裁判字號：最高行政法院103年判字第513號判決
裁判日期：民國103年09月18日
裁判案由：會計師法
最高行政法院判決
103年度判字第513號再審原告會計師懲戒委員會代表人 吳裕群 訴訟代理人 黃仰嘉
林俊廷 黃瑞貞 再審被告 吳金湖 上列當事人間會計師法事件，再審原告對於中華民國103年4月30日本院103年度判字第211號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理由
一、再審被告受託辦理國華人壽保險股份有限公司93年度財務報告查核簽證業務，嗣行政院金融監督管理委員會（現改名為金融監督管理委員會）檢查局於97年檢查該公司時，發現其93年度購買德意志銀行發行之7筆結構債，帳列成本與實際交割金額不符，請其調整資產評價準備不足金額，該公司於96年已自行重編95年度財務報告，並依據檢查意見調降德銀債券取得成本新臺幣24.74億元及前期損益25.96億元。又行政院金融監督管理委員會保險局為查明該公司前述交易是否涉有虛偽不實，暨會計師查核簽證有無疏失，經調閱該公司93年度財務報告及再審被告查核工作底稿進行審閱，認再審被告等查核債券投資交易事項涉有缺失，乃報請交付懲戒。
案經再審原告核認再審被告確有疏失，有違會計師法第11條第1項及第41條規定，決議處申誡處分。再審被告不服，循序提起行政訴訟，原審法院即臺北高等行政法院101年度訴字第195號判決駁回，經本院101年度判字第993號判決廢棄發回。嗣原審法院101年度訴更一字第152號判決（下稱前程序原審判決）撤銷覆審決議及原處分，再審原告提起上訴，經本院103年度判字第211號判決（下稱原確定判決）駁回上訴而告確定。嗣再審原告以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之事由，遂提起本件再審之訴。
二、再審原告起訴主張：會計師懲戒處分所為懲戒對象僅對具有會計師身分者，而由處罰機關、程序、事由、處罰性質及目的等予以考量，皆有別於一般行政法係針對一般人民所為之行政處分，故會計師懲戒應屬懲戒罰，無行政罰法之適用，且若會計師懲戒適用行政罰法，則會計師法第39條第2款及第4款允許稅捐機關、其他機關作成處分後仍可為懲戒處分，與行政罰法第24條「一行為不二罰」原理原則有所牴觸。又證券交易法第37條第3項及第174條第5項係賦予主管機關得對該會計師處以警告、停止2年以內辦理該法所訂簽證、撤銷簽證之核准及停止執行簽證工作之處分等，係與會計師法第62條之懲戒種類有所不同，原審法院100年度訴字第198號判決意旨亦同。綜上，會計師法應屬懲戒罰，而無行政罰法所謂因違反行政法上義務所為處分之適用，原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款適用法規顯有錯誤之情形。
另會計師法應屬懲戒罰，無行政罰法之適用，即無逾越行政罰法裁罰權時效之情形云云。
三、本院查：㈠按當事人對於本院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟
法第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。而所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指「原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。」，改制前行政法院62年判字第610號著有判例。又「按行政訴訟法第273條第1項第1款所稱適用法規顯有錯誤者，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者而言。」，本院97年判字第360號判例，可資參照。再審原告不服原確定判決，提起本件再審之訴，主張原確定判決有適用法規顯有錯誤之再審事由，請求廢棄，核其主張各節，顯非可採，茲說明如下。
㈡經查，原確定判決係以：⒈前程序原審判決認本件再審原
告以再審被告受託辦理受查公司93年度財務報告查核簽證業務，對於系爭債券投資交易之查核程序，與行為時會計師查核簽證財務報表規則（下稱查簽規則）第20條第2款第1目、第4目規定不符，違反會計師法第11條、第41條規定，乃依同法第61條第6款、第62條第3款規定，對再審被告處以申誡處分，非以再審被告違反會計師公會章程等內部紀律規定為由，並以再審被告違反上開行政法上義務之情節，科以「申誡」之裁罰性處分，雖名為「懲戒」，但仍屬行政罰法所規範範疇；再審被告違反上開會計師法之行為終了日，應為其出具受查公司93年度會計師查核報告書之查核報告日（94年3月28日），斯時行政罰法尚未施行，故依同法第45條第2項規定，其裁處權時效應自行政罰法施行之日即95年2月5日起算3年，迄98年2月4日屆滿，則再審原告於99年12月17日始對再審被告為申誡處分，顯逾行政罰之裁處權時效，於法自有未合等語為由，將覆審決議及原處分均予撤銷，經核其認事用法均無不合。⒉揆諸行政罰法第1條之立法理由，可知會計師法第11條所課予會計師執行業務事件，應分別依業務事件主管機關法令之規定辦理；受託查核簽證財務報告，應依主管機關所定之查核簽證規則辦理之義務，及同法第41條規定會計師執行業務不得有不正當行為或違反或廢弛其業務上應盡之義務，並非單純規範會計師職業團體內部之紀律事項，而已具有公法上外部管理規範性質，係屬行政法上義務，且依同法第62條第3款對於違反者所施予之不利處分，屬行政罰法第2條第4款之警告性處分（與告誡相類似之申誡處分），並具有非難性，自屬裁罰性之不利行政處分，應有行政罰法有關裁處權時效規定之適用。上訴意旨主張系爭申誡處分純屬懲戒罰，無行政罰法有關裁處權時效規定之適用云云，尚難採憑。⒊行為時查簽規則第20條第2款第1目、第4目規定之「查明短期投資購入、售出之程序及其有關憑證」、「查明入帳基礎及期末評價是否適當」，固屬會計師業務上應盡之作為義務，但其於應作為而不作為，並完成查核簽證財務報表時，違反行政法上義務之行為即已終了，爾後僅屬違規狀態之持續，其裁處權時效仍應自違反行政法上義務之行為終了時起算；如於行政罰法施行前違反行政法上義務之行為應受處罰而未經裁處，其行政罰之裁處權時效，自行政罰法施行之日起算。上訴意旨主張違反戶籍申請登記義務之行為，於義務人履行登記義務時終止，本件亦應以案關會計師（包括再審被告或訴外人 陳政廷 ）履行會計師法所欲保護法益之作為義務時（即訴外人陳政廷與 唐麗芬 於97年4月10日重新出具查核意見），為其違反行政法上義務之行為終了日，據以起算裁處權時效云云，容有誤解。又依行政罰法第27條第1項立法理由，可知行政罰裁處權時效之規範目的，本來就是為平衡兼顧保護人民權益與維護社會公益，並敦促行政機關及時行使公權力，故以會計師出具查核報告日作為其違反行政法上義務之行為終了時點，據此起算裁處權時效，堪稱妥適，此與會計師違反行政法上義務出具查核報告後，是否應負更正之義務，係屬二事，上訴意旨主張倘以會計師出具查核報告日即為行政法上行為義務之終了時點，將因會計師未發現受查公司財務報告重大錯誤且未及時更正查核意見等不作為，致未能維繫會計師之專業品質、增進專業技能及促進經濟發展之立法意旨，故應以案關會計師（包括再審被告或訴外人陳政廷）履行會計師法所欲保護法益之作為義務時，為其行政法上行為義務之終了（完成）日云云，將查核義務與更正義務混為一談，亦屬誤解，併此敘明。⒋綜上，前程序原審判決認事用法並無不合，上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回等語。再審原告仍執前詞，據以指摘原確定判決有適用法規顯有錯誤之情事，核屬歧異之見解，揆諸前揭規定及說明，尚有未合，不足為採。
㈢綜上所述，原確定判決並無適用法規顯有錯誤之情事。再
審原告執詞主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所定之再審事由云云，其再審之訴，顯無再審理由，應予駁回。
四、據上論結，本件再審之訴為無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國103年9月18日
最高行政法院第二庭
審判長法官劉鑫楨
法官闕銘富法官吳慧娟法官劉穎怡法官蕭忠仁以上正本證明與原本無異中華民國103年9月19日
書記官彭秀玲