逕送海關駐貨棧人員初步檢查，將其損失、變質或損壞情形，分別詳細註明並簽章，一份存查；一份轉送海關報關業務主管單位附入該運輸工具進口艙單內備查。」分別為行為時關稅法第二十八條第一項及同法施行細則第四十一條第一項第二款所明定。本件原告係經營通關貨棧，九十年二月二十七日進口商艾爾莎公司委由高笠公司報運外貨進保稅倉乙批（報單號碼：第ＣＢ／九○／○九八／○○六一五號、提單號號碼0000-000000000000000），根據提單記載，來貨為GRAPHICSBOARDS共2PALLET毛重一三六公斤，在未經被告放行前，存放原告進口貨棧內，嗣驗貨關員因電腦抽中前往查驗，發現來貨外包裝膠膜破損，卻無異常報告，經會同貨主、報關行及原告查驗結果，來貨短少90SETS，依艾爾莎公司報關文件核算結果，短少部分貨物之關稅稅率為零，其應徵之營業稅金額為三四、四八一元等情，有台北關稅局稅務員丙○○在進口報單簽註：「查驗前包裝異常，因無異常報告，經會同貨主等相關單位共同查驗，結果來貨短少90SETS」等語，此有該進口報單影本附在原處分卷可稽，並為原告所不爭，原告委有於貨物進棧後失竊之情事，事證明確。
四、原告雖稱本案來貨於點收時並未發現包裝箱破損，內紙箱包裝完整無缺，不致造成內容物散出；包裝紙箱無損、封口正常，並無被翻動之跡；查驗結果計短少90SET，來貨約少三分之一，依包裝情形研判應無法裝入來貨包裝中；案貨存儲於貴重品庫內，該庫門禁森嚴，並有監視系統監控，發生短少情形實非倉棧保管不慎之罪云云。然查本案來貨進倉時原告既未發現有破損或遺失，而填寫異常報告，迨被告驗貨關員前往查驗時，卻發現外包裝膠膜破損，來貨已短少90SET，原告未依關稅法施行細則第四十一條第一項第二款規定辦理，即無行為時關稅法第二十八條免徵關稅規定之適用。由於系爭進口貨物存棧期間均在原告保管中，並無出棧記錄，足見本案來貨短少，顯係因原告保管不慎所致，此由原告貨棧一再發生存棧貨物短少之事實（報單號碼ＣＢ／八九／四三○／○二三七一號、提單號號碼000-0000000000000000000及報單號碼ＣＢ／八九／四二八／一四二八○號、提單號號碼000-00000000000000）即可證明。
五、次按行為時營業稅法第二條第二款規定，進口貨物之營業稅納稅義務人為進口貨物之收貨人或持有人。同法第四十一條規定：「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之。」關稅法第二十八條規定：「進出口貨物有左列情形之一者，免徵關稅：一、在國外運輸途中或起卸時，因損失、變質、損壞致無價值，於進口時，向海關聲明者。」是依上開規定，進口貨品之營業稅，原應由海關代徵之，惟如進口貨品在進入通關貨棧前並無申報進口數量不足，在進棧查驗後，始被查驗數量不足，其關稅及營業稅，應由何人繳納？按「存棧貨物如發現有冒領、頂替．．．等行為矇混提運出棧、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，除應由貨棧經營人負責繳納進口稅捐．．．」為行為時海關管理進出口貨棧辦法第二十六條所規定。又按「廠商報運保稅物品進口，於存放進口貨棧內未經海關放行前，因貨棧經營人保管不慎致貨物短少者，海關依『海關管理進出口貨棧辦法』第二十六條第一項規定，向貨棧經營人徵收進口稅捐時，應一併向其徵收營業稅」業經財政部九十年十月十六日台財稅字第0000000000號函釋有案。查財政部上開解釋係本於主管機關之權責就營業稅法第二條、第四十一條規定由海關代徵營業稅，於貨物進入貨棧後失竊之情形，如何代徵營業稅所為之解釋，經核與法律之規定無違，本件被告以原告未依關稅法施行細則第四十一條第一項第二款規定，於進口貨物接收異常報告表上詳載貨品短少情形，而原告係該進口貨品之持有人，乃依營業稅法第第二條第二款及第四十一條之規定及財政部上開解釋，向原告追徵短少貨物之營業稅三四、四八一元，於法並無不合，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年七月三十日
臺北高等行政法院第七庭
法官林金本右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國九十三年七月三十日
書記官簡信滇