裁判字號：臺灣臺中地方法院112年簡字第13號刑事判決
裁判日期：民國112年01月31日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣臺中地方法院刑事簡易判決112年度簡字第13號公訴人臺灣臺中地方檢察署檢察官被告蘇錦玄上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（110年度偵字第34431號），被告於本院準備程序時自白犯罪，經本院合議庭認為宜以簡易判決處刑，裁定由受命法官獨任逕以簡易判決處刑，爰不經通常審判程序，以簡易判決處刑如下：
主文蘇錦玄犯如附表一、二各編號所示之罪，各處如附表一、二各編號主文欄所示之刑。應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
犯罪事實及理由
一、犯罪事實：蘇錦玄係址設臺中市○○區○○路0段000巷00○0號1樓之漢成實業有限公司（民國103年2月13日設立登記，105年12月9日申請停業，下稱漢成公司）之登記負責人，為商業會計法第4條所定之商業負責人，並為漢成公司依稅捐稽徵法第47條第1項第1款規定所稱之納稅義務人； 邱堂軒 （由本院另行審結）係漢公司之實際負責人，亦為該公司依稅捐稽徵法第47條第2項規定所稱之納稅義務人，並以製作會計憑證、按期申報營業稅為其等附隨業務，皆為從事業務之人，詎2人竟共同為以下犯行：
㈠蘇錦玄、邱堂軒明知漢成公司於103年3月至104年10月間，與
附表一編號1至2、13至62所示之各該公司未有商品或勞務交易，竟共同基於行使業務登載不實文書之各別犯意聯絡，先後取得附表一編號1至2、13至62所示之不實統一發票共計52紙，銷售額合計新臺幣（下同）41,614,455元，稅額合計2,504,238元，充當漢成公司之進項憑證，再利用不知情之記帳人員分別於各期營業稅申報期間，以每二個月為一期，將此不實事項登載填製漢成公司之「營業人銷售額與稅額申報書」（即401報表），並持以向所轄稅捐稽徵機關申報而行使之，分別申報扣抵漢成公司如附表一編號1至2、13至62所示之各期營業稅，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之公平性及正確性。
㈡蘇錦玄、邱堂軒明知於漢成公司於103年5至6月間，與附表一
編號3至12所示之各該公司未有商品或勞務交易，竟共同基於幫助納稅義務人逃漏稅捐及行使業務登載不實文書之犯意聯絡，先後取得附表一編號3至12所示之不實統一發票10紙，銷售額合計11,270,400元，稅額合計140,005元，充當漢成公司之進項憑證，再利用不知情之記帳人員於該期營業稅申報期間，將此不實事項登載填製漢成公司之「營業人銷售額與稅額申報書」（即401報表），並持以向所轄稅捐稽徵機關申報而行使之，申報扣抵漢成公司之該期營業稅，以此不正當方法使漢成公司逃漏營業稅額共計52,500元，並足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之公平性及正確性。
㈢蘇錦玄、邱堂軒明知漢成公司於103年4月至104年10月間，與
附表二所示之各該營業人未有商品或勞務交易，竟共同基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，先後於附表二所列各稅期內，開立如附表二所示虛偽填製之不實統一發票76紙，總計銷售額51,921,233元，並將該等不實統一發票交予如附表二所示各該營業人充當進項憑證，由該等營業人持以向所屬稅捐稽徵機關，分別申報扣抵各期銷項稅額，蘇錦玄、邱堂軒即以此不正方法，幫助如附表二所示之各該營業人逃漏營業稅額，合計2,596,063元，足生損害於稅捐稽徵機關課徵稅捐之正確性。
二、證據資料：㈠被告蘇錦玄於檢察事務官詢問時之供述，及於本院準備程序之自白（見本院訴字卷二第133至137頁、第482頁）。
㈡證人 王雅琦 （即漢明有限公司登記負責人及行政助理）於檢
察事務官詢問時之證述（見他字卷第91至93頁、第435至445頁）。
㈢證人 康建良 （即 仲益 記帳及報稅代理業務人事務所負責人）國稅局談話紀錄及於檢察事務官詢問時之證述（見財政部中區國稅局卷第143至145頁、他字卷第377至385頁）。
㈣證人 黃漢權 （即泰金事業有限公司登記負責人）於檢察事務官詢問時之證述（見他字卷第381至385頁）。
㈤證人 宋俊毅 （即宥騰工業股份有限公司負責人）於檢察事務官詢問時之證述（見他字卷第391至401頁）。
㈥證人 謝育捷 （即鉝霖有限公司、珅昇實業有限公司登記負責人）之國稅局談話紀錄及於偵訊時、檢察事務官詢問時之證述（見本院訴字卷一第461至468頁、卷二第200至205頁、財政部中區國稅局卷第307至309頁、他字卷第393至395頁）。
㈦證人 林清煬 （即鉝霖有限公司、珅昇實業有限公司實際負責人）於偵訊時、檢察事務官詢問時之證述（見本院訴字卷一第469至476頁、卷二第200至205頁、他字卷第393至397頁）。
㈧證人 張保盛 之國稅局談話紀錄（見財政部中區國稅局卷第265至267頁）。
㈨同案被告邱堂軒之國稅局談話紀錄，及於偵訊時、檢察事務官詢問時、本院準備程序時之供述或自白（見他字卷第438至445頁、第449至452頁、本院訴字卷一第461至至468頁、卷二第149至155頁、第158至159頁、第161至164頁、第166至171頁、第174至179頁、第405至408頁、第481至482頁）。
㈩財政部中區國稅局卷宗部分：漢成實業有限公司涉嫌取具及
開立不實統一發票案情報告（第3至18頁）、財政部中區國稅局個人戶籍資料查詢清單（第19至21頁、第89頁、第137頁、第167頁、103年3月至104年10月涉嫌取得及開立不實統一發票明細表、循環交易表（進項）（第23、25頁）、逐期計算虛進虛銷（含冒退稅額）應補徵稅額及漏稅額計算表（第27頁）、專案申請調檔查核清單【①賣方：鉝霖有限公司、②賣方：珅昇實業有限公司】（第37至63頁、第405頁）、營業稅籍資料查詢作業列印（第65至68頁）、營業人設立（變更）登記申請書（第69至70頁）、財政部臺灣省中區國稅局統一發票購票證領用書（第73頁）、營業人委託代理人領取統一發票購票證委託書（第74頁）、營業人停業申請書（第75頁）、申報書（按年度）查詢（第77至79頁）、營業稅年度資料查詢①進項來源明細②銷項去路明細（第81至83頁）、103年度非自住房屋使用及租賃情形核定表（第141頁）、營業人銷售額與稅額申報書（第157頁）、營業稅統一發票管理系統-查詢統一發票領用商號（第523頁）、財政部國稅局進銷項憑證明細資料表【交易對象：通綸實業有限公司】（第527頁）、漢成實業有限公司取具不實統一發票逐筆明細表（第29至36頁）、臺中市政府103年2月13日函文【內容：准予漢成實業有限公司登記】（第71至72頁）、勞動部勞工保險局109年9月14日函文暨檢送被告蘇錦玄之健保投保資料（第91至101頁、第117至129頁）、被告蘇錦玄之102至104年度綜合所得稅各類所得資料清單、103至104年度綜合所得稅BAN給付清單（第107至115頁）、漢明有限公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書（按年度）查詢、財政部中區國稅局進銷項憑明細資料表、營業稅年度資料查詢、涉嫌取得及開立不實統一發票案情報告（第161至165頁、第169頁、第171頁、第173至180頁、第185至211頁）、祐綸實業有限公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印、財政部中區國稅局進銷項憑明細資料表、財政部國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細（第257至263頁、第281至286頁）、鉝霖有限公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印、營業稅稅籍申辦及備忘事項查詢作業列印、營業稅稅籍管理系統-營業稅稅籍管理查詢作業、申報書(按年度）查詢、財政部國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表、營業稅年度資料查詢①進項來源明細②銷項去路明細、103至104年度綜合所得稅BAN給付清單（第325至327頁）、營業稅稅籍管理系統-開立不實統一發票營業人查核管制建檔作業（第287至295頁、第313至316頁、第321至327頁、第555頁）、宥騰工業股份有限公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書(按年度）查詢、財政部國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表、涉嫌取得及開立不實統一發票案情報告（第329至335頁、第345至348頁、第351至375頁）、珅昇實業有限公司之營業稅稅籍管理系統-營業稅稅籍管理查詢作業、營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書(按年度）查詢、103至105年度綜合所得稅各類所得資料清單、104年度綜合所得稅BAN給付清單（第293頁、第377至384頁、第393至399頁）、財政部國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表、營業稅年度資料查詢-逐筆發票明細（第401至403頁、第407頁）、久泰實業有限公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書(按年度）查詢、103至104年度綜合所得稅BAN給付清單、103至104年度綜合所得稅各類所得資料清單、財政部國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表、營業稅稅籍管理系統-開立不實統一發票營業人查核管制建檔作業（第409至412頁、第421至429頁、第435至438頁、第439至440頁、第557頁）、漢洋科技有限公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書(按年度）查詢、103年度綜合所得稅BAN給付清單、財政部國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表、營業稅年度資料查詢①進項來源明細②銷項去路明細（第431至434頁、第529至533頁、第543至553頁）、富而康電機有限公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書(按年度）查詢、營業稅稅籍管理系統-營業稅稅籍管理查詢作業、營業稅年度資料查詢①銷項去路明細②進項來源明細、103至104年度綜合所得稅BAN給付清單（第441至449頁、第459頁、第463至472頁、第473至475頁）、臺中市后里區戶政事務所製作之新舊門牌對照表（第461至462頁）、泰金事業有限公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書（按年度）查詢、103年度綜合所得稅BAN給付清單（、營業稅年度資料查詢①進項來源明細②銷項去路明細、財政部國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表、營業稅稅籍管理系統-開立不實統一發票營業人查核管制建檔作業（第477至480頁、第487至497頁、第559頁）、通綸實業有限公司之營業稅稅籍管理系統-營業稅稅籍管理查詢作業、營業稅稅籍資料查詢作業列印、103至104年度綜合所得稅各類所得資料清單、營業稅年度資料查詢①進項來源明細②銷項去路明細（、財政部國稅局進銷項憑證明細資料表【交易對象：漢成實業有限公司】（第459頁、第499至506頁、第511至522頁、第525頁）。
109年度他字第9182號卷部分：臺灣臺中地方法院檢察署檢察
官106年度偵字第415號不起訴處分書（第99至108頁）、臺灣宜蘭地方法院107年度易字第65號刑事判決（第109至110頁）、臺灣宜蘭地方法院檢察署檢察官106年度偵字第7647號起訴書（第111至113頁）、臺中市政府經濟發展局-漢成實業有限公司案卷（第119至171頁）、鉝霖有限公司開立不實統一發票逐筆明細表（第454至455頁）、珅昇有限公司開立不實統一發票逐筆明細表（第457頁）。
本院110年度訴字2213號卷一部分：臺灣臺中地方檢察署檢察
官111年度偵緝字第83號追加起訴書《被告李信賢》(第285至293頁)、臺灣臺中地方檢察署檢察官110年度偵字第38736號起訴書《被告謝育捷、黃沈添、林清煬、邱堂軒》(第375至398頁）、臺中市政府106年8月8日府授經商字第10607966670號函文暨珅昇實業有限公司設立登記表、變更登記表、廢止有限公司變更登記（第295至305頁）6、臺中市政府105年8月22日府授經商字第10507967460號函文、106年2月15日府授經商字第10607953340號函文、鉝霖有限公司設立登記表、變更登記表、股東同意書、廢止有限公司變更登記（第307至320頁）。
本院110年度訴字2213號卷二部分：財政部中區國稅局111年1
0月13日中區國稅四字第1110009772號函暨所附專業申請調檔查核清單、營業稅年度資料查詢逐筆發票明細、查詢統一發票領用商號（發票號碼）（JFR跨區）之查詢結果、三聯式統一發票、坤昇實業有限公司轉帳傳票、漢成實業有限公司103年3月至104年10月涉嫌取得及開立不實統一發票明細表、財政部中區國稅局沙鹿稽徵所110年5月24日中區國稅沙鹿銷售字第1102455308號函文暨財政部中區國稅局110年2月24日裁處書及相關報表、漢成實業有限公司開立不實統一發票明細及通報虛下營業人核處之查核成果、徵銷明細檔查詢結果、財政部中區國稅局111年10月11日刑事案件告發書、泰金事業有限公司涉嫌取具及開立不實統一發票案情報告、開立不實統一發票營業人查核管制建檔作業系統查詢結果、財政部中區國稅局110年1月12日、110年4月7日、110年8月18裁處書、營業人銷售額與稅額申報書、營業稅稅籍資料查詢作業列印資料（第325至392頁）、財政部中區國稅局111年11月16日中區國稅四字第1110010964號函覆說明漢成實業有限公司103年5-6月逃漏稅額乙情（第421至423頁）。
三、論罪科刑：㈠新舊法比較：
⒈被告蘇錦玄行為後，稅捐稽徵法第41條、第43條第1項規定於
110年12月17日修正公布，並自同年月19日生效施行。修正前稅捐稽徵法第41條規定：「納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金」，第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科6萬元以下罰金」；修正後之第41條規定：「（第1項）納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑，併科新臺幣1千萬元以下罰金。（第2項）犯前項之罪，個人逃漏稅額在新臺幣1千萬元以上，營利事業逃漏稅額在新臺幣5千萬元以上者，處1年以上7年以下有期徒刑，併科新臺幣1千萬元以上1億元以下罰金」，第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科100萬元以下罰金」。前開比較新舊法結果，修正後之規定，並未較有利於被告蘇錦玄，是依刑法第2條第1項前段規定，就被告蘇錦玄本案犯行，自應適用其行為時即修正前之稅捐稽徵法第41條、第43條第1項規定。⒉另商業會計法所謂「商業負責人」之定義，依該法第4條所定
，應依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。本件同案被告邱堂軒於附表二所示行為時，公司法第8條第3項係規定：「『公開發行股票之公司』之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之」；該條項於107年8月1日修正為：「『公司』之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之」，並於同年11月1日施行，堪認此次修正後，第3項規定不再限於「公開發行股票公司」，祇須為「公司」之實際負責人，即可成為商業會計法第71條之犯罪主體。準此，公司法前開修正，影響商業會計法第71條有關「商業負責人」構成要件之解釋，是商業會計法71條規定固未修正，然實際上已擴張處罰範圍，且不利於同案被告邱堂軒，依刑法第2條第1項前段規定，就附表二所示部分，應依較有利同案被告邱堂軒之107年8月1日修正前公司法第8條規定，即公司負責人並不包含所謂「實際負責人」在內，資以認定商業會計法第71條「商業負責人」範圍。⒊另刑法第215條固於108年12月25日修正公布，並於同年月27
日生效施行，然此次修正僅係按刑法施行法第1條之1第2項前段規定意旨，將罰金數額修正提高30倍，以增加法律明確性，罪刑並無變更，不生新舊法比較之問題，而應依一般法律適用原則，逕行適用裁判時法，附此敘明。㈡按統一發票乃商業會計法第15條第1款所列之原始憑證，屬商
業會計憑證之一種，商業負責人不得明知不實之事項而予填製；統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決意旨參照）。另刑法第215條所謂業務上作成之文書，係指從事業務之人，本於業務上所作成之文書者（最高法院47年台上字第515號判例意旨參照）。營業人應以每2月為1期，製作「營業人銷售額與稅額申報書」向稅捐稽徵機關申報，係加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定之法定申報義務，而此申報行為既與公司之營業有密切關連，為公司反覆所為之社會行為，其雖非公司經營之主要業務，惟仍不失為附屬於該公司主要營業事項之附隨業務，「營業人銷售額與稅額申報書」即屬業務上作成之文書，是從事業務之人，明知為不實之事項，填載在此申報書而持以向稅捐機關行使，即應成立刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（最高法院102年台上字第2599號、105年度台上字第545號判決意旨參照）。
㈢次按商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，犯罪主
體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，係屬因身份或特定關係始能成立之犯罪。不具備上開身份者，並非該罪處罰之對象，須與具有該身份者共同犯上開之罪，始有適用該法論處之餘地（最高法院93年度台上字第333號、94年度台上字第7334號判決意旨參照）；而商業會計法第4條規定：「本法所定商業負責人之範圍，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定」。查，被告蘇錦玄為漢成公司之登記負責人，依公司法第8條第1項及商業登記法第10條第1項之規定，自係商業會計法第4條所稱之商業負責人；而同案被告邱堂軒雖為漢成公司之實際負責人，然其於行為時，因公司法第8條第3項尚未修正施行，固非屬商業會計法第4條之商業負責人，且依卷內事證，其亦不具主辦、經辦會計人員身分，惟同案被告邱堂軒就附表二所示犯行，乃係無身分之人而與該身分之人即被告蘇錦玄共同實施犯罪，雖無特定身分關係，依刑法第31條第1項，仍以正犯論。另被告蘇錦玄、同案被告邱堂軒俱屬從事業務之人。
㈣又稅捐稽徵法第43條第1項雖為一獨立之犯罪型態，為獨立之
處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。故如二人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（最高法院99年度台上字第2159號判決意旨參照）。再按共同正犯之成立，祇須具有犯意之聯絡，行為之分擔，既不問犯罪動機起於何人，亦不必每一階段犯行，均經參與。共同實行犯罪行為之人，在合同意思範圍內，各自分擔犯罪行為之一部，相互利用他人之行為，以達其犯罪之目的者，即應對於全部所發生之結果，共同負責；共同正犯間，非僅就其自己實行之行為負其責任，並在犯意聯絡之範圍內，對於他共同正犯所實行之行為，亦應共同負責（最高法院34年上字第862號、73年台上字第1886號判決要旨參照）。
㈤核被告蘇錦玄所為：
⒈被告蘇錦玄就如附表一編號1至2、13至62部分所為，均係犯
刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪；就如附表一編號3至12部分所為，係犯稅捐稽徵法第47條第1項第1款、修正前稅捐稽徵法第41條之公司負責人以不正方法為納稅義務人逃漏稅捐罪，及刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪。被告蘇錦玄於業務文書上登載不實內容後持以行使，登載不實之低度行為，為行使之高度行為所吸收，均不另論罪。另起訴書就附表一編號3至12部分，僅論被告蘇錦玄犯稅捐稽徵法第41條之罪，惟被告蘇錦玄並非納稅義務人，納稅義務人實為漢成公司，然被告蘇錦玄既為漢成公司負責人，應論稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條之罪始為妥當，起訴書此部分所載，容有誤會，爰予敘明。
⒉被告蘇錦玄就附表二部分，均係犯商業會計法第71條第1款之
填製不實罪、修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。又商業會計法第71條第1款之罪，與刑法第215條之業務文書登載不實罪屬法規競合關係，依特別法優於普通法之原則，應優先適用前者之罰則規定，已如前述，故此部分不再論以刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪，併此敘明。
⒊起訴書就附表一編號3至12部分，雖漏未論以刑法第216條、
第215條之行使業務登載不實文書罪，然此與起訴書所論稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪嫌，具有想像競合之裁判上一罪關係（詳如下述），並經本院於準備程序時告知被告蘇錦玄其所犯罪名及相關權利（見本院訴字卷二第479至480頁），無礙其權利行使，本院自應併予審理。
⒋起訴書就附表一編號1至2；13至62部分，雖漏未論罪，即漏
載所犯法條為刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪，然起訴書已明確記載被告蘇錦玄以附表一所示各該無交易事實之統一發票，持以向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額之犯罪事實，並經公訴檢察官補充起訴法條（見本院訴字卷第二第479至480頁），且經本院當庭告知被告蘇錦玄其所犯罪名及相關權利，本院自應予以審理論罪。
㈥被告蘇錦玄就附表一、二所示犯行，與同案被告邱堂軒均有
犯意聯絡、行為分擔，自應就其所參與犯行所生之犯罪結果共同負責，論以共同正犯。至被告蘇錦玄、同案被告邱堂軒委託不知情之記帳士處理申報漢成公司稅務事宜，並持向稅捐機關行使，其等均為間接正犯。
㈦罪數：
⒈按關於營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條
第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難以認定逃漏營業稅，可以符合接續犯之行為概念，是應分別視其犯罪時間係在刑法修正刪除連續犯之前或之後，而分別依連續犯論以一罪，或予分論併罰（最高法院100年度台上字第4962號、101年度台上字第3275號、101年度台上字第4362號判決意旨參照）。是本案應以營業稅繳納期間即每2個月為1期，就各期填製不實會計憑證漏稅捐、以詐術逃漏稅捐或行使業務上登載不實文書罪之行為，以申報營業稅、統一發票開立「期別」之不同，作為認定罪數之計算基準，而予以分論併罰。而上開各期內之數次舉動，均為實現相同犯罪之單一目的所為，各行為間獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，難以強行分開，應認定各為接續犯之單一法律行為，均論以一罪。
⒉被告蘇錦玄就如附表一編號3至12所示部分，係與同案被告邱
堂軒共同以行使業務登載不實文書之行為作為逃漏稅捐之方式，同時觸犯行使業務登載不實文書罪、稅捐稽徵法第47條第1項第1款、修正前稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪，為想像競合犯，應依刑法第55條前段規定，從一重而以稅捐稽徵法第47條第1項第1款、修正前稅捐稽徵法第41條之公司負責人以不正方法為納稅義務人逃漏稅捐罪處斷。
⒊被告蘇錦玄與同案被告邱堂軒共同於附表二所示各稅期內，
所犯填製不實會計憑證罪、幫助逃漏稅捐等罪名，雖在自然意義上並非完全一致，然均係基於同一犯罪目的，且局部行為重疊，依一般社會通念，乃係於各稅期間，以一行為觸犯上述2罪名，屬想像競合犯，方符合刑罰公平原則，故各應依刑法第55條前段規定，從一重以填製不實會計憑證罪處斷。
⒋被告蘇錦玄就附表一編號1至2、13至62部分所犯之行使業務
上登載不實文書罪，共8罪；就附表一編號3至12部分所犯之以不正方法為納稅義務人逃漏稅捐罪，共1罪；就附表二部分所犯之填製不實會計憑證罪，共10罪，均犯意各別，行為互殊，應分論併罰。
㈧爰以行為人之責任為基礎，審酌被告蘇錦玄擔任漢成公司登
記負責人，應知據實開立統一發票，正當經營事業，秉誠處理公司稅務事宜，竟罔顧稅捐公平及國家財政之健全，任由同案被告邱堂軒向如附表一所示之營業人取具不實進項發票，委由不知情之記帳士填製稅額申報書持以行使，另虛偽開立如附表二所示不實統一發票交予各該營業人幫助逃漏稅，所為危害稅捐稽徵公正、擾亂稅務作業，同時紊亂危害國家經濟秩序，所為應予非難；惟考量被告蘇錦玄犯後已坦承犯行，態度尚可，兼衡其犯罪動機與目的、各期虛開發票之張數與總金額多寡、幫助他人逃漏營業稅捐之數額與對象、犯罪之期間、國家財稅受損之狀況、前科素行、智識程度、經濟與家庭生活狀況等一切情狀，分別量處如附表一、二所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準。另行為人所犯數罪非惟犯罪類型相同，且其行為態樣、手段、動機均相似者，於併合處罰時其責任非難重複之程度更高，更應酌定較低之應執行刑；反之，行為人所犯數罪各屬不同之犯罪類型者，於併合處罰時其責任非難重複之程度最低，當可酌定較高之應執行刑。本院參酌被告蘇錦玄本件所犯所犯各罪罪名均相同，每次犯罪之方法、過程、態樣亦相近、各次犯行時間與空間亦屬密接，實質侵害法益之質與量，未如形式上罪數所包含範圍之鉅，可歸責之重複程度較高，復衡以其係擔任漢成公司登記負責人等整體非難評價後，定其應執行之刑如主文所示，並諭知易科罰金之折算標準。
四、沒收部分：被告蘇錦玄就附表一編號3至12所為，雖使漢成公司受有逃漏營業稅額總計52,500元之不法利益，惟本件犯罪所得者既為漢成公司，而漢成公司與被告蘇錦玄乃不同之人格主體，自非被告蘇錦玄之犯罪所得，不論漢成公司是否已補繳逃漏之稅捐，仍毋庸對被告蘇錦玄諭知沒收或追徵逃漏之稅捐，附此敘明。此外，依卷內證據資料所示，無從認定被告蘇錦玄有因幫助附表二所示該等營業人逃漏稅捐而獲得任何報酬或對價，自難認其就本案犯行獲有犯罪所得，故不予宣告沒沒，併予指明。
五、依刑事訴訟法第449條第2項、第3項、第454條第1項，逕以簡易判決處刑如主文。
六、如不服本判決，應自判決送達之日起20日內，向本院提起上訴（應附繕本）。本案由檢察官林清安提起公訴，檢察官葉芳如到庭執行職務。
中華民國112年1月31日
刑事第十八庭法官孫藝娜上正本證明與原本無異。
書記官黃詩涵中華民國112年1月31日附錄本案論罪科刑法條全文中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
修正前稅捐稽徵法第41條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。
修正前稅捐稽徵法第43條：
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、有限合夥法規定之有限合夥負責人。
三、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
四、商業登記法規定之商業負責人。
五、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人。
附表一【貨幣單位：新臺幣/元】：
編號營業人名稱統一發票期別年月統一發票字軌銷售額營業稅額主文欄1漢明有限公司103年3月ZV000000002,188,400109,420蘇錦玄共同犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。2宥騰工業股份有限公司103年4月ZV000000002,389,105119,455小計①4,577,505228,8753祐綸實業有限公司103年5月AQ00000000670,00033,500蘇錦玄共同犯公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。4祐綸實業有限公司103年5月AQ00000000510,00025,5005祐綸實業有限公司103年6月AQ00000000800,00040,0006宥騰工業股份有限公司103年5月AQ00000000789,60039,4807宥騰工業股份有限公司103年5月AQ00000000638,70031,9358宥騰工業股份有限公司103年6月AQ00000000912,00045,6009宥騰工業股份有限公司103年6月AQ00000000684,00034,20010宥騰工業股份有限公司103年6月AQ00000000416,00020,80011漢明有限公司103年5月AQ000000003,050,000152,50012漢明有限公司103年6月AQ000000002,800,100140,005小計②11,270,400563,52013宥騰工業股份有限公司103年8月BK00000000540,00027,000蘇錦玄共同犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。14宥騰工業股份有限公司103年8月BK00000000296,00014,80015宥騰工業股份有限公司103年8月BK00000000333,00016,65016宥騰工業股份有限公司103年8月BK00000000531,00026,55017漢明有限公司103年7月BK00000000720,00036,00018漢明有限公司103年8月BK00000000770,00038,50019漢明有限公司103年8月BK00000000866,00043,30020漢明有限公司103年8月BK00000000920,00046,00021漢明有限公司103年8月BK00000000724,00036,200小計③5,700,000285,00022祐綸實業有限公司103年10月CE00000000850,00042,500蘇錦玄共同犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。23祐綸實業有限公司103年10月CE00000000670,00033,50024祐綸實業有限公司103年10月CE00000000863,00043,15025漢明有限公司103年10月CE00000000750,00037,50026漢明有限公司103年10月CE00000000650,00032,50027漢明有限公司103年10月CE00000000738,00036,900小計④4,521,000226,05028祐綸實業有限公司103年11月CZ00000000670,00033,500蘇錦玄共同犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。29祐綸實業有限公司103年11月CZ00000000920,00046,00030祐綸實業有限公司103年12月CZ00000000880,00044,00031祐綸實業有限公司103年12月CZ00000000700,00035,00032鉝霖有限公司103年11月CZ00000000980,00049,00033鉝霖有限公司103年11月CZ00000000700,00035,00034鉝霖有限公司103年12月CZ00000000900,00045,00035鉝霖有限公司103年12月CZ00000000672,40033,62036漢明有限公司103年11月CZ00000000237,50011,87537漢明有限公司103年11月CZ00000000935,50046,775小計⑤7,595,400379,77038鉝霖有限公司104年2月NN00000000870,00043,500蘇錦玄共同犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。39鉝霖有限公司104年2月NN00000000690,00034,500小計⑥1,560,00078,00040鉝霖有限公司104年6月QA00000000918,00045,900蘇錦玄共同犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。41鉝霖有限公司104年6月QA00000000615,00030,75042鉝霖有限公司104年6月QA00000000935,00046,75043鉝霖有限公司104年6月QA00000000703,00035,15044鉝霖有限公司104年6月QA00000000718,75035,93815鉝霖有限公司104年6月QA000000001,236,00061,80016鉝霖有限公司104年6月QA00000000955,20047,760小計⑦6,080,950304,04847珅昇實業有限公司104年5月(於次期申報扣抵)QA00000000750,00037,500蘇錦玄共同犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。48珅昇實業有限公司（起訴書誤載為鉝霖有限公司）104年5月(於次期申報扣抵)QA00000000950,00047,50049珅昇實業有限公司104年7月QU00000000550,00027,50050珅昇實業有限公司104年7月QU00000000520,00026,00051珅昇實業有限公司104年7月QU00000000750,00037,50052珅昇實業有限公司104年7月QU00000000820,00041,00053珅昇實業有限公司104年8月QU00000000400,00020,00054珅昇實業有限公司104年8月QU00000000750,00037,50055珅昇實業有限公司104年8月QU00000000750,00037,50056珅昇實業有限公司104年8月QU00000000800,00040,00057珅昇實業有限公司104年8月QU00000000720,00036,000小計⑧7,760,000388,00058祐綸實業有限公司104年9月RN00000000700,00035,000蘇錦玄共同犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。59祐綸實業有限公司104年9月RN00000000930,00046,50060祐綸實業有限公司104年9月RN00000000799,00039,95061祐綸實業有限公司104年9月RN00000000550,00027,50062祐綸實業有限公司104年10月RN00000000840,60042,030小計⑨3,819,600190,980總計52,884,8552,644,243附表二【貨幣單位：新臺幣/元】：
編號營業人名稱統一發票期別年月統一發票字軌銷售額營業稅額主文欄1富而康電機科技有限公司103年4月ZV000000002,263,104113,155蘇錦玄共同犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。2富而康電機科技有限公司103年4月ZV000000002,239,820111,991小計①4,502,924225,1463久泰實業有限公司103年5月AQ00000000185,0009,250蘇錦玄共同犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。4久泰實業有限公司103年5月AQ00000000805,00040,2505久泰實業有限公司103年6月AQ00000000330,00016,5006久泰實業有限公司103年6月AQ00000000480,00024,0007泰金事業有限公司103年6月AQ00000000665,00033,2508富而康電機科技有限公司103年5月AQ00000000340,00017,0009富而康電機科技有限公司103年5月AQ00000000320,00016,00010富而康電機科技有限公司103年5月AQ00000000700,00035,00011富而康電機科技有限公司103年5月AQ00000000505,00025,25012富而康電機科技有限公司103年6月AQ00000000510,00025,50013富而康電機科技有限公司103年6月AQ00000000650,00032,50014通綸實業有限公司103年5月AQ00000000460,00023,00015通綸實業有限公司103年5月AQ00000000570,00028,50016通綸實業有限公司103年6月AQ000000001,570,00078,50017通綸實業有限公司103年6月AQ00000000430,00021,50018通綸實業有限公司103年6月AQ00000000540,00027,000小計②9,060,000453,00019久泰實業有限公司103年8月CE00000000670,00033,500蘇錦玄共同犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。20久泰實業有限公司103年8月CE00000000355,00017,75021久泰實業有限公司103年8月CE00000000290,00014,50022久泰實業有限公司103年8月CE00000000486,00024,30023久泰實業有限公司103年8月CE00000000730,00036,50024久泰實業有限公司103年8月CE00000000540,00027,00025久泰實業有限公司103年8月CE00000000629,00031,45026泰金事業有限公司103年8月CE00000000460,00023,00027泰金事業有限公司103年8月CE00000000900,00045,00028泰金事業有限公司103年8月CE00000000340,00017,00029泰金事業有限公司103年8月CE00000000780,00039,00030泰金事業有限公司103年8月CE00000000290,00014,50031泰金事業有限公司103年8月CE00000000620,00031,00032泰金事業有限公司103年8月CE00000000360,00018,000小計③7,450,000372,50033泰金事業有限公司103年9月CE00000000530,00026,500蘇錦玄共同犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。34泰金事業有限公司103年9月CE00000000890,00044,50035泰金事業有限公司103年10月CE00000000910,00045,50036漢洋科技有限公司103年10月CE00000000762,00038,10037漢洋科技有限公司103年10月CE00000000810,00040,50038通綸實業有限公司103年10月CE00000000386,00019,30039通綸實業有限公司103年10月CE00000000277,00013,850小計④4,565,000228,25040久泰實業有限公司103年11月NN00000000920,00046,000蘇錦玄共同犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。41久泰實業有限公司103年11月NN00000000846,00042,30042久泰實業有限公司103年11月NN00000000744,00037,20043久泰實業有限公司103年11月NN00000000690,00034,50044久泰實業有限公司103年12月NN00000000452,00022,60045久泰實業有限公司103年12月NN00000000980,00049,00046久泰實業有限公司103年12月NN00000000668,00033,40047久泰實業有限公司103年12月NN00000000900,00045,00048漢洋科技有限公司103年11月NN00000000680,00034,00049漢洋科技有限公司103年12月NN00000000690,00034,500小計⑤7,570,000378,50050富而康電機科技有限公司104年1月NN00000000112,0345,602蘇錦玄共同犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。51富而康電機科技有限公司104年2月NN0000000059,7972,99052通綸實業有限公司104年2月NN00000000502,00025,10053通綸實業有限公司104年2月NN00000000410,00020,500小計⑥1,083,83154,19254富而康電機科技有限公司104年4月PG0000000092,0784,604蘇錦玄共同犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。小計⑦92,0784,60455久泰實業有限公司104年5月QA00000000812,50040,625蘇錦玄共同犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。56久泰實業有限公司104年5月QA00000000663,40033,17057久泰實業有限公司104年5月QA00000000775,00038,75058久泰實業有限公司104年5月QA00000000662,50033,12559久泰實業有限公司104年6月QA000000001,062,50053,12560久泰實業有限公司104年6月QA00000000780,00039,00061久泰實業有限公司104年6月QA00000000286,75014,33862久泰實業有限公司104年6月QA00000000781,25039,06363久泰實業有限公司104年6月QA00000000375,00018,750小計⑧6,198,900309,94664久泰實業有限公司104年7月QU00000000687,50034,375蘇錦玄共同犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。65久泰實業有限公司104年7月QU00000000846,00042,30066久泰實業有限公司104年7月QU00000000920,00046,00067久泰實業有限公司104年7月QU00000000987,50049,37568久泰實業有限公司104年8月QU00000000800,00040,00069久泰實業有限公司104年8月QU00000000700,00035,00070久泰實業有限公司104年8月QU00000000500,00025,00071久泰實業有限公司104年8月QU00000000875,00043,75072久泰實業有限公司104年8月QU00000000500,00025,000小計⑨6,816,000340,80073久泰實業有限公司104年9月RN000000002,310,000115,500蘇錦玄共同犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。74久泰實業有限公司104年9月RN00000000750,00037,50075久泰實業有限公司104年10月RN00000000825,00041,25076久泰實業有限公司104年10月RN00000000697,50034,875小計⑩4,582,500229,125總計51,921,2332,596,063