裁判字號：最高行政法院88年判字第2218號判決
裁判日期：民國88年06月04日
裁判案由：土地增值稅
行政法院判決八十八年度判字第二二一八號
原告甲○○被告臺北市稅捐稽徵處右當事人間因土地增值稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年六月二十四日台財訴字第八七二二六九二五八號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告所有坐落台北市○○區○○段四小段四十七地號土地（持分二分之一），於八十四年九月六日向被告所屬中南分處申報土地移轉現值，申請適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，案經被告所屬中南分處核定移轉土地持分二分之一其中一樓部分（面積二十四平方公尺）按一般土地稅率核課土地增值稅，其餘二分之一（面積：二十四平方公尺即二樓部分）准按自用住宅用地稅率核課，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，案經台北市政府八十五年八月二十一日府訴字第八五○五九三一三號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」，嗣經被告依上開訴願決定撤銷意旨重行查明以八十六年二月二十二日八六北市稽法（乙）字第六九八四號復查決定：「維持原核定。」，原告仍表不服，復提起訴願，亦遭駁回，乃提起再訴願，並於財政部尚未作成再訴願決定前，逕行提起行政訴訟，嗣財政部於八十七年六月二十四日決定再訴願駁回，原告對之亦不服。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、按土地稅法第九條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」第三十四條第一項、第二項規定：「土地所有權人出售其自用住宅用地者，都市土地面積未超過三公畝部分或．．．，其土地增值稅統就該部分之土地漲價數額按百分之十徵收之；．．．前項土地於出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定。」二、另財政部七十七年十二月十四日台財稅第000000000號函釋：「主旨：補充規定土地稅法第三十四條第二項所稱『出售前一年內』之認定標準，出售土地於訂定契約之日起三十日內申報移轉現值者，以訂約日往前推算；逾三十日始申報移轉現值者，以申報日往前推算之一年期間為準。」三、原告所有持分二分之一坐落台北市○○區○○段四小段四十七號土地連同地上建物共有壹．貳兩層樓房（門牌編號：台北市○○○路○段○○○巷四十一之二號），八十四年八月二十四日立契出售與急需倉庫之源吉實業股份有限公司（以下簡稱源吉公司），契約中並約定雙方簽約後賣方即需將壹樓房屋交予買方使用（附買賣契約書乙份，以資證明），因此在原告將該房屋出售後，即於簽約完成收取頭期款後依約將該房屋交與買方源吉公司使用乙節，並不違反上開「出售前一年內」未供營業使用或出租之規定。
四、惟於八十四年九月六日（即於訂定契約之日起三十天內）原告依法向被告所屬中南分處提出移轉申報，並申請按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅後，八十四年十月三日（即於房屋出售後第三十九天）該處始派員查勘現場，見壹樓放置買主源告公司之貨物，即推定該一樓於出售前一年內有供營業使用，而以一般土地用地課稅。五、原告不服前開核定，遂於八十四年十二月三十日向被告申請復查，申請以出售土地「實際立契日－私契日（八十四年八月二十四日）」依前揭規定來界定出售前一年內無供營業情事，並改核全部按自用住宅用地稅率課徵。惟被告欲以八十四年九月六日原告移轉申請所附八十六年九月六日之土地買賣所有權移轉契約書暨俗謂公契為基準，認定在申報日之前一年內有營業之事實而維持原核定（代書辦理移轉申報時，除非私契中明訂公契立約日，否則都以備證日做為立約日）。按土地之買賣當然係先有買賣之成立日即「實際立契日」，然後才有移轉之申報日，買賣之成立日與移轉之申報日依據實務斷不能為同一天，因此原告認為被告認事用法顯有錯誤斷難信服，基於上述理由原告於八十五年四月五日向台北市政府提出訴願。六、台北市政府以八十五年府訴字第八五○五九三一三號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分」，但被告卻不「另為處分」，而以八十六年二月二十二日北市稽法乙字第六九八四號復查決定：「維持原決定」，原告不服遂再於八十六年四月七日向台北市政府提起訴願。
七、然今台北市政府以府訴字第八六○二五五五八○一號訴願決定：「訴願駁回」，雖然原告在申復及向台北市政府兩次訴願中不斷作詳細說明與明確解釋但均未被採納，本次訴願駁回仍以申報土地移轉現值時所附之契約書所記載之日期八十四年九月六日（即申報日）為訂定契約日及爭議之建物一樓並非新供倉庫使用之跡象為理由，實難令原告信服，原告於是在八十六年九月十五日向財政部提出再訴願。八、財政部自受理再訴願案件後曾於八十六年十二月三十一日以台財訴第000000000號函函告：「因審理必要，再訴願決定期限延長二個月」，惟至今已逾法定期限多時一直未曾接獲該再訴願決定書，因此依法逕行提起行政訴訟。九、總之，原告於八十四年八月二十四日立契將前開房屋出售與買受人之後，買受人依約隨即搬入使用乙節，依據前揭財政部第000000000號函釋，原告並未違反「出售前一年內」無供營業使用或出租之規定，何況並無「房屋出售後須俟稅捐稽徵處派員勘查後，始得由買方使用」之法令規定。因此被告依據房屋出售後第三十九天之現場情況，回溯推定該房屋於出售前一年內有供營業使用乙節，顯屬憑空武斷，於法無據（此房屋在出售前除屋主之直系親屬－ 林紀煌 之戶籍登記在此外，並無任何人設戶籍於該屋內，更無任何營利事業單位登記在該處營業）。參酌鈞院五十二年度判字第三四五號判例：「公法與私法各具特殊性質，但二者亦有其共通之原理，私法規定之表現一般法理者，應亦可適用於公法關係。依本院最近之見解，私法中誠信公平之原則，在公法上應有其類推適用。」。綜上所陳，請鈞院依法判決上開原告所出售之房屋其持分之全部得適用土地稅法第九條及第三十四條第一項之規定按自用住宅用地課徵增值稅等語。
被告答辯意旨略謂︰一、經查本件原告於八十四年九月六日向被告所屬中南分處申報移轉坐落台北市○○區○○段四小段四十七地號土地（持分二分之一）予承受人源吉公司，並申請按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅（地上建物門牌：台北市○○○路○段○○○巷○○○○○號一、二樓）。案經被告所屬中南分處查得系爭土地於出售（立契日：八十四年九月六日）前一年內一樓部分係供營業倉庫使用之情事（原告前於八十四年十二月三十日復查申請書中亦自承在案），且為台北市政府前訴願決定認定無訛。從而，被告所屬中南分處依規定核定其移轉土地持分二分之一，其中一樓部分按一般稅率課徵土地增值稅，其餘二分之一（二樓部分）准按自用住宅用地稅率核課，並無違誤，原核定請予維持。至原告主張係於八十四年八月二十四日始依約交與買受人使用乙節，經查此部分業經被告所屬中南分處查明現場非新供倉庫使用跡象，即並非單純於訂約後提前交屋供買受人使用，至原告主張被告所屬中南分處僅單憑現場所見即主觀揣測非新供倉庫使用乙節，惟查本案系爭土地於出售（立契日：八十四年九月六日）前一年內一樓部分係供營業倉庫使用之事實，除經原告前於八十四年十二月三日復查申請書中自承：「．．．在買賣交易前因買方源吉實業股份有限公司急需置貨場地，所以雙方曾事先約定交易若成立賣方即需將壹樓房屋無條件提供給買方置貨，八十四年八月二十四日買賣成立後本人即依約將壹樓房屋交買方源吉實業股份有限公司使用。」及依卷附土地增值稅申報書及土地買賣所有權移轉契約書均載明本案訂約日為八十四年九月六日，則該日前一年內系爭房地已供營業倉庫使用至臻明確，被告所屬中南分處原核定系爭持分土地二分之一按一般用地稅率，其餘二分之一按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，依土地稅法暨財政部七十七年十二月十四日台財稅第000000000號函及財政部賦稅署七十一年一月十五日台稅三發第○五二號函釋規定，並無不合，請續予維持。綜上論結，原告之訴應認為無理由，請駁回原告之訴等語。
理由依「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」及「土地所有權人出售其自用住宅用地時，都市土地面積未超過三公畝部分或非都市土地面積未超過七公畝部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之；超過三公畝或七公畝者，其超過部分之土地漲價總數額，依前條規定之稅率徵收之。」「前項土地於出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定。」分別為土地稅法第九條及第三十四條第一項、第二項所明定。本件原告所有坐落台北市○○區○○段四小段四十七地號土地（持分二分之一），於八十四年九月六日向被告所屬中南分處申報土地移轉現值，申請適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，案經被告所屬中南分處核定移轉土地持分二分之一其中一樓部分（面積二十四平方公尺）按一般土地稅率核課土地增值稅，其餘二分之一（面積：二十四平方公尺即二樓部分）准按自用住宅用地稅率核課，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，案經台北市政府八十五年八月二十一日府訴字第八五○五九三一三號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」，嗣經被告依上開訴願決定撤銷意旨重行查明以八十六年二月二十二日八六北市稽法（乙）字第六九八四號復查決定：「維持原核定。」，原告仍表不服，復提起訴願，亦遭駁回，乃提起再訴願，並於財政部尚未作成再訴願決定前，逕行提起行政訴訟（嗣財政部於八十七年六月二十四日決定再訴願駁回）。主張如事實欄所載。經查：㈠、原告於八十四年九月六日向被告所屬中南分處申報其所有系爭土地之移轉現值時，於申請書載明系爭土地於八十四年九月六日訂約買賣，原告所出具之土地所有權人無租賃情形申明書亦載明其所有系爭土地之前揭房屋於八十三年九月六日至八十四年九月六日出售土地日（八十四年九月六日），以及所附之土地買賣所有權移轉契約書其立約日期亦載明八十四年九月六日，有該申請書、申明書、契約書附於原處分卷可稽。㈡、被告所屬中南分處赴現場勘查前揭房屋一樓部分係供作營業倉庫使用，且附於原處分之現場照片所顯示有角鋼貨架作為放置貨物用，以及貨物整齊上架放置，並非臨時性堆放貨物，則被告認現場非新供倉庫使用跡象，並非單純依約提前交屋供買受人使用，是系爭土地於出售前一年內有供作倉庫使用之營業行為，即非無據。而原告所主張其於八十四年八月二十四日立契將前揭房屋出售與買受人源吉公司，買受人源吉公司依約隨即搬入使用乙節，並提出不動產買賣契約書影本為證，尚不足以推翻被告據前揭事證所為之認定。綜上所述，被告以原告於前揭房屋一樓部分於出售前一年內有曾供作倉庫使用之營業行為，就該部分按一般用地稅率課徵土地增值稅，其餘二分之一（即二樓部分）准按自用住宅用地稅率核課，揆諸首揭規定，核無違誤。原告所訴，核無可採，一再訴願決定，遞予維持原處分，均無不合，原告起訴意旨，難謂有理，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年六月四日
行政法院第五庭
審判長評事 廖政雄
評事 趙永康 評事 沈水元 評事 林清祥 評事 劉鑫楨 右正本證明與原本無異
法院書記官彭秀玲中華民國八十八年六月七日