臺灣臺南地方法院109年度訴字第1454號刑事判決

裁判字號：臺灣臺南地方法院109年訴字第1454號刑事判決

裁判日期：民國111年08月18日

裁判案由：違反商業會計法等

臺灣臺南地方法院刑事判決109年度訴字第1454號公訴人臺灣臺南地方檢察署檢察官被告鄭智仁
李怡萍
何東峰上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（108年度偵字第14544號、108年度偵字第14545號），本院判決如下：
主文
一、鄭智仁犯如附表一、二「罪名及宣告刑」欄所示之罪，各處如附表一、二「罪名及宣告刑」欄所示之刑。應執行有期徒刑壹年，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
二、何東峰幫助犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
三、李怡萍無罪。事實
一、鄭智仁為遂其設立人頭公司開立不實統一發票之目的，向何東峰商借他人之證件、印章等相關資料，而何東峰明知鄭智仁向其借用他人之證件、印章等相關資料係為設立人頭公司開立不實統一發票，並取得不實發票後行使，仍基於幫助行使業務登載不實文書、填載不實會計憑證之犯意，於民國104年9月23日前某日，提供其不知情之配偶李怡萍之個人證件、印章等相關資料予鄭智仁，供鄭智仁以李怡萍為登記負責人，於104年9月23日辦理「耀東工業有限公司」（址設高雄市○○區○○00街00號，統一編號：00000000號，業於105年12月15日申請註銷，下稱耀東公司）之設立登記，並由鄭智仁總攬會計及稅捐申報等一切事務，為從事業務之人，亦為商業會計法所稱之主辦會計人員。
二、詎鄭智仁明知耀東公司並未向附表一所示懋發企業有限公司等8家公司進貨之事實，取得如附表一所示不實內容之統一發票後，作為進項憑證，交予不知情之記帳業者填載於當期之「營業人銷售額與稅額申報書」上，將此不實事項登載於所掌管之業務文書，進而於次期開始15日內，分別於104年10月至105年4月間各期營業稅（每2個月為1期）之稅期內，向財政部高雄國稅局申報當期營業稅而行使之，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
三、鄭智仁擔任耀東公司之實際負責人，總攬耀東公司包含會計事務在內之一切運作事務，為商業會計法規定之主辦會計人員，其明知耀東公司於104年10月至105年9月間，均未實際銷售貨物或提供勞務予如附表二「營業人名稱」欄所載營業人即淇豐國際貿易有限公司、聚金科技企業有限公司、丸紅興業有限公司、台江重工有限公司、宏馳興業有限公司、浩晟環保科技股份有限公司、達駿工業有限公司、宗錸工業有限公司（下合稱淇豐國際貿易有限公司等8公司）之事實，仍各基於填製不實會計憑證之犯意，分別於104年10月至105年9月間各期營業稅（每2個月為1期）之稅期內，在不詳地點，接續在每2個月之稅期內開立如附表二編號1至5所載不實內容之統一發票，而分別填製不實會計憑證，再於各稅期申報日期前分別交予該等營業人，供該等營業人充作進項憑證持向稅捐稽徵機關申報各期營業稅，供扣抵營業稅之用，足生損害於稅捐稽徵機關對稅捐稽徵及管理之正確性，並以此不正當方法幫助如附表二編號1浩晟環保科技公司104年10月間逃漏營業稅145,824元（其餘公司無逃漏稅結果，詳下述）。
四、案經財政部高雄國稅局函送臺灣高雄地方檢察署檢察官陳請臺灣高等檢察署檢察長核轉臺灣臺南地方檢察署檢察官偵查起訴。
理由
甲、有罪部分
壹、關於證據能力之認定：
一、本判決所引用被告以外之人於審判外之陳述，檢察官、被告何東峰、鄭智仁於本院準備程序及審理時，均已明示同意有證據能力、或未於言詞辯論終結前聲明異議，經本院審酌該等證據作成時之情況，並無違法取證或其他瑕疵，與本案待證事實均具有關聯性，證明力非明顯過低，認為以之作為證據應屬適當，依刑事訴訟法第159條之5第1項、第2項規定，均有證據能力。
二、另本判決所引用之非供述證據，與本案待證事實均具有證據關聯性，且無證據證明係公務員違背法定程序所取得，依刑事訴訟法第158條之4規定之反面解釋，亦均有證據能力。
貳、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
一、被告鄭智仁部分：
㈠、上開犯罪事實，業據被告鄭智仁於偵查、本院準備程序及審理時均坦承不諱（偵卷一第117至125頁；偵卷四第99至104頁；偵卷五第19頁；本院卷第361至373頁），並有耀東公司營業稅稅籍資料查詢作業列印1份（國稅局卷一第3至4頁）營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）2份（國稅局附件6）（見國稅局卷一第16至17頁、第18至19頁）、附表一所載懋發公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料表1份（見國稅局卷二第293至296頁）、周全公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料表1份（見國稅局卷二第324至326頁）、穩統公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料表1份（見國稅局卷二第339至342頁）、勝川公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料1份（國稅局卷二第367至369頁）、宜百昱公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料表1份（見國稅局卷二第390至395）、正極興業公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料1份（國稅局卷二第419至421頁）、賀康公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料1份（國稅局卷二第440至443頁）、高泰公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料1份（國稅局卷三第460至465頁）、附表二所載淇豐公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料1份（國稅局卷三第483至489頁）、聚金公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料1份（國稅局卷三第508至514頁）、丸紅公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料1份（國稅局卷三第544至546頁）、台江公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料1份（國稅局卷三第567至568頁）、宏馳公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料1份（國稅局卷三第585至588頁）、浩晟公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料1份（國稅局卷三第606至612頁）、達駿公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進銷項憑證明細資料1份（國稅局卷三第641至647頁）、宗錸公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印1份及進鎖項憑證明細資料1份（國稅局卷三第673至675頁）、財政部南區國稅局110年7月15日南區國稅審四字第1102005284號函（見院卷第329頁）、財政部高雄國稅局110年7月21日財高國稅審四字第1100107127號函暨檢送耀東工業有限公司開立「各家營業人有無實際營業行為及實際逃漏之營業稅額彙整表1份」（見本院卷第331至341頁）在卷可資佐證。
㈡、公訴意旨固載被告所為如附表二不實開立行為，幫助如附表二所示之公司逃漏營業稅達1,680,076元，惟經本院函詢，僅有附表二編號1所示稅期即104年10月，幫助浩晟環保科技有限公司逃漏營業稅145,824元，此有財政部高雄國稅局110年7月21日財高國稅審四字第1100107127號函暨檢送耀東工業有限公司公司開立「各家營業人有無實際營業行為及實際逃漏之營業稅額彙整表」1份（見本院卷第331至341頁）、財政部南區國稅局109年4月14日南區國稅審四字第1092002831函檢送浩晟公司有無實際逃漏營業稅函文1份（見本院卷第275頁），公訴意旨容有誤會，此部分自應更正，併此敘明。
㈢、綜上所述，被告鄭智仁上開任意性之自白與事實相符，堪以採信。是此部分事證明確，被告鄭智仁填製不實會計憑證等犯行洵堪認定，應依法論科。
二、被告何東峰部分：
㈠、上開犯罪事實，訊據被告何東峰固不否認提供配偶李怡萍身分證件予被告鄭智仁申辦耀東公司設立、耀東公司未與附表
一、二所示公司實際交易，仍取得及開立如附表一、二所示不實之統一發票等事實，惟矢口否認有何犯行，辯稱，當初自己經營的公司快倒閉了，經朋友介紹認識鄭智仁，鄭智仁說可以開新公司找到資金，要我把資料交給他好作業，實際上沒有參與耀東公司經營，也未獲報酬，不知道耀東公司開立不實發票，與我和太太無關云云。
㈡、經查，被告何東峰提供配偶李怡萍身分證件等個人相關證件交予同案被告鄭智仁，由被告鄭智仁以李怡萍名義設立耀東公司，耀東公司與附表一、二所示公司並無實際交易，仍取得附表一所示、開立附表二所示之不實統一發票之事實，業據被告何東峰自承在卷（見偵卷二第123至127頁；本院卷第361至373頁），核與共同被告鄭智仁此部分證述相符，而耀東公司取得附表一所示公司不實發票、開立附表二所示之不實發票予各公司之事實，亦據本院認定如前，此部分應無疑義，要可認定。
㈢、證人即共同被告鄭智仁證稱，「淇豐國際貿易公司負責人是何東峰，本來有正常營業，我拜託何東峰幫我墊高其他公司業績，所以需要從他公司取得不實發票，進銷項開立不實發票都是我在處理」、「（耀東公司）登記負責人是李怡萍，她是何東峰的太太，虛設部分是我處理」等語（偵卷一第118頁）、「（勝川公司）負責人 何青蓉 是我的人頭負責人，不知道我在亂開發票，是我叫何東峰去找這家公司的人頭負責人」、「（淇豐公司）何東峰有跟我借錢，所以我就把發票拿來開，怎麼開他不知道」、「李怡萍是何東峰的太太，我叫何東峰幫我找人頭設立公司，他幫我找的，李怡萍是何東峰找來當人頭負責人」（見偵卷四第101、102頁）等語，參諸同案被告鄭智仁上開證述內容可知，被告何東峰因自己經營之淇豐公司早陷入財務危機而向被告鄭智仁借款，而提供淇豐公司發票任由被告鄭智仁不實開立，而其主觀上既明知被告鄭智仁以淇豐公司開立不實統一發票，且欲虛設公司，竟仍提供胞妹何青蓉、配偶李怡萍之證件、印章等相關資料予被告鄭智仁，足見其主觀上自有容任被告鄭智仁以虛設之「耀東公司」名義取得並申報、開立不實發票之意思，要可認定，被告何東峰空言否認，辯稱不知情，與此無關云云，自難採信。
㈣、幫助犯之故意，以行為人主觀上認識被幫助者正欲從事犯罪或係正在從事犯罪，且該犯罪有既遂之可能，而其行為足以幫助他人實現構成要件者，即具有幫助故意，並不以行為人確知被幫助者係犯何罪名為必要，只要概略認識該特定犯罪之不法內涵即可。本件被告何東峰明知被告鄭智仁向其借用他人之證件、印章等相關資料係為設立耀東公司以開立不實統一發票，仍提供其配偶 李怡苹 之證件、印章等相關資料予被告鄭智仁使用，助益被告鄭智仁遂行上開行使偽造業務上登載不實文書及填製不實會計憑證犯行，其所為自成立幫助犯。
㈤、公訴意旨固認被告何東峰為耀東公司之實際負責人，並為商業會計法所規定之商業負責人，其所為係與被告鄭智仁共同犯填載不實會計憑證罪。惟所謂共同正犯，係指參與犯罪之數人，彼此間就犯罪之實行，有犯意聯絡及行為分擔者而言（最高法院103年度台上字第576號判決意旨參照）。所謂刑法上之幫助犯，係對於犯罪與正犯有共同之認識，而以幫助之意思，對於正犯資以助力，而未參與實施犯罪之行為而言。如未參與實施犯罪構成要件之行為，且係出於幫助之意思提供助力，即屬幫助犯，而非共同正犯。本件依被告何東峰、被告鄭智仁上開供述，可知被告鄭智仁總攬耀東公司包含會計及稅務在內之一切事務，且附表一、二所示之不實統一發票均為被告鄭智仁所行使、開立，被告何東峰並未實際參與耀東公司之營運，已難認其為耀東公司之實際負責人；且被告何東峰提供被告李怡萍之證件、印章等相關資料予被告鄭智仁，並未自被告鄭智仁處獲取任何報酬或利益，而被告鄭智仁取得上開證件資料並辦理公司設立登記後，即獨力完成耀東公司附表一、二不實統一發票之取得及開立，亦未見被告何東峰有針對該等發票之開立方式、金額、對象等細節與被告鄭智仁進行討論或分工，或其他參與行使取得、開立不實發票之行為，是卷內現存之證據，充其量僅足以證明被告何東峰上述提供被告李怡萍之證件等資料此等協助行為，實無積極證據足資證明被告何東峰係以正犯之犯意參與，或有直接參與行使、開立附表一、二所示不實統一發票之構成要件行為，尚難遽認其與被告鄭智仁間有共同填製不實會計憑證之犯意聯絡及行為分擔。公訴意旨徒以被告何東峰上開行為，逕認其與被告鄭智仁共同為上開犯行，尚有未洽。
㈥、綜上，此部分事證明確，被告何東峰幫助行使業務上登載不實文書及填製不實會計憑證犯行亦堪認定，應依法論科。
參、論罪科刑：
一、被告鄭智仁、何東峰行為後，刑法第215條業於108年12月25日修正公布，並於同年月27日生效施行，然此次修正僅係按刑法施行法第1條之1第2項前段規定意旨，將罰金數額修正提高30倍，以增加法律明確性，罪刑並無變更，不生新舊法比較之問題，而應依一般法律適用原則，逕行適用裁判時法，先予說明。
二、商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證（商業會計法第15條規定參照）；而統一發票係營業人依營業稅法相關規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之憑證，乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，自屬商業會計法所稱之會計憑證。又會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，自應優先適用（最高法院92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決意旨參照）。再者，所謂主辦會計，是指公司會計事務之主要負責人，至於經辦會計，則是主辦會計以外之其他會計人員。本件被告鄭智仁為耀東公司之實際負責人，雖依行為時之公司法、商業登記法及其他法律規定，非屬商業會計法第71條第1款所定之商業負責人，惟依被告鄭智仁、被告何東峰之供述，耀東公司之會計事務係由被告鄭智仁主導及處理，則被告鄭智仁自屬耀東公司會計事務之主要負責人，而為商業會計法第71條第1款之主辦會計人員，申報營業稅及開立發票亦為其業務。
三、被告鄭智仁部分：
㈠、核被告鄭智仁就附表一編號1、2、3、4稅期所為，均係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（此部分不構成逃漏稅捐罪，詳後述）；至起訴書就被告此部分犯行雖僅敘及被告所為公司逃漏稅捐之犯罪事實，漏未敘及被告尚有行使業務登載不實文書之犯罪事實，惟二者間具有裁判上一罪關係，為起訴效力所及，本院自得併予審理，且基本之社會事實同一，應變更起訴法條。上揭業務登載不實之低度行為，應均為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告利用不知情之記帳業者登載不實之「營業人銷售額與稅額申報書」，並持之向稅捐機關申報而為行使，藉以實行犯罪，則為間接正犯。
㈡、核被告鄭智仁就附表二編號2至5稅期所為，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪（此部分不構成幫助逃漏稅捐罪，詳後述）；其就附表二編號1稅期所為係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。
㈢、罪數之認定：⒈、按數行為於同時同地或密切接近之時地實施，侵害同一之法
益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理者，始屬接續犯，而為包括之一罪。然商業會計法所定商業負責人填製不實會計憑證罪構成要件，由法條文字並無從認定立法者係預定該犯罪本質必有數同種類行為反覆實行之情形，若為每兩個月申報一次之不同期別營業稅申報，而於不同期別分次填製不實會計憑證之犯行，應採一罪一罰方遵立法意旨，且營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額，是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，尚難符合接續犯之行為概念，最高法院108年度台上字第1412號判決意旨參照。至於被告於同一營業稅繳納期間（即每2個月），接續填製不實內容發票予各該公司申報進項，乃於密接時間所為，侵害同一法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價較為合理，應屬接續犯，而為包括之一罪。被告鄭智仁就附表二編號1所犯二罪，係一行為觸犯數罪名，依刑法第55條想像競合犯之規定，從一重處斷。
⒉、揆諸上開說明，自應以各稅期為認定被告罪數之標準，從而
被告鄭智仁就附表一編號1至4，附表二編號1至5所為之犯行，犯意不同，行為互異，自應分論併罰。
四、被告何東峰部分：
㈠、查被告何東峰以一提供他人證件等資料協助被告鄭智仁設立耀東公司之行為，幫助被告鄭智仁犯附表一編號1至4、附表二編號1至5犯行，係一幫助行為犯行使業務登載不實文書罪及填製不實會計憑證罪，應依想像競合，從一重之幫助填製不實會計憑證罪處斷。
㈡、公訴意旨雖認被告何東峰係與被告鄭智仁共同犯填製不實會計憑證罪，然本案現存事證尚無證據證明被告何東峰與被告鄭智仁就上開犯行有何犯意聯絡及行為分擔，業如前述，此部分公訴意旨容有誤會。又刑事訴訟法第300條所謂變更法條，係指罪名之變更而言；若僅行為態樣有正犯、從犯之分，或既遂、未遂之分，即無庸引用刑事訴訟法第300條變更起訴法條（最高法院101年度台上字第3805號判決意旨參照），是此部分無庸變更起訴法條，附此敘明。
五、刑之加重減輕事由：
㈠、檢察官就被告鄭智仁構成累犯之事實及應加重其刑事項，未提出證明之方法，本院參照最高法院刑事大法庭110年度台上字大字第5660號裁定意旨，僅將被告之前科紀錄列入刑法第57條第5款「犯罪行為人之品行」之量刑審酌事由，爰不依累犯規定加重其刑。
㈡、刑法第62條自首規定所謂之發覺，固非以有偵查犯罪權之機關或人員確知其人犯罪無誤為必要，而於對其發生嫌疑時，即得謂為已發覺；但此項對犯人之嫌疑，仍須有確切之根據得為合理之可疑者，始足當之，若單純主觀上之懷疑，要不得謂已發生嫌疑（最高法院72年台上字第641號判決意旨參照）。被告鄭智仁於106年間，因另案為臺灣臺南地方檢察署檢察官以106年度他字第3173號等案件偵查時，即於106年9月26日，透過律師以書狀向當時承辦該案之檢察官坦承有以勝川公司名義開立不實統一發票之犯罪事實，此有被告提出之蓋有臺灣臺南地方檢察署106年9月26日收案戳章之刑事陳報狀及所附名冊1份在卷可參（本院卷第287至289頁），嗣財政部高雄國稅局於107年1月3日發函，向臺灣高雄地方檢察署告發勝川公司開立如附表二所示不實發票，臺灣高雄地方檢察署檢察官始就本案進行偵查（後移轉臺灣臺南地方檢察署檢察官偵查起訴）等情，亦有該局107年1月3日財高國稅審四字第1070100021號函暨所附刑事案件告發書1份附卷可查（偵1卷第3至30頁）。則被告既於國稅局告發之前，主動向偵查另案之臺灣臺南地方檢察署檢察官坦承本案犯行，堪認係在有偵查權之公務員或機關發覺其犯罪嫌疑前，坦承本案犯行而接受裁判，合於刑法第62條自首規定之要件，爰均依該條前段規定減輕其刑。至因國稅局乃行政機關，僅為稅務方面之行政調查，並非有偵查犯罪權之機關，故國稅局何時知悉耀東公司開立不實發票，與被告鄭智仁是否成立自首之認定無關，附此敘明。
㈢、被告鄭智仁所犯上開各罪，均有刑之減輕事由，爰均依法減輕。
㈣、被告何東峰幫助他人填載不實會計憑證犯行，為幫助犯，應依刑法第30條第2項規定，按正犯之刑減輕之。
六、爰審酌被告鄭智仁向附表一所示公司取得不實統一發票，用以申報營業所得稅，並以耀東公司名義開立不實發票供如附表二所示之公司持以申報營業稅使用，除幫助附表二所示浩晟公司逃漏營業稅外，其餘均未發生實質逃漏營業稅之結果，影響稅捐制度之正常運作，所為實屬可議；復考量被告鄭智仁之犯罪動機、目的、手段、各期開立不實發票之張數、金額及對象，及被告鄭智仁始終坦承犯行之犯後態度，兼衡被告鄭智仁之素行（不含上開累犯部分，另有多次違反商業會計法案件經法院論罪科刑之紀錄，有臺灣高等法院被告前案紀錄表1份附卷可查），暨其於本院審理時自述教育程度為高職肄業、入監前從事房屋仲介及鋼材買賣、需要扶養父親、小孩（共四名，三名已成年），被告何東峰提供配偶李怡萍證件幫助被告鄭智仁為上開犯行，偵查中坦承犯行、本院審理時否認犯行，自陳二技畢業，需照顧罹有癌症之配偶、並與二成年子女同住，從事廢鐵切割工作等智識程度及生活狀況等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，併均諭知易科罰金之折算標準，並定應執行刑。
肆、不另為無罪諭知部分（即起訴書犯罪事實欄㈡所載被告鄭智仁、何東峰所涉關於附表二編號2至5部分涉犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌部分）：
一、公訴意旨另以：
㈠、被告鄭智仁、何東峰明知「耀東公司」並未向如附表一所示公司購買商品，竟基於公司負責人非法逃漏稅捐之犯意，向如附表一所示公司取得如附表一所示不實內容之統一發票作為進項憑證，並向財政部高雄國稅局申報當年度營業稅，扣抵進項稅額1,676,803元，以此不正當方法逃漏營業稅1,676,803元。因認被告鄭智仁、何東峰此部分所為，亦涉犯稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條之公司負責人非法逃漏稅捐罪等語。
㈡、被告基於幫助他人以不正當方法逃漏稅捐之犯意，明知無實際交易之事實，而分別開立如附表二編號2至5所示之不實發票予附表二所示公司作為進項憑證，扣抵銷項稅額，幫助以不正當方法逃漏稅捐，因認被告此部分所為，同時涉犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪等語。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。又事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，為裁判基礎（最高法院40年台上字第86號判決意旨參照）。另稅捐稽徵法第41條之規定係屬結果犯，除犯罪之目的在逃漏稅捐外，並須有逃漏應納稅捐之結果事實，始足構成該條之罪。而同法第43條所規定之幫助犯第41條之罪，當亦應以受幫助之納稅義務人確有犯第41條之事實與結果者，方有幫助逃漏稅捐罪責成立之可言。而行為人虛設公司、行號，為製造該虛設公司、行號確有營業之假象，乃與其他虛設公司、行號彼此間對開發票，或自有實際營業而無實際銷售貨物或勞務之公司、行號取得發票，因該虛設公司、行號並無實際營業行為，即無逃漏稅捐之可言。
三、公訴意旨認被告鄭智仁、何東峰另涉犯幫助逃漏稅捐罪嫌，無非係以被告何東峰、鄭智仁於偵查中之供述、營業人進銷項交易對象彙加明細表、附表一、二所示公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印、進銷項憑證明細資料表等為其主要論據。
四、經查，
㈠、按因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論，但得減輕其刑，刑法第31條第1項定有明文。查被告李怡萍即耀東公司負責人經本院判處無罪（詳下述），從而，被告鄭智仁、何東峰與被告李怡萍即耀東公司負責人既無共犯關係，自無從依刑法第31條認定其有耀東公司負責人即納稅義務人之身分，自無從適用稅捐稽徵法第41條公司負責人即納稅義務人以詐術或不正當方法逃漏稅捐罪，核先敘明。
㈡、被告鄭智仁明知耀東公司實際上並未向如附表一所示公司進貨，仍於取得如附表一所示公司所開立之不實統一發票後，持以充當耀東公司之進項憑證，而向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅等事實，固據被告坦認明確，並有耀東公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印、營業稅稅籍登記資料、營業人銷售額與稅額申報書、營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）在卷可查，而可認定。惟稅捐稽徵法上之逃漏稅捐罪，屬結果犯，須發生逃漏應繳納之稅捐之結果，始構成犯罪，依卷附財政部高雄國稅局110年7月21日財高國稅審四字第1100107127號函文所示（見本院卷第331至333頁），耀東公司於104年9月至105年10月涉嫌無實際交易事實，卻取得及開立不實統一發票，係屬全部均無進銷貨事實，並無逃漏營業稅。是以，被告鄭智仁就如附表一所示稅期，雖有申報不實發票之行為，但實際上並未造成耀東公司逃漏應繳納稅捐結果之發生，故被告鄭、何此部分所為不成立稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條之公司負責人非法逃漏稅捐罪。
㈢、被告提供如附表二編號2至5所示之不實統一發票作為進項憑證，由附表二所示公司持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額等事實，雖經認定如前，然除附表二編號1中浩晟公司10月分稅期外，其餘稅期並未發生逃漏稅之結果，此有卷附財政部高雄國稅局110年7月21日財高國稅審四字第1100107127號函文可憑（見本院卷第331至333頁），是被告就此部分所為既未發生幫助逃漏稅之結果，即與稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪之構成要件不合。
㈣、綜上，本院就上開部分本應為被告無罪之諭知，惟因上開部分若構成犯罪，與其上開論罪科刑部分分別具有想像競合之一罪關係，爰均不另為無罪之諭知。
乙、無罪部分：
壹、公訴意旨另以：
一、被告李怡萍於104年9月23日至105年12月15日止，擔任耀東司之登記負責人期間，㈠明知耀東公司並無向如附表一所示公司進貨之事實，仍與被告鄭智仁、何東峰共同取得如附表一所示之不實發票82張作為進項憑證，向財政部高雄國稅局申報營利事業所得稅，金額計33,536,008元，扣抵銷項稅額1,676,803元，以此方式逃漏營業稅；㈡另明知耀東公司並無銷貨如附表二所示公司之事實，仍與被告鄭智仁、何東峰共同開立如附表二所示發票，填載不實會計憑證，供附表二所示公司作為進項憑證，扣抵銷項稅額，幫助如附表二所示之公司以此不正當方法逃漏營業稅達1,680,076元。因認被告李怡萍就上述㈠所為，涉犯稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人逃漏稅捐罪嫌等語；上述㈡所為，涉犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐等罪嫌等語前來。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。又事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，為裁判基礎（最高法院40年台上字第86號判決意旨參照）；認定不利於被告之事實須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據（最高法院30年上字第816號判決意旨參照）；認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然而無論直接證據或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在而無從使事實審法院得有罪之確信時，即應由法院諭知被告無罪之判決（最高法院76年台上字第4986號判決意旨參照）。
貳、經查：
一、公訴意旨認被告李怡萍分別涉犯填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐及公司負責人為納稅義務人逃漏稅捐等罪嫌，無非係以被告李怡萍於偵查中之供述、同案被告何東峰、鄭智仁於偵查中之供述、營業人進銷項交易對象彙加明細表，及附表
一、附表二所示公司之營業稅籍資料查詢作業列印、進銷項憑證明細資料表等為其主要論據。
二、訊據被告李怡萍固坦承其有將證件、印章等相關資料交予被告何東峰開立公司，並於104年9月至105年12月月間為耀東公司之登記負責人等事實，惟堅決否認有何填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐、公司負責人為納稅義務人逃漏稅捐等犯行，辯稱：我不認識被告鄭智仁，被告何東峰是我配偶，當時是何東峰跟我說他公司經營有困難，需要再開一家公司向銀行貸款，我只是受被告何東峰之託提供證件等資料擔任負責人，並沒有參與耀東公司之經營，也不知道被告鄭智仁有取得附表一不實發票及開立附表二不實發票報稅等語。
三、經查，就被告李怡萍擔任耀東公司登記負責人之起因，被告李怡萍於偵查中及本院審理時供稱：何東峰是我先生，說要開公司，請我當公司負責人，公司業務我不用管，因為我們自己有淇豐公司，我是淇豐公司的會計，我不認識被告鄭智仁，當時是被告何東峰跟我說需要資金，要開一家公司向銀行申辦貸款，找我擔任負責人，淇豐公司買賣廢五金，我沒有參與過耀東公司的營運，也沒有開過耀東公司的統一發票等語（見偵卷二第123至127頁；本院卷第361至373頁），核與同案被告何東峰於偵查時陳稱：「我開淇豐公司經營廢五金買賣，被告鄭智仁說要成立公司，要找人擔任人頭負責人，所以我找李怡萍及我妹妹何青蓉，李怡萍及何青蓉均不知公司稅務情況」等語（見偵卷二第123至127頁）；及同案被告鄭智仁於偵查中陳稱：耀東公司負責人李怡萍是何東峰太太，虛設之耀東公司會計、申報稅務都是我處理，我叫被告何東峰幫我找公司的人頭負責人，我沒有給被告李怡萍報酬，也沒和李怡萍討論亂開發票等語（見偵卷四第99至104頁；本院卷第361至373頁）大致相符。由上可知，被告何東峰向被告李怡萍商請擔任耀東公司之負責人時，係以自己公司經營困難，需要再開立其他公司向銀行貸款以籌措資金為由，並未向被告李怡萍告知被告鄭智仁欲找人頭開公司以開立不實統一發票之真正用途；而被告李怡萍既不認識被告鄭智仁，亦未與被告鄭智仁有所接觸，其應允擔任耀東公司之負責人，係單純欲協助被告何東峰所言解決公司資金不足之問題，且未詳細追問需以其名義開立公司之用意，後續亦未實際參與公司之經營，復未因出借名義而獲得任何報酬或利益等情。衡以被告李怡萍因為被告何東峰配偶，出於對被告何東峰將會合法經營公司之信任及親人間互相幫助渡過經濟難關之情誼，而出名擔任耀東公司之登記負責人，並無悖於常理之處；又被告李怡萍既與被告鄭智仁素未謀面，卷內亦無證據足資證明被告李怡萍實際參與公司之經營或負責處理會計或報稅業務，則其對於公司與附表一、附表二所示公司營業往來狀況、耀東公司進、銷項發票來源及去向等節確有可能毫無所悉，故被告李怡萍是否明知或已預見被告鄭智仁以耀東公司名義開立附表二不實發票予附表二所示公司及取得附表一不實發票並持以報稅等節，實非無疑。又依卷內現存所有證據，充其量僅能證明被告李怡萍於104年9月至105年12月間為耀東公司之登記負責人一情，實無積極證據足資證明被告李怡萍對於被告鄭智仁以耀東公司名義取得附表一不實發票並持以報稅及開立附表二不實發票予附表二所示公司等情有所認識，尚難僅憑被告李怡萍為耀東公司之登記負責人，即遽認其有何填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐、公司負責人為納稅義務人逃漏稅捐等犯行。
四、綜上，公訴意旨雖指稱被告李怡萍涉犯填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐及公司負責人為納稅義務人逃漏稅捐等罪嫌，然依檢察官所提出之證據及卷內所有證據，尚未達通常一般人不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度，仍有合理之懷疑存在，本院無從形成被告李怡萍有罪之確信，基於罪證有疑、利於被告原則，被告李怡萍上開犯罪尚屬不能證明，揆諸首揭法條及說明，應為被告李怡萍無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段、第300條、第301條第1項，商業會計法第71條第1款，刑法第11條前段、第30條第1項前段、第2項、第55條、第47條第1項、第62條前段、第41條第1項前段、第8項、第51條第5款、第215條、第216條，稅捐稽徵法第43條第1項，判決如主文。
本案經檢察官莊立鈞提起公訴，檢察官董和平到庭執行職務。
中華民國111年8月18日
刑事第二庭審判長法官彭喜有
法官蔡盈貞法官洪士傑以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官吳鸝稻中華民國111年8月18日附錄本案論罪科刑法條：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科新臺幣1百萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條第1項規定者，處新臺幣3萬元以上15萬元以下罰鍰。
附表一：耀東公司「取得」不實統一發票明細表（原起起訴書附表一）編號稅期開立發票之公司(統一編號)發票年月發票號碼發票所列銷售額（元）稅額（元）罪名及宣告刑1104年9月至同年10月懋發企業有限公司(00000000)104年10月RN00000000357,157元17,858元鄭智仁犯行使業務上登載不實文書罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣幣壹仟元折算壹日。RN00000000401,834元20,092元RN00000000300,259元15,013元RN00000000368,917元18,446元周全工業有限公司(00000000)104年10月RN00000000397,940元19,897元RN00000000419,924元20,996元RN00000000420,472元21,024元穩統工業有限公司(00000000)104年10月RN00000000304,371元15,219元RN00000000381,311元19,066元RN00000000361,109元18,055元RN00000000382,382元19,119元勝川興業有限公司(00000000)104年10月RN00000000322,888元16,143元RN00000000403,871元20,194元RN00000000416,659元20,833元宜百昱有限公司(00000000)104年9月RN00000000347,225元17,361元RN00000000378,163元18,908元RN00000000318,779元15,939元104年10月RN00000000384,977元19,249元正極興業有限公司大寮分公司(00000000)104年10月RN00000000462,099元23,109元RN00000000490,523元24,526元2104年11月至同年12月懋發企業有限公司(00000000)104年11月SG00000000475,000元23,750元鄭智仁犯行使業務上登載不實文書罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣幣壹仟元折算壹日。SG00000000477,336元23,867元104年12月SG00000000476,128元23,806元周全工業有限公司(00000000)104年11月SG00000000413,116元20,656元SG00000000400,748元20,037元104年12月SG00000000424,365元21,218元穩統工業有限公司(00000000)104年11月SG00000000475,288元23,764元SG00000000476,552元23,828元104年12月SG00000000476,122元23,806元勝川興業有限公司(00000000)104年11月SG00000000378,068元18,903元SG00000000386,425元19,321元104年12月SG00000000378,349元18,917元宜百昱有限公司(00000000)104年11月SG00000000476,088元23,804元104年12月SG00000000476,508元23,825元SG00000000476,337元23,817元正極興業有限公司大寮分公司(00000000)104年11月SG00000000477,115元23,856元104年12月SG00000000476,023元23,801元賀康工業有限公司(00000000)104年12月SG00000000297,192元14,860元SG00000000326,927元16,346元SG00000000328,233元16,412元高泰工業有限公司(00000000)104年12月SG00000000319,572元15,979元SG00000000314,944元15,747元SG00000000244,455元12,223元3105年1月至同年2月懋發企業有限公司(00000000)105年1月AU00000000446,454元22,323元鄭智仁犯行使業務上登載不實文書罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣幣壹仟元折算壹日。105年2月AU00000000405,816元20,291元AU00000000385,728元19,286元周全工業有限公司(00000000)105年1月AU00000000412,336元20,617元105年2月AU00000000401,517元20,076元AU00000000424,886元21,244元穩統工業有限公司(00000000)105年1月AU00000000474,713元23,736元105年2月AU00000000459,040元22,952元勝川興業有限公司(00000000)105年1月AU00000000380,895元19,045元105年2月AU00000000370,446元18,522元AU00000000391,505元19,575元宜百昱有限公司(00000000)105年1月AU00000000474,338元23,717元AU00000000477,001元23,850元105年2月AU00000000477,348元23,867元正極興業有限公司大寮分公司(00000000)105年1月AU00000000477,047元23,852元AU00000000474,875元23,744元賀康工業有限公司(00000000)105年1月AU00000000298,412元14,921元105年2月AU00000000324,087元16,204元AU00000000329,613元16,481元高泰工業有限公司(00000000)105年1月AU00000000427,086元21,354元105年2月AU00000000449,414元22,471元4105年3月至同年4月懋發企業有限公司(00000000)105年3月BM00000000356,860元17,843元鄭智仁犯行使業務上登載不實文書罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣幣壹仟元折算壹日。BM00000000449,201元22,460元BM00000000431,533元21,577元周全工業有限公司(00000000)105年3月BM00000000438,207元21,910元105年4月BM00000000417,700元20,885元BM00000000448,902元22,445元穩統工業有限公司(00000000)105年3月BM00000000470,014元23,501元105年4月BM00000000462,607元23,130元勝川興業有限公司(00000000)105年3月BM00000000369,383元18,469元BM00000000383,518元19,176元105年4月BM00000000389,579元19,479元正極興業有限公司大寮分公司(00000000)105年3月BM00000000481,806元24,090元105年4月BM00000000470,175元23,509元賀康工業有限公司(00000000)105年3月BM00000000446,397元22,320元105年4月BM00000000406,442元20,322元BM00000000403,637元20,182元高泰工業有限公司(00000000)105年3月BM00000000428,655元21,433元BM00000000447,084元22,354元附表二：耀東公司「開立」不實統一發票明細表（原起起訴書附表二）編號稅期營業人名稱(統一編號)發票年月發票號碼銷售額（元）稅額（元）幫助逃漏稅額罪名及宣告刑1104年9月至同年10月淇豐國際貿易有限公司(00000000)104年10月RN00000000428,673元21,434元0元鄭智仁犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。RN00000000437,207元21,860元RN00000000467,181元23,359元聚金科技企業有限公司(00000000)104年10月RN00000000405,343元20,267元RN00000000467,298元23,365元RN00000000461,605元23,080元丸紅興業有限公司(00000000)104年10月RN00000000394,864元19,743元RN00000000414,991元20,750元RN00000000427,883元21,394元台江重工限公司(00000000)104年10月RN00000000462,099元23,105元RN00000000490,523元24,526元宏馳興業有限公司(00000000)104年10月RN00000000443,390元22,170元RN00000000460,177元23,009元RN00000000429,215元21,461元浩晟環保科技股份有限公司(00000000)104年10月RN00000000357,803元17,890元145,824元RN00000000338,353元16,918元RN00000000374,949元18,747元RN00000000356,946元17,847元2104年11月至同年12月淇豐國際貿易有限公司(00000000)104年11月SG00000000437,657元21,883元0元鄭智仁犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。SG00000000475,533元23,777元SG00000000420,725元21,036元聚金科技企業有限公司(00000000)104年11月SG00000000447,504元22,375元SG00000000454,556元22,728元104年12月SG00000000430,954元21,548元丸紅興業有限公司(00000000)104年11月SG00000000400,589元20,029元SG00000000443,487元22,174元104年12月SG00000000394,138元19,707元台江重工限公司(00000000)104年11月SG00000000476,652元23,833元104年12月SG00000000475,989元23,799元宏馳興業有限公司(00000000)104年11月SG00000000455,834元22,792元104年12月SG00000000438,927元21,946元SG00000000438,536元21,927元浩晟環保科技股份有限公司(00000000)104年11月SG00000000475,504元23,775元SG00000000476,412元23,821元SG00000000476,960元23,848元達駿工業有限公司(00000000)104年12月SG00000000478,116元23,906元SG00000000473,774元23,689元宗錸工業有限公司(00000000)104年12月SG00000000445,081元22,254元SG00000000412,112元20,606元3105年1月至同年2月淇豐國際貿易有限公司(00000000)105年1月AU00000000436,183元21,809元0元鄭智仁犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。AU00000000476,784元23,839元AU00000000420,350元21,018元聚金科技企業有限公司(00000000)105年1月AU00000000448,000元22,400元AU00000000457,254元22,863元105年2月AU00000000428,314元21,416元丸紅興業有限公司(00000000)105年1月AU00000000406,989元20,349元105年2月AU00000000440,867元22,043元AU00000000390,170元19,508元台江重工限公司(00000000)105年1月AU00000000391,068元19,553元AU00000000413,253元20,663元105年2月AU00000000433,505元21,675元宏馳興業有限公司(00000000)105年1月AU00000000457,254元22,863元105年2月AU00000000437,597元21,880元AU00000000438,956元21,948元達駿工業有限公司(00000000)105年1月AU00000000411,824元20,591元105年2月AU00000000417,096元20,855元AU00000000409,374元20,469元宗錸工業有限公司(00000000)105年1月AU00000000345,983元17,299元105年2月AU00000000384,781元19,239元AU00000000412,112元20,606元4105年3月至同年4月淇豐國際貿易有限公司(00000000)105年3月BM00000000462,526元23,126元0元鄭智仁犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。105年4月BM00000000422,150元21,108元BM00000000449,247元22,462元聚金科技企業有限公司(00000000)105年3月BM00000000453,956元22,698元105年4月BM00000000432,322元21,616元BM00000000446,678元22,334元丸紅興業有限公司(00000000)105年3月BM00000000406,555元20,328元BM00000000397,079元19,854元105年4月BM00000000401,201元20,060元BM00000000414,792元20,740元台江重工限公司(00000000)105年3月BM00000000516,448元25,822元BM00000000512,467元25,623元105年4月BM00000000495,866元24,793元BM00000000493,367元24,668元宏馳興業有限公司(00000000)105年3月BM00000000348,279元17,414元BM00000000418,354元20,918元105年4月BM00000000452,991元22,650元5105年9月台江重工限公司(00000000)105年9月DM00000000171,935元8,597元0元鄭智仁犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。