裁判字號：臺灣臺中地方法院103年訴字第1186號刑事判決
裁判日期：民國104年06月16日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣臺中地方法院刑事判決103年度訴字第1186號公訴人臺灣臺中地方法院檢察署檢察官被告周水源
李揚上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（103年度偵字第15248號），本院判決如下：
主文周水源犯如附表二編號一至七所示之罪，各處如附表二編號一至七所示之刑。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
李揚犯如附表二編號一至七所示之罪，各處如附表二編號一至七所示之刑。應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
犯罪事實
一、周水源自知本身並無資力或專業能力擔任公司負責人，亦無實際經營公司之意，透過真實姓名年籍不詳綽號「 小楊 」之男子結識李揚後，竟受李揚之邀，由李揚以新臺幣（下同）12萬元代其支付房屋及汽車貸款為代價，同意提供其身分證件及印章，自民國97年9月19日（起訴書誤載為22日）起擔任址設臺中市○區○○○路○○○○○○號1樓「暐鴻國際有限公司」（下稱暐鴻公司）之登記負責人，為公司法第8條第1項之公司負責人，亦為商業會計法第4條所稱之商業負責人，李揚則係暐鴻公司之實際負責人，負責開立暐鴻公司之統一發票，為暐鴻公司之主辦會計人員，是其等均有依法據實製作商業會計憑證之義務。詎其等竟基於填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意聯絡，自97年11月間起至98年4月間止，明知暐鴻公司並無向附表一所示之各營業人實際銷貨之事實，推由李揚虛開如附表一所示之不實統一發票，交予如附表一所示之營業人，經各營業人依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項之規定，以每2月為一期申報營業稅時，充作進項憑證，用以向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，以此方式幫助如附表一編號二、六、七所示之營業人逃漏如附表一編號二、六、七所示之營業稅金額，至如附表一編號一、三至五所示之營業人則未發生逃漏營業稅捐之結果（見本判決理由貳、二之說明）。
二、案經財政部臺灣省中區國稅局函送臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
壹、有罪部分：
一、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至第159條之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有同法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5亦有明文。而該條規定之立法意旨，在於確認當事人對於傳聞證據有處分權，得放棄反對詰問權，同意或擬制同意傳聞證據可作為證據，屬於證據傳聞性之解除行為，如法院認為適當，不論該傳聞證據是否具備刑事訴訟法第159條之1至第159條之4所定情形，均容許作為證據，不以未具備刑事訴訟法第159條之1至第159條之4所定情形為前提（最高法院104年度第3次刑事庭會議決議參照）。本判決認定事實所引用之供述證據（含文書證據），被告周水源、李揚未於言詞辯論終結前聲明異議，而本院審酌各該證據作成時之情況，並無違法不當或證明力明顯過低之瑕疵，亦認以之作為證據應屬適當，是依刑事訴訟法第159條之5規定，均有證據能力。
二、上開犯罪事實業據被告周水源、李揚於本院審理時坦承不諱（見本院卷第109頁反面），核與證人 陳毓芳 、 郭玲玲 、 徐千惠 及 楊濬愷 於偵查中之證述情節相符（見第968號他卷第67至68頁、第157頁、第179至182頁、第232至233頁、第236頁），並有暐鴻公司涉嫌取得及開立不實統一發票案情報告、暐鴻公司97年11月至98年4月涉嫌取得及開立不實統一發票明細表、暐鴻公司97年11月至98年4月取得不實統一發票字軌明細表、暐鴻公司97年度專案申請調檔查核清單、暐鴻公司97年11月至98年4月進銷交易流程圖、營業稅年度資料查詢進項來源明細及銷項去路明細、營業稅稅籍資料查詢作業列印、經濟部中部辦公室101年4月24日經中三字第00000000000號書函（檢送暐鴻公司設立及歷次變更登記資料）、臺灣彰化地方法院檢察署檢察官97年度偵字第5875號、第7198號、第8150號、98年度偵字第4579號、第4580號起訴書、最高法院102年度台上字第878號判決、經濟部商業司公司資料查詢（暐鴻公司）、財政部中區國稅局全戶戶籍資料查詢清單（周水源）、財政部中區國稅局95年至98年度綜合所得稅各類所得資料清單（周水源）、財政部臺灣省中區國稅局97至98年度綜合所得稅BAN給付清單（扣繳單位暐鴻公司）、暐鴻公司97年10月至98年9月被保險人名冊、財政部中區國稅局民權稽徵所談話紀錄（答話人楊濬愷）、財政部中區國稅局進銷項憑證明細資料表（交易對象：百柏鐘錶有限公司，下稱百柏公司）、百柏公司涉嫌部分取得及開立不實統一發票案情報告、百柏公司96年4月至100年10月涉嫌取得及開立不實統一發票金額明細表、財政部中區國稅局刑事案件告發書（百柏公司）、臺灣臺中地方法院檢察署檢察官101年度偵字第26813號起訴書、百柏公司96年至100年取得及開立不實發票金額明細表、財政部中區國稅局進銷項憑證明細資料表（交易對象：百松國際有限公司，下稱百松公司）、財政部中區國稅局刑事案件告發書（百松公司）、百松公司涉嫌取得及開立不實統一發票案案情報告、百松公司96年5月至100年12月涉嫌取得及開立不實統一發票明細表、財政部中區國稅局進銷項憑證明細資料表（交易對象：新聯宇國際有限公司，下稱新聯宇公司）、營業稅稅籍資料查詢作業列印（新聯宇公司）、財政部北區國稅局新莊稽徵所102年6月18日北區國稅新莊銷稽字第0000000000號書函（檢附新聯宇公司說明函）、財政部北區國稅局查緝案件分析表（新聯宇公司）、財政部中區國稅局進銷項憑證明細資料表（交易對象：福聚鑫國際有限公司，下稱福聚鑫公司）、營業稅稅籍資料查詢作業列印（福聚鑫公司）、營業稅年度資料查詢進項來源明細及銷項去路明細（福聚鑫公司）、財政部中區國稅局進銷項憑證明細資料表（交易對象：川代國際股份有限公司，下稱川代公司）、營業稅稅籍資料查詢作業列印（川代公司）、川代公司說明書、財政部北區國稅局查緝案件分析表（川代公司）、臺灣新北地方法院檢察署檢察官102年度偵緝字第1008號起訴書、財政部中區國稅局進銷項憑證明細資料表（交易對象：齊揚興業有限公司，下稱齊揚公司）、營業稅稅籍資料查詢作業列印（齊揚興業有限公司）、營業稅年度資料查詢進項來源明細、銷項去路明細（齊揚公司）、財政部中區國稅局進銷項憑證明細資料表（交易對象：萬匯貿易股份有限公司，下稱萬匯公司）、營業稅稅籍資料查詢作業列印（萬匯公司）、財政部臺北市國稅局萬華稽徵所101年9月28日財北國稅萬華營業字第0000000000號函暨函附統一發票影本、暐鴻公司出貨單、匯款單、說明書、財政部中區國稅局98年度綜合所得稅BAN給付清單（扣繳單位：萬匯公司）、萬匯公司97年1月至98年12月被保險人名冊、營業稅年度資料查詢進項來源明細及銷項去路明細（萬匯公司）、本院102年度訴字第687號判決書、臺灣臺中地方法院檢察署檢察官101年度偵字第26813號起訴書、財團法人金融聯合徵信中心查詢資料（受查詢人周水源）、臺灣新北地方法院檢察署檢察官102年度偵字第19132號聲請簡易判決處刑書、臺灣新北地方法院103年度簡字第86號判決書、臺灣臺中地方法院檢察署檢察官100年度偵字第21183號、第24985號、第25527號、101年度偵字第334號、第335號、第1304號、第1305號、第1306號起訴書、本院101年度簡字第236號、第336號判決書、財政部北區國稅局營業稅違章核定稅額繳款書、萬匯貿易股份有限公司進貨簿、暐鴻公司出貨單、統一發票影本、兆豐國際商業銀行國內匯款申請書、臺灣彰化地方法院檢察署檢察官97年度偵字第5875號、第7198號、第8150號、98年度偵字第4579號、第4580號起訴書、財政部中區國稅局民權稽徵所103年12月2日中區國稅民權銷售字第0000000000號函暨函附福聚鑫國際有限公司98年3月至98年4月銷項憑證明細資料表、財政部北區國稅局竹東稽徵所103年12月8日北區國稅竹東銷字第0000000000號函、財政部北區國稅局103年12月10日北區國稅汐止銷字第0000000000號函附卷可稽（見國稅局卷第1至21頁、第25至65頁、第68頁反面至第76頁反面、第79頁、第89至90頁、第107至115頁、第118至145頁、第150至160頁、第162至166頁、第170至171頁、第180至182頁、第185至186頁、第188至193頁、第196頁、第197頁、第200至203頁、第205至215頁，第115號他卷第16至57頁、第58至70頁、第73頁，第968號他卷第23至24頁、第27至29頁、第80至115頁、第158至161頁、第209至21
4頁，本院卷第41至43頁、第45頁），足認被告二人之自白與事實相符，堪以採信。綜上所述，本案事證明確，被告二人犯行洵堪認定，應依法論科。
三、論罪部分：
（一）按被告二人行為後，稅捐稽徵法第43條業於103年6月4日修正公布施行，並自103年6月6日起生效。修正前稅捐稽徵法第43條原規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至2分之1。稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。」，而修正後第43條則規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至2分之1。稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。」是修正後規定僅係將第3項之「除觸犯刑法者移送法辦外」予以刪除，與本案之論罪科刑無涉，先予敘明。
（二）次按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3類。其中記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票三類，此觀諸商業會計法第15、16、17條之規定自明。又按營利事業銷貨統一發票，係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法第15條第1款所稱之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院87年度台非字第389號判決參照）。復按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院87年度台上字第11號、92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決參照）。
（三）再按商業會計法第71條第1款所處罰者，係商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為。而商業會計法第4條規定：「本法所定商業負責人之範圍，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。」而公司法第8條第1、2項規定：「本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」查被告周水源為暐鴻公司之登記負責人，自屬商業會計法第
4條所稱之商業負責人。又商業會計法第71條，其犯罪主體所謂主辦及經辦會計人員，係指負責主辦或經辦商業會計法第2條第2項所稱商業會計事務之處理，即係從事會計事項之辨認、衡量、記載、分類、彙總，及據以編製財務報表而言。至商業會計法第5條第2項規定「公司組織之商業，其主辦會計人員之任免，在股份有限公司，應由董事會以董事過半數之出席，及出席董事過半數之同意；在有限公司，應有全體股東過半數之同意；在無限公司、兩合公司，應有全體無限責任股東過半數之同意。」，僅就公司組織之商業，明定其主辦會計人員之任免程序，並非謂實際從事商業會計事務處理之人，未依上揭程序任免，即不具「主辦及經辦會計人員」之身分（最高法院103年度台上字第464號判決參照）。查被告李揚雖非商業會計法所規定之商業負責人，然其既實際負責以暐鴻公司名義開立統一發票，處理該公司之商業會計事務，自屬暐鴻公司之主辦會計人員。
（四）是核被告周水源、李揚就附表一編號一至七所為（即每二個月為一期開立不實統一發票予附表一所示之各營業人作為進項憑證之犯行），均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，且其等就附表一編號二、六、七所為，因各營業人持以申報後，實際上已發生逃漏營業稅之結果，另犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪。
（五）關於稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。故如二人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（司法院第二廳78年11月24日（78）廳刑一字第1692號函函覆意見、臺灣高等法院暨所屬法院87年11月法律座談會討論意見參照）。被告周水源、李揚就附表一編號一至七所示之填製不實會計憑證犯行，及附表一編號二、
六、七所示之幫助他人逃漏稅捐之犯行，均有犯意聯絡及行為分擔，揆諸前揭說明，自應論為共同正犯。
（六）被告周水源、李揚以暐鴻公司之名義，針對如附表一編號
一、三至六所示之同一營業人於同一報稅期間開立數張不實發票，所為之填製不實會計憑證或幫助他人逃漏稅捐之行為，各係基於單一之犯罪決意，而在時空密接狀態下，接續實行相同構成要件之行為，由於各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，而應各論以接續犯。
（七）被告周水源、李揚所為如附表一編號二、六、七所示於各營業稅期間填製不實會計憑證交付各營業人而幫助他人逃漏稅捐犯行，依社會通念，應認係基於單一犯罪決意，而實行一個犯罪行為，屬一開立不實發票行為同時觸犯填製不實會計憑證罪及幫助他人逃漏稅捐罪，均為想像競合犯，應各依刑法第55條之規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。
（八）所謂集合犯，乃其犯罪構成要件中，本就預定有多數同種類之行為將反覆實行，立法者以此種本質上具有複數行為，反覆實行之犯罪，認為有包括一罪之性質，因而將此種犯罪歸類為集合犯，特別規定為一個獨立之犯罪類型，例如營業犯、收集犯、職業犯等。而商業會計法第71條第1款之不實填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，自其犯罪構成要件觀察，尚無從認定立法者本即預定該犯罪之本質，必有數個同種類行為而反覆實行之犯罪，且在刑法修正實施前，實務亦似無此見解，故前開二罪均難認係集合犯（最高法院99年度台上字第7817號、101年度台上字第657號判決參照）。且關於營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難以認定逃漏營業稅，可以符合接續犯之行為概念，是應分別視其犯罪時間係在刑法修正刪除連續犯之前或之後，而分別依連續犯論以一罪，或予分論併罰（最高法院100年度台上字第4962號判決、101年度台上字第3275號判決、101年度台上字第4362號判決參照）。本件被告周水源、李揚基於共同犯罪之犯意聯絡，以暐鴻公司名義，先後開立如附表一之不實統一發票予如附表一所示之營業人，據以向主管稽徵機關於申報期限前申報進項稅額，營業人名稱不同部分，係依不同營業人之不同需求，虛構不實之銷售貨物情節，據以虛偽填製統一發票，且不同營業稅期別間亦獨立可分，故其等所開立就不實統一發票上買受人名義之不同，及所開立不實統一發票營業稅期別之不同，應係各別萌生犯罪故意，而應同時以開立不實發票「對象」之不同及營業稅「期別」之不同，認定其等犯罪之次數。從而，其等開立如附表一所示之不實發票，依「對象」及「期別」之不同，可區分為附表一編號一至七之七次填製不實會計憑證犯行，均犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。
四、查李揚前因詐欺案件，經臺灣高等法院臺中分院判處有期徒刑3年確定，於93年1月15日假釋出監，至94年9月9日假釋期滿未經撤銷，其未執行之刑，以已執行完畢論，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可憑，是其係於徒刑執行完畢之5年內，故意再犯本件有期徒刑以上之七罪，均為累犯，爰各依刑法第47條第1項規定加重其刑。
五、爰以被告之責任為基礎，審酌：（一）被告二人分別身為暐鴻公司之登記負責人及實際負責人，理應正當經營事業、秉誠處理稅務事宜，竟虛開暐鴻公司統一發票，紊亂主管機關對於統一發票之管理，並幫助其他營業人逃漏營業稅，造成國家稅賦短收，行為殊值非難，惟造成之短收金額尚屬有限；（二）被告二人就本案犯行參與之程度；（三）被告二人均有多項前科紀錄，有其等臺灣高等法院被告前案紀錄表可查；（四）被告周水源為國中畢業、現從事外務員、家中有母親、不知去向之弟弟及已結婚之妹妹，被告李揚為高中畢業、先前開設建設公司、家中尚有三名女兒（見本院卷第10
9頁反面）之智識程度及生活狀況；（五）被告二人於本院審理時均坦承犯行，犯後態度良好等一切情狀，分別量處如附表二所示之刑，併諭知易科罰金之折算標準，暨定其等應執行之刑及易科罰金之折算標準，以示懲儆。至被告二人行為後，刑法第50條雖於102年1月23日修正公布施行，並自同年月25日起生效，惟其等所犯各罪均得易科罰金，無論依修正前後刑法第50條規定，均併合處罰之，即無有利或不利之情形，自毋庸為新舊法比較（最高法院97年度第2次刑事庭會議決議參照），附此敘明。
貳、不另為無罪之諭知部分：
一、公訴意旨另以：被告周水源、李揚共同基於違反商業會計法填製不實會計憑證之犯意聯絡，明知暐鴻公司並無實際進貨之事實，為隱匿虛開發票之事實，自97年11月間起至98年4月間止，在上開暐鴻公司之營業地址，竟推由李揚向陳毓芳（所涉違反稅捐稽徵法及商業會計法部分業經本院102年訴字687號判決確定）取得百柏公司及百松公司之不實統一發票共64紙，銷貨金額合計1772萬4495元，稅額合計88萬6225元，並指示不知情之記帳業者楊濬愷填製屬會計憑證之營業人銷售額及稅額申報書，全數向稅捐稽徵機關提出申報不實進項稅額，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性。因認被告二人就此涉犯商業會計法第71條第1款之不實填製會計憑證罪等語。經查：
（一）營業人銷售額與稅額申報書，係公司、行號每二月向稅捐稽徵機關申報當期之銷售額與稅額之申報書，並非證明會計事項發生之會計憑證，且刑法第215條所謂業務上登載不實之文書，乃指基於業務關係，明知為不實之事項，而登載於其等業務上作成之文書而言，公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為（最高法院84年度台上字第5999號、95年度台上字第1477號判決參照）。
（二）查暐鴻公司自97年11月間至98年4月間，先後取得由百柏公司及百松公司開立之統一發票共64紙，銷貨金額合計1772萬4495元，稅額合計88萬6225元等情，有暐鴻公司97年11月至98年4月涉嫌取得及開立不實統一發票明細表、暐鴻公司97年11月至98年4月取得不實統一發票字軌明細表、專案申請調檔查核清單在卷可憑（見國稅局卷第5至6頁、第8頁、第10頁反面至第12頁）。而證人陳毓芳係百松公司及百柏公司之經理人及實際負責人，其明知上開二公司與暐鴻公司間並無實際交易，仍自97年11月起至98年4月間，以上開二公司名義先後開立不實之統一發票共64紙予暐鴻公司，而經本院判處罪刑在案之事實，有本院102年度訴字第687號判決書在卷可憑（見第115號他卷第16至57頁），且證人陳毓芳於偵查中復證稱：百松、百柏公司與暐鴻公司間並無實際交易等語明確（見第968號他卷第68頁反面），足認暐鴻公司取得上開百柏、百松公司所開立之統一發票確屬虛偽不實。另記帳業者楊濬愷係受被告周水源、李揚委託處理暐鴻公司帳務，每期申報之統一發票及單據，係由被告李揚交付記帳業者楊濬愷，委託其向稅捐機關申報之事實，亦據證人楊濬愷於偵查中證述明確（見第968號他卷第232頁反面）。惟被告周水源、李揚縱使利用不知情之證人楊濬愷，根據暐鴻公司自百柏公司及百松公司取得之不實統一發票內容，而填製營業人銷售額及稅額申報書，並全數向稅捐稽徵機關提出申報不實進項稅額，揆諸前揭最高法院判決意旨，因營業人銷售額及稅額申報書並非會計憑證，亦非業務上登載之不實文書，自無從成立填製不實會計憑證罪或行使業務登載不實文書罪，本應為無罪之諭知，惟此部分如成立公訴意旨所指之填製不實會計憑證罪，與被告二人前揭因開立不實統一發票而成立之填製不實會計憑證罪之罪名同一，且就各報稅期間而言，係在時空密接狀態下，接續實行相同構成要件之行為，有接續犯之實質上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
二、公訴意旨又以：被告周水源、李揚共同基於幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，明知暐鴻公司與附表一編號一、三至五所示之營業人間無實際交易，仍開立如附表編號一、三至五所示之不實統一發票，供各營業人於申報營業稅時，充作進項憑證，用以向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額以此方式幫助如附表一所示之營業人逃漏營業稅。因認被告周水源、李揚涉犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪等語。經查：
（一）稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪，係屬結果犯，須發生逃漏應繳納稅捐之結果，始足構成。而行為人虛設公司、行號，為製造該虛設公司、行號確有營業之假象，乃與其他虛設公司、行號彼此間對開發票，或自有實際營業而無實際銷售貨物或勞務之公司、行號取得發票，因該虛設公司、行號並無實際營業行為，即無逃漏營業稅捐之可言（最高法院99年度台上字第7817號判決參照）。營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額，加值型及非加值型營業稅法第15條第1項定有明文；而本條項之立法理由則明載：「本條第一項規定以當月分銷項稅額，扣減進項稅額（不限當月分）為計算稅額之方法。銷項稅額大於進項稅額者，其餘額即為應納稅額；進項稅額大於銷項稅額者，其餘額即為溢付稅額。」是我國營業稅原則上採加值型課徵方式，係就銷項稅額與進項稅額之差額課徵之。又稅捐稽徵法第41條關於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪係結果犯，須納稅義務人有發生逃漏稅捐之結果，始克成立。同法第43條第1項規定之幫助逃漏稅捐罪亦應當同此解（最高法院101年度台上字第6023號判決參照）。
（二）依卷附暐鴻公司97年11月至98年4月涉嫌取得及開立不實統一發票明細表之附註所載，川代公司於98年1至2月取具暐鴻公司開立不實發票25紙，銷稅額558萬9107元，稅額27萬9457元，惟98年4月開立進貨退出折讓單25紙，於98年3至4月當期營業稅申報減除，實際扣抵銷項稅額0元（國稅局卷第5頁），且關於暐鴻公司開立予新聯宇公司、齊揚公司及川代公司之不實統一發票，經各該公司持向稅捐稽徵機關申報而實際逃漏之各期營業稅額為何，經本院函詢相關稅捐稽徵機關結果，據覆稱：「說明二、齊揚興業有限公司已於103年2月12日經本局以財北國稅審四字第0000000000號移送書移送偵辦刑責，為開立不實統一發票營業人，涉案期間為96年3月至98年6月，是以，齊揚興業有限公司97年11-12月間取得暐鴻有限公司開立不實統一發票扣抵銷項稅額（銷項銷售額0000000元，稅額54660元）乙案，業已免議簽結。」、「說明二、川代國際股份有限公司於92年1月至98年12月間為涉嫌開立不實統一發票營業人，業經財政部北區國稅局100年10月13日及102年02月05日以北區國稅審四字第0000000000號函及北區國稅審字第0000000000號函移送臺灣新北地方法院檢察署偵辦，並經該法院判決在案（102年度簡字第6776號及6892號）。三、又財政部北區國稅局已於103年01月28日以北區國稅審四字第0000000000函，副知財政部中區國稅局民權稽徵所本案免予派查。」、「說明二、經核算新聯宇國際有限公司97年11月至98年10月期間扣除虛報銷項及進項稅額後，每期實際逃漏稅額為0元。」等情，有財政部臺北國稅局103年12月8日財北國稅中南營業二字第0000000000號函、財政部北區國稅局中和稽徵所103年12月9日北區國稅中和銷審字第0000000000號函及財政部北區國稅局新莊稽徵所103年12月16日北區國稅新莊銷稽字第0000000000號函在卷可憑（見本院卷第44、46、70頁），足認新聯宇公司、齊揚公司及川代公司雖持暐鴻公司開立之不實統一發票向稅捐稽徵機關申報進項稅額，但實際上並未發生逃漏營業稅之結果，揆諸前揭最高法院判決意旨，自不得對被告二人以稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪相繩，本應為無罪之諭知，惟此部分如成立犯罪，與前開成立之填製不實會計憑證罪有想像競合犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第28條、第55條、第47條第1項、第41條第1項前段、第51條第5款，判決如主文。
本案經檢察官蔡孟君到庭執行職務。
中華民國104年6月16日
刑事第二庭審判長法官簡源希
法官洪俊誠法官洪瑞隆以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官王麗麗中華民國104年6月16日附錄論罪科刑法條商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至2分之1。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
附表一┌──┬────┬───┬────┬─────┬──────┬─────┬─────┐│編號│營業稅期│營業人│發票月份│發票號碼│銷售金額│營業稅額│實際逃漏之│││間│名稱│││（新臺幣）│（新臺幣）│營業稅金額│├──┼────┼───┼────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│一│97年11、│新聯宇│97月11月│CU00000000│45萬0000元│2萬2500元│0元│││12月份營│國際有├────┼─────┼──────┼─────┤│││業稅│限公司│97年11月│CU00000000│30萬0000元│1萬5000元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年11月│CU00000000│27萬0000元│1萬3500元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年11月│CU00000000│38萬9500元│1萬9475元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年11月│CU00000000│37萬1250元│1萬8563元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年11月│CU00000000│33萬0000元│1萬6500元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年11月│CU00000000│35萬0000元│1萬7500元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年11月│CU00000000│43萬8600元│2萬1930元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年11月│CU00000000│38萬7000元│1萬9350元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年12月│CU00000000│38萬4000元│1萬9200元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年12月│CU00000000│47萬1900元│2萬3595元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年12月│CU00000000│43萬2000元│2萬1600元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年12月│CU00000000│38萬7500元│1萬9375元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年12月│CU00000000│39萬1400元│1萬9570元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年12月│CU00000000│45萬8350元│2萬2918元││├──┼────┼───┼────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│二│97年11、│福聚鑫│97年11月│CU00000000│4萬9000元│2450元│2450元│││12月份營│國際有││││││││業稅│限公司││││││├──┼────┼───┼────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│三│97年11、│齊揚興│97年11月│CU00000000│36萬0000元│1萬8000元│0元│││12月份營│業有限├────┼─────┼──────┼─────┤│││業稅│公司│97年11月│CU00000000│36萬6000元│1萬8300元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年11月│CU00000000│12萬7500元│6375元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年11月│CU00000000│22萬9800元│1萬1490元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││97年12月│CU00000000│9900元│495元││├──┼────┼───┼────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│四│98年1、2│川代國│98月1月│DU00000000│36萬8000元│1萬8400元│0元│││月份營業│際股份├────┼─────┼──────┼─────┤│││稅│有限公│98月1月│DU00000000│23萬9400元│1萬1970元│││││司├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月1月│DU00000000│31萬6800元│1萬5840元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月1月│DU00000000│35萬7600元│1萬7880元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月1月│DU00000000│28萬3200元│1萬4160元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月1月│DU00000000│20萬2500元│1萬0125元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月1月│DU00000000│39萬0000元│1萬9500元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月1月│DU00000000│18萬3040元│9152元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月1月│DU00000000│10萬7100元│5355元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月1月│DU00000000│14萬6160元│7308元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│20萬2070元│1萬0104元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│18萬2952元│9148元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│29萬7600元│1萬4880元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│5萬1580元│2579元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│22萬4055元│1萬1203元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│11萬0750元│5538元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│25萬0200元│1萬2510元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│33萬3600元│1萬6680元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│18萬5200元│9260元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│20萬4900元│1萬0245元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│19萬5000元│9750元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│15萬0600元│7530元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│18萬5200元│9260元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│10萬8800元│5440元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月2月│DU00000000│31萬2800元│1萬5640元││├──┼────┼───┼────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│五│98年3、4│新聯宇│98月3月│EU00000000│24萬7500元│1萬2375元│0元│││月份營業│國際有├────┼─────┼──────┼─────┤│││稅│限公司│98月3月│EU00000000│33萬0000元│1萬6500元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月3月│EU00000000│24萬0000元│1萬2000元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月3月│EU00000000│24萬7500元│1萬2375元│││││││（98年10月│││││││││始申報扣抵│││││││││）│││││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月3月│EU00000000│24萬8000元│1萬2400元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月3月│EU00000000│30萬8000元│1萬5400元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│44萬8000元│2萬2400元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│28萬9000元│1萬4450元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│31萬2000元│1萬5600元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│29萬7000元│1萬4850元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│36萬8000元│1萬8400元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│31萬6800元│1萬5840元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│35萬7600元│1萬7880元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│57萬2952元│2萬8648元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│52萬1655元│2萬6083元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│127萬6800元│6萬3840元││├──┼────┼───┼────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│六│98年3、4│福聚鑫│98月3月│EU00000000│51萬9400元│2萬5970元│27萬7960元│││月份營業│國際有├────┼─────┼──────┼─────┤│││稅│限公司│98月3月│EU00000000│23萬2500元│1萬1625元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│26萬5500元│1萬3275元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│24萬7500元│1萬2375元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│31萬0000元│1萬5500元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│31萬0000元│1萬5500元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│37萬0000元│1萬8500元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│25萬7500元│1萬2875元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│31萬0000元│1萬5500元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│29萬6000元│1萬4800元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│26萬5500元│1萬3275元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│23萬9400元│1萬1970元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│28萬3200元│1萬4160元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│20萬2500元│1萬0125元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│43萬6300元│2萬1815元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│36萬4400元│1萬8220元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│39萬0100元│1萬9505元│││││├────┼─────┼──────┼─────┤│││││98月4月│EU00000000│25萬9400元│1萬2970元││├──┼────┼───┼────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│七│98年3、4│萬匯貿│98月3月│EU00000000│16萬8400元│8420元│8420元│││月份營業│易股份││││││││稅│有限公│││││││││司││││││└──┴────┴───┴────┴─────┴──────┴─────┴─────┘附表二┌──┬───────────┬──────────────────────┐│編號│暐鴻公司開立不實統一發│所犯罪名及宣告刑│││票之營業稅期間及對象││├──┼───────────┼──────────────────────┤│一│如附表一編號一所示│周水源共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製││││不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，││││以新臺幣壹仟元折算壹日。││││李揚共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不││││實會計憑證罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰││││金，以新臺幣壹仟元折算壹日。│├──┼───────────┼──────────────────────┤│二│如附表一編號二所示│周水源共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製││││不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，││││以新臺幣壹仟元折算壹日。││││李揚共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不││││實會計憑證罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰││││金，以新臺幣壹仟元折算壹日。│├──┼───────────┼──────────────────────┤│三│如附表一編號三所示│周水源共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製││││不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，││││以新臺幣壹仟元折算壹日。││││李揚共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不││││實會計憑證罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰││││金，以新臺幣壹仟元折算壹日。│├──┼───────────┼──────────────────────┤│四│如附表一編號四所示│周水源共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製││││不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，││││以新臺幣壹仟元折算壹日。││││李揚共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不││││實會計憑證罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰││││金，以新臺幣壹仟元折算壹日。│├──┼───────────┼──────────────────────┤│五│如附表一編號五所示│周水源共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製││││不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，││││以新臺幣壹仟元折算壹日。││││李揚共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不││││實會計憑證罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰││││金，以新臺幣壹仟元折算壹日。│├──┼───────────┼──────────────────────┤│六│如附表一編號六所示│周水源共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製││││不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，││││以新臺幣壹仟元折算壹日。││││李揚共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不││││實會計憑證罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰││││金，以新臺幣壹仟元折算壹日。│├──┼───────────┼──────────────────────┤│七│如附表一編號七所示│周水源共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製││││不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，││││以新臺幣壹仟元折算壹日。││││李揚共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不││││實會計憑證罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰││││金，以新臺幣壹仟元折算壹日。│└──┴───────────┴──────────────────────┘