最高行政法院97年度裁字第1387號裁定

裁判字號：最高行政法院97年裁字第1387號裁定

裁判日期：民國97年02月21日

裁判案由：綜合所得稅

最高行政法院裁定
97年度裁字第01387號上訴人甲○○被上訴人財政部臺灣省北區國稅局代表人 陳文宗 送達處所同上
送達代收人乙○○送達處所同上號23樓上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國96年3月27日臺北高等行政法院95年度簡再更字第1號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經本院許可，且該許可以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，行政訴訟法第235條定有明文。所謂具有原則性，係指該事件所涉及之法律問題意義重大，而有加以闡釋之必要而言。
二、上訴人81年度未辦理綜合所得稅結算申報案，經被上訴人所屬桃園縣分局核定當年度有上訴人本人營利所得4筆計新臺幣（下同）4,628元，配偶薪資所得乙筆計729,110元，本人及配偶利息所得共4筆合計14,176元，綜合所得總額為747,914元，綜合所得淨額為514,610元，核算應納稅額為45,899元，減除扣繳稅額37,274元後，應補稅額為8,625元。上訴人不服，申請復查，因被上訴人逾期未作成復查決定，於88年5月11日逕行提起訴願，被上訴人於88年6月30日作成北區國稅法第00000000號復查決定（下稱原處分），嗣其訴願遭駁回，乃提起行政訴訟，經原審法院91年度簡字第784號判決駁回後，提起上訴，亦經本院94年度裁字第224號裁定駁回上訴而告確定。嗣上訴人以原審法院91年度簡字第784號判決（下稱前程序判決）有行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款事由，提起再審之訴，經原審法院94年度簡再字第8號裁定駁回其訴，上訴人不服，提起抗告，經本院95年度裁字第1956號裁定廢棄原裁定，發回原審法院更為審理。經原審以：㈠依所得稅法第13條規定，個人綜合所得淨額，乃以綜合所得總額（加項）扣減免稅額及扣除額（減項）計算之，是個人課稅所得額之核算，應綜觀其所得總額、得扣減之免稅額及扣除額等為之，所得稅法83條所謂查所得額，包含扶養親屬寬減一事之調查。從而，前程序判決以被上訴人多次給予上訴人補充提示復查理由之機會，惟其未提供，提起訴願時亦未主張，認原處分於查無上訴人綜合所得稅申報資料，乃依所得稅法第83條依查得資料核定上訴人當年度所得額並無不合，適用法律並無錯誤情事，上訴人就此所稱核無可採。㈡行政法院於撤銷訴訟，職權調查證據有其限度，不免有事實要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277條規定於上述範圍仍為撤銷訴訟所準用（行政訴訟法第136條規定參照）。另就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如綜合所得稅有關所得額計算基礎之薪資、利息收入，依上開規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟扶養親屬寬減額則因在計算納稅義務人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關扶養親屬寬減額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即上訴人負擔證明責任，故上訴人有無扶養親屬之事實，可否扣減法定扶養親屬寬減額等情倘有不明，自應由上訴人負舉證之責。1.上訴人就其主張受伊扶養之親屬 歐汝良 、歐 李嬌蘭 、 賴璘 、外祖母（大陸）等人符合所得稅第17條第1項規定，迄未提出家長家屬關係且確受扶養之證明文件；另就 賴德金 、賴 傅靜安 、 賴彥霖 、 賴彥宏 等人於行政訴訟程序雖提出賴德金、 賴傅靜安 身分證（正面）、賴彥霖、賴彥宏、上訴人及其配偶 賴台 新戶口名簿等件為證，惟上開資料僅能證明渠等分為上訴人配偶之父母及上訴人之女，尚無從證明渠等無收入、確受上訴人扶養之事實，從而，上訴人有無扶養上開親屬之事實即有不明。又上訴人所提之西元1990年2月3日信函其上受文者「四哥、四姐」及文中之「母親」究為何人、與上訴人之關係如何均屬不明，尚不足以為上訴人確有扶養外祖母（大陸）之證明；另上訴人配偶賴台新就上訴人扶養歐汝良、 歐李嬌蘭 、賴德金、賴傅靜安、賴彥霖、賴彥宏一事，固出具切結書以為說明，惟其與上訴人依所得稅法第15條之規定原應合併申報納稅，故就本件具利害關係，所述難期公允，其出具之切結自非屬適當之證明文件；而上開親屬之身分、家長家屬關係、確受扶養、年滿60歲沒有謀生能力等事實，事涉稅額核算，從而，原程序判決以上訴人未能提供適當證明文件，認原處分依所得稅法第83條依查得資料核定上訴人當年度所得額於法無違，揆諸前揭舉證責任分配之原則，尚無不合，上訴人主張前程序判決有適用所得稅法第83條錯誤及適用證據法則錯誤之情事云云，核無可採。2.前程序判決認上訴人未盡租稅協力義務，惟上訴人於提起本件訴訟始要求認列受扶養親屬賴彥霖等8人，被上訴人就此已重為：⑴被上訴人所屬桃園縣分局於91年11月4日以北區國稅桃縣徵字第0911046279號函財政部財稅資料中心，查詢上訴人主張列報之受扶養親屬81年度是否受其他納稅義務人列報為受扶養親屬，及是否有所得之情形，⑵被上訴人亦於91年10月24日日以北區國稅法字第0910027721號函請上訴人於91年11月15日提出受扶養親屬（外祖母）之大陸居民身分證影本與經「財團法人海峽交流基金會」驗證之親屬關係證明文件等查核程序，嗣係因查得之資料未能證明上訴人所稱扶養親屬等事實，始未准許上訴人扣減系爭扶養親屬寬減額等程序，以審核本件有無符合所得稅法第17條規定之扶養親屬各情，上訴人訴稱前程序判決逕以其違反租稅協力義務，致其失扣減扶養親屬寬減額之權，有適用所得稅法71條錯誤之違法，要無憑採。3.減除扶養親屬寬減額應由納稅義務人就親屬身份關係及扶養事實等有利於己之事實負舉證之責，而上訴人其申請減除扶養親屬寬減額認列之親屬，符合所得稅法相關規定之事，未盡舉證之責，始未獲認列減除扶養親屬寬減額，從而，上訴人主張前程序判決有不適用財政部68年10月29日台財稅第37567號（下稱財政部68年10月29日函釋）、83年8月3日台財稅字第831603690號（下稱財政部83年8月3日函釋）、86年2月20日台財稅字第861885119號函釋（下稱財政部86年2月20日函釋）之違法云云，亦屬乏據。㈢關於前程序判決就足以影響於判決之證物漏未斟酌之再審事由部分：本件上訴人於前訴訟程序所提之證物，尚無從證明上訴人列報之各受扶養親屬確無收入且受其扶養等有利於上訴人之事實，進而減除扶養親屬寬減額，據此，上開證物即不足以影響前程序判決結果甚明，上訴人主張前程序判決未有就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌之違法云云，亦無足取等由，駁回上訴人再審之訴。
三、上訴人上訴意旨略謂：㈠所得額與扶養親屬免稅額不同，免稅額非屬所得稅法第83條協力範圍，故財政部68年10月29日及83年8月3日函釋納稅義務人違反協力義務，後續仍可再爭訟。原審法院誤將查得額解釋為包含扶養親屬免稅額之協力調查，適用所得稅法第83條不當。扶養親屬寬減一事之調查，依財政部86年2月20日函釋明文免稅額應提示之證明文件，即不屬所得稅法第83條之所得額之帳簿文據，且寬減額之身分和親屬關係等資料，依所得稅法第85條皆為稽徵機關早已知悉之資料，非屬稽徵機關掌握困難而上訴人有協力義務之範圍，無推計課稅之適用。81年判字第2608號判決與財政部83年8月3日就免稅額一事，核定確定後之仍可重核與未確定爭訟中之不予斟酌，行政與司法機關之見解不同，意義重大具原則性，有予以闡釋之必要。㈡原審法院應依職權調查證據，提示復查理由函是否已合法送達，並應將此調查證據之結果告知當事人以為辯論，故有行政訴訟法第141條第1項之違法，且未補正前程序判決瑕疵。上訴人依行政訴訟法第176條準用民事訴訟法第285條於言詞辯論期日前，已提出財政部86年2月20日函釋所定應提示之證明文件，無舉證責任分配之違反，原審認上訴人未盡舉證之責，並非事實。又減除扶養親屬寬減額不屬申報協力義務範圍，也非所得稅法施行細則第81條所稱帳簿文據等協力調查範圍，原審增加所得稅法第83條第1項之限制。另原審法院未斟酌逾核課期間之責任及上訴人已為舉證之事實，未依「疑有利納稅人」之法理，上訴人自當享有扶養免稅額。上訴人既依財政部86年2月20日函釋應提示之證明文件，提出各項身分證明親屬關係，且此等證物自屬重要證物云云。
四、本院經核上訴意旨，無非重述其在原審業經主張而為原審判摒棄不採之陳詞，且係就原審取捨證據、認定事實之職權行使事項為指摘。又上訴人主張扶養親屬寬減一事無推計課稅之適用云云，然查，「納稅義務人未依規定期限辦理結算申報者，稽徵機關應即填具滯報通知書，送達納稅義務人，限於接到滯報通知書之日起15日內補辦結算申報；其逾限仍未辦理結算申報者，稽徵機關應依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額及應納稅額，並填具核定稅額通知書，連同繳款書，送達納稅義務人依限繳納；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依稅捐稽徵法有關規定辦理。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為所得稅法第79條1項、第83條第1項所明定。又查，納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時未提示該項帳簿文據或雖提示而有不完全者，稽徵機關應依所得稅法第83條第2項規定時間命其提示或補正，如經過規定時間，而納稅義務人仍不遵照提示或補正者，稽徵機關得依同條第1項後段規定，依查得之資料核定其所得額（本院61年判字第198號判例參照），是以納稅義務人未能盡提示有關各種證明所得額之帳簿文據義務時，稽徵機關因無法據以核實課稅，自得依上該規定核定其所得額。本件上訴人因未辦理81年度綜合所得稅結算申報，復查及訴願階段亦未主張列報受扶養親屬，於提起行政訴訟時始主張之，因相關課稅資料已逾核課年限，上訴人又未提供足資証明受扶養親屬未受他人扶養之事實，而扶養親屬寬減額在計算納稅義務人實際應納稅額時，列為計算之減項，應由主張扣抵之納稅義務人即上訴人負擔證明責任，上訴人有無扶養親屬之事實，可否扣減法定扶養親屬寬減額等情倘有不明，自應由上訴人負舉證之責，上訴人既未盡舉證之責，前程序判決認被上訴人依查得之資料核定其所得額，即無不合。綜上所述，上訴人所提及之法律見解，非具有原則性之情事，其上訴難謂合法，應予駁回。
五、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國97年2月21日
最高行政法院第五庭
審判長法官劉鑫楨
法官楊惠欽法官侯東昇法官林樹埔法官劉介中以上正本證明與原本無異中華民國97年2月21日
書記官郭育玎