最高行政法院88年度判字第2839號判決

裁判字號：最高行政法院88年判字第2839號判決

裁判日期：民國88年06月24日

裁判案由：營業稅

行政法院判決八十八年度判字第二八三九號
原告喜王貿易有限公司代表人甲○○被告嘉義市稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年七月二十七日台財訴字第八七二三○二六二一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告於民國八十四年一至三月銷售貨物受理信用卡消費者刷卡消費金額計新台幣（下同）八、○○四、二三○元，未依規定開立統一發票，漏報銷售額，逃漏營業稅三
八一、一五三元，案經嘉義市財稅警聯合查緝執行小組查獲，移由被告審理違章成立，核定補徵營業稅三八一、一五三元外（已於八十五年十一月十五日繳納），並按營業稅法第五十一條第三款規定科處漏稅額三倍罰鍰計一、一四三、四○○元（計至百元止）。原告就科處罰鍰部分不服，申請復查，未獲變更。原告仍不服，循序提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、營業稅法第五十一條規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業」。其最低倍數為一倍，被告以三倍處罰，實有苛酷之感。二、按租稅為行政法之一部，行政法有所謂比例原則，行政措施應不得違反比例原則，所謂比例原則，係指「手段不得與所追求之目的不成比例，亦即手段與目的之追求之比例關係，必須是適當、正當或理性、均衡之謂」。被告處三倍之罰鍰，加計本稅部分，高達銷貨收入百分之二十，難謂無違比例原則。三、相同案例，業經行政法院八十五年判字第二三五九號判決，認為違反營業稅法第五十一條之規定之違章案件，由於稅法已修正為一倍至十倍，則依稅捐稽徵法第四十八條之三從新從輕之精神，處一倍之罰鍰，始合乎比例原則。相同案例，既經行政法院判決有例可援，如否准相同處理，實有違平等之原則。四、復查決定，謂依據財政部八十四年八月三十日台財稅第000000000號函，依法裁處三倍，尚無違誤云云，固有所據，惟如相同案例，則如依法進行行政救濟至行政法院，即可減輕至一倍，而不知行政救濟程序者，即以三倍處罰完事，似此處理，是否有違公平原則﹖且勢將有違行政先例之原則。五、又財政部前揭文號所規定之裁處標準，最低為三倍，致使營業稅法第五十一條所稱「一倍至十倍」之規定中，一倍及二倍均無適用之機會，似此非目的性之限縮解釋，是否有違行政裁量之原則，亦非無疑問。
六、台灣省政府訴願決定，對於訴訟人所提理由均未予論述，僅謂訴訟人受理信用卡消費未依規定開立統一發票及申報額，違章事實明確，且依財政部八十五年八月二日八五台財稅第00000000號函釋規定，從輕裁處准三倍罰鍰，按被告依據財政部前揭函釋，裁處三倍罰鍰，雖無違誤，惟據所知，財政部對於裁處倍數已有變更，且台北市政府亦未一律以三倍處罰，又行政法院既有判決准予裁處一倍，似此從新從輕原則，應一體適用，否則即免令納稅人有「一國兩制」之感，且亦有違行政先例之原則。七、綜上，請判決撤銷原處分，並依行政法院之判決先例，減輕處罰之倍數，實感德便等語。
被告答辯意旨略謂︰一、本件原告於八十四年一至三月銷售貨物受理信用卡消費者刷卡消費金額計八、○○四、二三○元，未依規定開立統一發票漏報銷售額，案經嘉義市財稅警聯合查緝執行小組查核八十四年信用卡消費者刷卡資料查獲並取具原告承諾書附案。原告違反營業稅法第三十二條及第三十五條規定，並肇致逃漏營業稅三八一、一五三元等違章事實，洵堪認定，被告依法就其短漏報銷售額之違章情節按所漏稅額三八一、一五三元處三倍罰鍰計一、一四三、四○○元，並無不合。二、本案之緣由，乃係本案原告明知應依規定開立統一發票申報銷售額，卻仍怠忽未依規定開立統一發票申報銷售額並肇致逃漏稅捐，是被告基於社會公平正義及維護現行租稅體制，乃參酌財政部八十四年八月三十日台財稅第000000000號函釋意旨，於法律授權裁罰倍數之行政裁量權範範圍內，就其短漏報銷售額之違章漏稅情節按所漏稅額
三八一、一五三元裁處三倍罰鍰計一、一四三、四○○元，並無不當。三、次按所謂行政先例，乃係指行政機關處理某類事務反覆之慣行，成為先例者；一如行政法院及最高法院之判例。又判例與判決所不同者，乃判例對將來發生之同類事件有一般之拘束力，而判決僅止於對個案有拘束力。原告所援引之行政法院八十五年判字第二三五九號判決，固有其見地，然究非為一判例或為行政先例，依前開之論述及台灣省財政廳五十五年一月十一日財稅法字第九一三一八號令要旨：「行政法院之判決未核定為判例者不得驟以判例援用。」本案未予改處一倍罰鍰，實難謂有違行政先例及公平原則之餘地。四、綜上所述，原告之訴應認為無理由，請判決駁回原告之訴，俾維稅政等語。
理由按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。．．．。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．三、短報或漏報銷售額者。」「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額處百分之五罰鍰。」「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」分別為營業稅法第三十二條第一項前段、第三十五條第一項、第五十一條第三款及稅捐稽徵法第四十四條、第四十八條之三所明定。又按「營業人觸犯營業稅法第五十一條各款，如同時及稅捐稽徵法第四十四條規定者，參照行政法院八十四年九月二十日九月份第二次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。」財政部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函說明二㈡復核釋有案。查本件原告於八十四年一至三月銷售貨物受理信用卡消費者刷卡消費金額計八、○○四、二三○元，未依規定開立統一發票，漏報銷售額，逃漏營業稅三八一、一五三元，案經嘉義市財稅警聯合查緝執行小組查獲，移由被告審理違章成立，核定補徵營業稅三八一、一五三元外，並按營業稅法第五十一條第三款規定科處漏稅額三倍罰鍰計一、一四三、四○○元。原告不服，就科處罰鍰部分不服，申請復查結果，以現行營業稅法第五十一條第三款規定「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰．．．短報或漏報銷售額者。」其所謂按漏稅額處一至十倍罰鍰，即屬裁量事項，稽徵機關於該法條所明定之範圍內依法裁罰，即不得謂違法亦已甚明，原告個人一己之見，洵不足採。另查行政訴訟法第四條：「行政法院之判決，就其事件有拘束各關係機關之效力。」又「行政法院之判決，雖可供行政官署作為行政處分裁量時之參考，但在未核定為判例前，仍不得為判例，據以引用」復為台灣省財政廳五十五年一月十一日財稅法字第九一三一八號令釋有案。被告在規定範圍內，斟酌裁處三倍罰鍰，於法尚無違誤等由，未准予變更。核與首開法律規定及函釋意旨並無不合，訴願、再訴願決定遞予維持，亦無違誤。原告雖主張租稅法為行政法之一部，行政法有所謂比例原則，行政措施應不得違反比例原則，所謂比例原則，係指「手段不得與所追求之目的不成比例，亦即手段與目的之追求之比例關係，必須是適當、正當或理性、均衡之謂。」被告處三倍之罰鍰，加計本稅部分，高達銷貨收入百分之二十，難謂無違比例原則；又相同案例，業經本院八十五年判字第二三五九號判決，認為違反營業稅法第五十一條規定之違章案件，由於稅法已修正為一至十倍，則依稅捐稽徵法第四十八條之三從新從輕之精神，應處一倍之罰鍰；又相同案件，如依法進行行政救濟至行政法院，即可減輕至一倍，而不知行政救濟程序者，即以三倍處罰完畢，似此處理，是否有違公平原則﹖且勢將有違行政先例之原則；又財政部八十四年八月三十日台財稅第000000000號函所規定之裁處標準，最低為三倍，致使營業稅法第五十一條所稱「一倍至十倍」之規定中，一倍及二倍均無適用之機會，似此非目的性之限縮解釋，是否有違行政裁量之原則，亦非無疑問云云。然查本件原告於八十四年一至三月銷售貨物受理用卡消費者刷卡消費金額計
八、○○四、二三○元，未依規定開立統一發票漏報銷售額，案經嘉義市財稅警聯合查緝執行小組查核八十四年信用卡消費者刷卡資料時查獲，並取具原告承諾書在卷可按。原告違反營業稅法第三十二條及第三十五條規定，並肇致逃漏營業稅三八一、一五三元等違章事實明確。次查所謂比例原則係指行政處分之手段不得與所追求之目的不成比例，亦即手段與所追求目的之間，必須具備適當性、必要性及相當性而言。茲本院八十五年判字第二三五九號判決意旨「查八十四年八月二日修正營業稅法第五十一條規定處所漏稅額一倍至十倍罰鍰較原告違章時該法條規定處所漏稅額五倍至二十倍罰鍰為輕，於原告最為有利，依增訂稅捐稽徵法第四十八條之三規定，自應適用修正之營業稅法第五十一條規定，又查被告原處分按行為當時該條所漏稅額五倍罰鍰，係屬最低之倍數，其改適用修正之同條規定處所漏稅額之倍數罰鍰，基於比例原則，亦應為最低之倍數即一倍罰鍰，始符法規修正之旨趣。被告未斟酌原處分所處罰鍰之最低倍數，逕依財政部修正之『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表』改處高於修正法條最低倍數一倍以上之三倍罰鍰，難謂公平妥適，自有可議。」其旨在於闡明該營業稅事件，原處分按行為當時營業稅法第五十一條規定，依所漏稅額五倍罰鍰，係屬最低之倍數，嗣法律變更，其改適用修正之同條規定處所漏稅額之倍數罰鍰，基於比例原則，亦應為最低之倍數即一倍罰鍰，始符法規修正之旨趣。惟本件係原告明知應依規定開立統一發票申報銷售額，卻仍怠忽未依規定開立統一發票申報銷售額並肇致逃漏稅捐，而被告基於社會公平正義及維護現行租稅體制，參酌財政部八十四年八月三十日台財稅第000000000號函釋意旨，於法律授權裁罰倍數之行政裁量權範圍內，就其短漏報銷售額之違章漏稅情節按所漏稅額三八一、一五三元裁處三倍罰鍰計一、一四三、四○○元，其認事用法，尚稱允當，亦與比例原則無違。本件並無原處分核定最低倍數之罰鍰後，發生法律修正變更之情形，與本院八十五年判字第二三五九號營業稅事件案情不一，原告認相同案例，如依法進行行政救濟至行政法院，即可減輕至一倍，而不知行政救濟程序者，即以三倍處罰完事，似此處理，有違平等公平原則，且勢將有違行政先例之原則乙節，容有誤會。末查，財政部八十四年八月三十日台財稅第000000000號函發布「修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，乃係財政部為其所管之各稽徵機關辦理稅務違章案件裁罰之參考，且其尚非如原告指責未有裁處一倍或二倍之機會，原告指稱該函釋有違行政裁量之原則，亦有誤解。是原告前開主張，均不足採。綜上所述，原處分就科處罰鍰部分，於法並無不合，復查及一再訴願決定遞予維持，均無違誤，原告起訴意旨，核無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年六月二十四日
行政法院第二庭
審判長評事 陳石獅
評事 徐樹海 評事 彭鳳至 評事 黃合文 評事 林茂權 右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國八十八年六月二十五日