裁判字號：最高行政法院93年判字第1683號判決
裁判日期：民國93年12月23日
裁判案由：營業稅
最高行政法院判決九十三年度判字第一六八三號
上訴人甲山林廣告股份有限公司代表人乙○○訴訟代理人 劉興源 律師被上訴人財政部臺北市國稅局（原為臺北市稅捐稽徵處承辦）代表人 張盛 和右當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國九十二年四月十六日臺北高等行政法院九十一年度訴字第五一六號判決，提起上訴，本院判決如左：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
壹、本件上訴人主張：查上訴人於民國（下同）八十二年九月至八十三年二月間就所承攬之「朝代金站」、「挹翠山林」、「敦化香榭」、「贊泰花園」、「萬仲寶鑽」、「研究苑」等多項房屋仲介個案，其中之霓虹燈工程部分係委託新海電企業有限公司（下稱新海電公司）製作；另有關之銷售海報、售屋說明書、買賣契約書及建築模型等部分係委託賢怡貿易有限公司（下稱賢怡公司）製作，以上各交易事項有上訴人之發包單及新海電公司與賢怡公司之估價單為憑，足證雙方確有實際交易之事實。又上訴人完成上開業主委託銷售個案相關之必要工作以及各戶房屋之仲介行為，此有業主榮美開發股份有限公司（下稱榮美開發公司）與上訴人所簽訂之業務企劃合約書七份完工驗收、付款之資料及上訴人開立之廿八紙發票，足資證明上訴人有進貨事實。至於上訴人有進貨事實是否取得非交易對象之發票，乃另一問題，原審逕將非實際交易對象視同無進貨事實，對於待證事項及舉證責任均有誤解。另據財政部八十六年八月六日修正公布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於營業稅法第五十一條第五款虛報進項稅額裁罰倍數之規定，有進貨事實者，據所漏稅額處三倍罰鍰，詎被上訴人及原審逕按無進貨事實處以漏稅額八倍之罰鍰，其判決適用難謂無不當之情形。次查本件與原審九十年度訴字第四五五九號判決之情節相似，兩案卻持不同見解，為統一法令見解之必要，民事訴訟法第四百七十五條規定於本件上訴應有準用之。再者，臺灣臺北地方法院檢察署八十七年度偵字第二四二四一號不起訴處分書，就上訴人前後負責人 陳德芳 與乙○○是否明知與賢怡公司、新海電公司無交易事實而取得系爭十一紙發票乙節，處分不起訴確定在案，足證上訴人並不知賢怡公司與新海電公司係虛設行號，更非明知與該二公司無交易事實而取得系爭十一紙發票，被上訴人認定上訴人無進貨事實而取得虛設行號之發票，顯然證據不足，且未盡舉證責任之能事。且依據財政部專案申請調檔統一發票查核清單明載「賢怡貿易有限公司」之稅籍為營業中，此經上開臺北高等行政法院九十年度訴字第四五五九號判決認定在卷，足證賢怡公司並非虛設行號。退步而言，縱使賢怡公司有向他虛設行號取得發票之情事，其行為亦不足以證明上訴人與賢怡公司或新海電公司間並無交易之事實。另原審既認定上訴人有進貨事實，即無虛增成本可言，而被上訴人逕按無進貨事實科處八倍之罰鍰，原審加以維持，其判決理由前後顯屬矛盾。又上訴人與其他公司有其他交易，並不足排除上訴人與賢怡公司、新海電公司有交易事實，原審以上訴人與其他公司有交易之事實，推論上訴人與賢怡公司、新海電公司即無交易事實，其見解有悖論理法則。且上訴人就本件事實不特提出發包單、付款資料，以及賢怡公司及新海電公司之估價單，而且提出渠與業主榮美開發公司間之交易資料，已善盡民事訴訟法第二百七十七條之舉證責任，原審謂上訴人未能對其有利之事實舉證證明，顯然誤解舉證責任之分配。末查同業標準毛利率乃所得稅法上認定營利事業之成本費用合理性與必要性之參考標準，並非據以認定該成本費用並無支付之事實。在實務上從無以某企業之毛利率低於標準，即否准或追補該企業扣抵之進項稅額，原審以上訴人之毛利率偏低認定本件無進貨事實，適用法規尤屬不當，爰請判決廢棄原判決（應指不利於上訴人部分）。
貳、被上訴人則以：按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第二百四十二條定有明文。依同法第二百四十三條第一項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令。而判決有同法條第二項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人提起上訴，如依行政訴訟法第二百四十三條第一項規定，以一審判決有不適用法規或適用法規不當為理由時，始得提起上訴。本件上訴人，業經原審判決，詳為審酌，綜觀原判決意旨，原審法院並無適用法規不當之情形，上訴人仍執前詞反覆訴求，僅為上訴人法律見解之歧異，要難符合上訴之理由等語，茲為抗辯。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，關於原處分核定補徵稅額未超過新臺幣（以下同）二八○、二○○元及罰鍰處分金額未超過二、二四一、六○○元部分，以：查賢怡公司及新海電公司涉嫌虛設行號並無進、銷貨之事實，有臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十六年偵字第一三三二號、偵緝字第七三八號、偵字第十五號起訴書可按。依該起訴書犯罪事實欄及附表（涉案事實部分）所載新海電公司及賢怡公司其進銷項多來自其他涉嫌虛設行號集團華心工程有限公司、建瑩、總嚴企業有限公司，渠等於八十一年一月至八十四年三月間彼此對開不實發票，沖抵進銷項帳，製造正常營業之假象，以供販售發票圖利，並經查獲相關帳證，是不論該刑事案件之被告是否判決有罪確定，以該等公司「對開不實發票，沖抵進銷項帳」之行為，自堪認定新海電公司及賢怡公司係屬以虛抵虛循環開立發票無進銷營業事實之虛設行號，要無與上訴人有交易之事實。上訴人雖提出三紙付款支票主張確與涉嫌虛設行號新海電公司及賢怡公司有交易云云，經臺北市稅捐稽徵處查核結果，該等資金雖有存入上開公司之帳戶，惟事後即經提領或轉存於上訴人負責人乙○○及股東 王士三 之帳戶，有附於原處分卷之萬泰銀行支票、彰化銀行活期存款憑條、轉帳收入傳票、開戶資料及系爭三紙支票兌領情形一覽表等影本附於原處分卷可參，顯有資金回流至上訴人之情事；且查高達五百餘萬元之價款均流入與上訴人關係密切之個人。上訴人與賢怡公司、新海電公司間有無真實交易存在，顯然可疑，上訴人又未能舉證證明其負責人與該等公司間，究有何權利義務關係，則被上訴人以有資金回流情事，認定並無交易及支付進項稅額之事實，衡諸經驗法則，亦無不合。又本件雖應認定上訴人有為業主提供整套房屋銷售業務，而有上開霓虹燈工程、銷售海報等進貨之事實，惟上訴人訴訟代理人於言詞辯論時，自承除與新海電公司及賢怡公司交易外，尚有與其他公司交易進貨，且無資料可以證明與其他公司交易可以排除系爭單據之工程等語，則上訴人既未能就此對其有利之事實舉證證明，參諸被上訴人查明上訴人八十二年及八十三年營利事業所得稅結算申報書之毛利率，遠低於同期間同業毛利率，縱經剔除本案系爭進項成本仍未達同業標準，其成本率顯為偏高，是被上訴人認上訴人無向新海電公司及賢怡公司進貨事實，其取得新海電公司及賢怡公司虛設行號開立之進項憑證顯為虛增成本，並無不合。另行為時按營業稅法第五十一條第五款規定，對虛報進項稅額者，追繳稅款及處罰，以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰一節，有最高行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議可參，是本件系爭非交易對象之涉嫌虛設行號新海電公司及賢怡公司，是否已按其開立統一發票之金額報繳營業稅額，並不影響上訴人補繳營業稅之義務，上訴人有漏稅之事實，自堪認定。綜上所述，原處分此部分，並無違誤，而駁回上訴人在原審此部分之訴（另諭知：訴願決定及原處分關於核定補徵稅額超過新臺幣二八○、二○○元及罰鍰處分金額超過新臺幣
二、二四一、六○○元部分均撤銷。）。
肆、本院查：（一）、按行為時營業稅法第十五條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」同法第五十一條第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」本件上訴人於八十二年九月至八十三年四月間無進貨事實，卻取得建瑩工程有限公司（下稱建瑩公司）、賢怡公司及新海電公司開立之統一發票十三紙，金額計六、一○四、○○○元（不含稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額計三○五、二○○元，案經臺北市稅捐稽徵處查獲後依法審理核定上訴人應補徵營業稅計三○五、二○○元，並按其所漏稅額處八倍罰鍰計二、四四一、六○○元。上訴人不服，申經復查結果未獲變更，提起訴願亦遭駁回，乃提起本件行政訴訟。在原審訴訟程序中，被上訴人 陳明 本案應更正申請人無進貨事實，卻取得涉嫌虛設行號賢怡公司及新海電公司等二家公司開立之統一發票十一紙作為進項憑證，金額計五、六○四、○○○元（不含稅），申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額。是原核定補徵稅額應予更正為二八○、二○○元，原罰鍰處分金額併予更正為二、二四一、六○○元。原判決關於原處分核定補徵稅額未超過二八○、二○○元及罰鍰處分金額未超過
二、二四一、六○○元部分，上訴人之違規漏稅事實，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。認本件原處分此部分所為核定補徵營業稅及罰鍰處分，認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決此部分有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決此部分有違背法令之情形。而上訴人所提出之臺北高等行政法院九十年度訴字第四五五九號判決及臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十七年度偵字第二四二四依號不起訴處分書等影本，尚不足以否定原審前揭認定之事實。（二）、上訴人對於業經原判決此部分詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決此部分有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決此部分違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年十二月二十三日
最高行政法院第二庭
審判長法官葉振權
法官蔡進田法官劉鑫楨法官吳明鴻法官梁松雄右正本證明與原本無異
法院書記官陳盛信中華民國九十三年十二月二十四日