裁判字號：最高行政法院104年裁字第1791號裁定
裁判日期：民國104年10月30日
裁判案由：遺產稅
最高行政法院裁定
104年度裁字第1791號再審原告 林碧珠 訴訟代理人 張國清 律師再審被告財政部北區國稅局代表人 李慶華 上列當事人間遺產稅事件，再審原告對於中華民國104年6月18日本院104年度判字第331號判決，提起再審之訴，本院裁定如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理由
一、按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：適用法規顯有錯誤。」行政訴訟法第273條第1項第1款定有明文。本條立法理由載明：「再審為對於確定判決聲明不服之方法。為免輕易動搖確定判決之效力，對於再審之理由，自應明文加以限制。．．．。確定判決雖有第1項所列各款情形之一，惟如當事人已依上訴主張其事由者，因其事由已受法院之審酌，自不許復以再審之方式更為主張；至於當事人知其事由而不為主張者，顯係可歸責於自己之過怠，自亦無許以再審之訴為救濟之必要。」而前開所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律之規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者而言；至於法律上見解之歧異，或在學說上諸說併存尚無法規判解可據者，不得指為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由，本院著有62年判字第610號、97年判字第360號、97年判字第395號判例可稽。又「再審之訴不合法者，行政法院應以裁定駁回之。」為行政訴訟法第278條第1項所明定。
二、次按，稅捐稽徵法第17條規定：「納稅義務人如發現繳納通知文書有記載、計算錯誤或重複時，於規定繳納期間內，得要求稅捐稽徵機關，查對更正。」第23條第1項規定：「稅捐之徵收期間為五年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。．．．。」本院48年判字第25號、60年判字第237號判例：「所得稅法第78條第2項所謂核定稅額通知書之記載或計算有錯誤，應與民事訴訟法第232條第1項規定之趣旨相同，必須該通知書所表示之意思有與製發通知書之官署原來之意思不符之誤記誤算，或其他顯著之錯誤，始得由納稅義務人於通知書送達後10日內，向該管稽徵機關查對或申請更正。若納稅義務人主張該通知書之計算方法不合法，或與事實真相不符，則屬同法第79條第1項所謂納稅義務人對於稽徵機關核定之應納稅額，有所不服，自應依該條項規定，申請復查，而無同法第78條第2項之適用。此通觀所得稅法前後立法之精神，當無疑問。」「所得稅法第81條第2項規定所稱核定稅額通知書之記載或計算有錯誤時，納稅義務人得向該管稽徵機關查對或請予更正者，係指通知書之文字記載或查定項目之數字上計算錯誤而言。其對查定之事實或法令之適用有所異議者，應依本法第82條之規定申請復查。」52年判字第282號判例：
「被告官署通知原告補徵營利事業所得稅，係屬調查核定之48年1至10月間應納而未繳之稅額，原告於接到被告官署此項核定通知書後，即於法定期限內呈請撤銷原案，並抄附統一發票明細表等件，其呈文內雖未載明復查字樣，但其真意係申請復查，要無疑義，且可認為已敘明理由並提出證明資料。被告官署自應依法踐行復查程序，以為決定，縱令認為原告該項呈文未符規定格式，亦儘可囑令補正。乃被告官署竟以原告該項呈請非申請復查而拒予受理，於法自有未合。」準此可知，稅捐稽徵法第17條所稱「繳納通知文書記載、計算有錯誤或重複」，係指繳納通知文書所表示之意思與製發通知書之稅捐稽徵機關原來意思不符之誤記、誤算或其他顯著之錯誤；或對同一課稅事實重複發單通知繳納之情形而言。申言之，納稅義務人如發現繳納通知文書有記載、計算錯誤或重複時，應依稅捐稽徵法第17條規定，於該「繳納通知文書」所定繳納期間內，要求稅捐稽徵機關「查對更正」，倘稽徵機關逾原限繳日期，始予答復（查對更正），應按其情形，改訂繳納期限，然前開5年之徵收期間，仍自原核定繳納期間屆滿之翌日起算-亦即該查對更正期間尚不得於計算徵收期間時予以扣除。如納稅義務人對於稅捐之核課處分不服，應依稅捐稽徵法第35條規定申請復查；若納稅義務人主張核定通知書（繳納通知書）之計算方式不合法、或與事實真相不符、或適用之法令有所異議者，不論其用語如何，是否載明「復查」字樣，均應認其真意係申請復查，無前開稅捐稽徵法第17條「查對更正」之適用，稽徵機關自應依法踐行復查程序，以為決定，並暫緩移送強制執行，該暫緩執行之期間，於計算徵收期間時，應予扣除（即不算入前述5年之徵收期間內），始為適法。
三、緣再審原告配偶 楊世凱 （即被繼承人）於民國83年6月12日死亡，再審原告等繼承人於核准延期申報期限內申報遺產稅，再審被告初查核定遺產總額新臺幣（下同）437,301,222元，遺產淨額295,006,758元，應納稅額144,380,906元，並按所漏稅額43,568,510元裁罰1倍計43,568,500元（計至百元止，下同）。上訴人就遺產總額－房屋、投資、其他（重病期間舉債、出售財產及提領存款）、配偶聯合財產併入部分、死亡前3年內贈與、扣除額－公共設施保留地、應納未納稅捐、分配請求權扣除額、扣抵贈與稅額及利息、罰鍰等項不服，申請復查，獲准追認公共設施保留地扣除額34,605元、應納未納稅捐扣除額3,551,872元、扣抵贈與稅額及利息1,105元，並追減分配請求權扣除額4,466,639元及罰鍰1,100元，其餘復查駁回。嗣因繼承人 楊上鴻 另案申請以被繼承人所遺土地抵繳遺產稅，經再審被告更正核定遺產總額435,855,250元、遺產淨額295,270,210元，不計入遺產總額1,318,716元、應納稅額144,380,906元。而再審原告就遺產總額－房屋、投資、其他（重病期間舉債、出售財產及提領存款）、配偶聯合財產併入部分、死亡前3年內贈與、分配請求權扣除額、扣抵贈與稅額及罰鍰等項（下稱遺產總額－房屋等7項目及罰鍰），仍表不服，提起訴願，經訴願決定就關於遺產總額－房屋等7項目及罰鍰部分撤銷。再審被告重為審核後，另為「變更核定應納未納稅捐扣除額14,660,685元、扣抵贈與稅額及利息10,985,653元、分配請求權扣除額92,621,110元、罰鍰28,918,995元，其餘維持原核定」之重核復查決定（下稱原處分），上訴人對遺產總額－房屋等6項目（即扣抵贈與稅額外）及罰鍰等項，猶表不服，提起訴願，遞遭駁回，遂提起行政訴訟，經臺北高等行政法院（下稱原審法院）101年度訴字第1010號判決（下稱更審前原審判決）「原告之訴駁回」；再審原告不服，提起上訴，經本院102年度判字第714號判決（下稱更審前本院判決）「原判決關於配偶分配請求權扣除額及罰鍰暨該訴訟費用部分均廢棄，發回臺北高等行政法院。其餘上訴駁回。」即有關被繼承人遺產總額中之房屋、投資、其他（重病舉債、出售財產及提領現金）、配偶聯合財產併入及死亡前3年之贈與，納入遺產部分至此已告確定；而其餘廢棄發回原審法院更為審理-即配偶分配請求權扣除額及罰鍰部分，經再審原告及再審被告於原審法院102年度訴更一字第150號更為審理程序中，達成和解，而全案確定。嗣再審原告以更審前本院判決（及更審前原審判決），有行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款之再審事由，向本院提起再審之訴，其中本於行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由部分，經本院103年度裁定第675號裁定駁回再審原告之訴。至於再審原告本於行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由部分，則經本院103年度裁字第676號裁定移送原審法院審理，經原審法院103年度再字第51號判決（下稱前程序原審判決）駁回。上訴人不服，提起上訴，復經本院104年度判字第331號判決駁回（下稱原確定判決），再審原告仍不服，復以原確定判決具有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，提起再審之訴。
四、本件再審原告對於原確定判決提起再審之訴，係以：㈠原確定判決業已查證再審原告88年12月24日向再審被告申請查對更正之記載，確屬繳納通知文書有記載、計算錯誤，符合稅捐稽徵法第17條規定之查對更正，依稅捐稽徵法第23條規定、財政部99年10月6日台財稅字第09904516350號函、89年11月9日台財稅第0000000000號函意旨，查對更正期間尚不得於計算徵收期間時予以扣除。原確定判決卻率執稅捐之核課遇有部分記載錯誤及部分屬核課處分之實體事項為爭執，再審原告僅只得申請復查，而不得就確屬繳納通知文書有記載、計算錯誤部分申請更正，顯有恣意限縮稅捐稽徵法第17條規定之適用，並蓄意違法擴張適用稅捐稽徵法第35條規定申請復查之違法，實有判決適用法規錯誤及應適用法規而不適用之違法。㈡原確定判決將再審被告自行依行政程序法第117條規定所為撤銷行政處分，認屬再審原告申請復查，違背租稅法律主義，原確定判決實有判決不備理由及判決不適用法規或適用法規不當之違法。又本件遺產稅案，原無逾徵收期間之虞，僅因再審被告行政怠惰，造成逾徵收期間，此一責任不應由再審原告承擔等語，為其論據。惟查，原確定判決已針對再審原告所指前程序原審判決違背法令各節（含就前程序原審判決取捨證據、認定事實之職權行使指摘其違背法令部分），分別予以論明指駁甚詳。再審原告前揭再審理由，無非延伸前詞，而以再審原告主觀之歧異見解，就再審原告已依上訴主張其事由並經原確定判決審酌論駁事項更為主張，揆諸前揭規定及說明，其再審之訴即難謂合法，應予駁回。
五、據上論結，本件再審之訴為不合法，依行政訴訟法第278條第1項、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國104年10月30日
最高行政法院第三庭
審判長法官藍獻林
法官廖宏明法官林文舟法官姜素娥法官胡國棟以上正本證明與原本無異中華民國104年10月30日
書記官莊俊亨