裁判字號：臺北高等行政法院93年訴字第2660號判決
裁判日期：民國94年08月31日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
93年度訴字第02660號原告保時利實業股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 楊德宏 會計師被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 許虞哲 （局長）住同上訴訟代理人丙○○
乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年6月11日台財訴字第0930014252號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告民國（下同）88年度營利事業所得稅結算申報，原申報利息支出新台幣（下同）13,660,422元，被告初查以依原告會計師工作底稿說明，原告列報之應收帳款係為應收關係人款，其自84年、85年積欠至本期之帳款係原告負責人將資金移至大陸設置廠房所致，而須向上海商業儲蓄銀行融通中、短期借款支應，顯有變相融通關係企業情形，依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第97條第2款及第11款前揭準則規定，其借款部分（下稱系爭借款）之利息12,336,601元不予認列，核定利息支出為1,323,821元。原告不服，主張因擴展業務所需於83年度經全體股東同意承受聚山塑膠工業股份有限公司（下稱聚山塑膠公司）之銷售業務，同時承受其應收帳款157,964,643
元，並同額承受聚山塑膠公司銀行債務，致銀行借款自82年底9,340,494元遽增至83年底149,788,690元，業務收入亦由82年度55,952,287元增加至83年度231,574,928元云云，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭訴願決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告營運所需資金是否不足而有必要舉借系爭
借款？㈠原告主張：
⒈按「借貸款項之利息其應在本營業年度內負擔者准予減除
。」、「營利事業所得稅之調查、審核，應依稅捐稽徵法、所得稅法及本準則之規定辦理。」及「營利事業向金融業借款，其利息支出之認定，以使用該事業名稱所借入之款項為限。」分別為所得稅法第30條第1項及查核準則第2條第1項及第97條第20款前項所明定。緣原告係以銷售塑膠玩具、其他塑膠製品、機械、化工原料、五金材料、包裝材料等進出口貿易為主要業務，為因應供需變化多端之市場，必須有充裕之營運資金以供週轉之用，有銀行放款利息收據可稽，準此，依首揭規定，原告本件營利事業所得稅結算申報案件列報利息支出13,660,422元，於法有合，允先敘明。
⒉83年間原告為拓展業務擴大銷售管道，經全體股東同意承
受聚山塑膠公司之銷售業務，同時承受其應收帳款157,964,643元，並同額承受聚山塑膠公司銀行債務，致原告銀行借款自82年底9,340,494元遽增至83年底149,788,690元（部分已先償還），原告年度業務收入則由82年度55,952,287元增加至83年度231,574,928元。、84年度224,628,406元、85年度256,682,027萬元。86年度應收帳款收現金額156,658,661元大於當年度銷貨收入155,313,928元；87年度應收帳款收現金額168,645,728元亦大於當年度銷貨收入146,875,439元，88年度應收帳款收現金額204,552,919元大於當年度銷貨收入131,290,952元，顯見原告近年來除積極拓展業務外，對於帳款之催收除了避免新增欠款之外，對於舊有應收帳款亦積極處理，以避免財務惡化。
惟因近年全球經濟不景氣，致帳款之催收顯較困難。
⒊關於被告所指「以中短期借款支應應收帳款尚未收回前短
缺之資金有變相融通大陸關係企業」部分﹕按「營業人一方面借入款項支付利息，一方面貸出款項並不收取利息或收取利息低於所支付之利息者，對於相當於該貸出款項支付之利息或其差額，不予認定。」係查核準則第97條第11款所明定，準此，在本件系爭之應收帳款所源自之銷貨收入已依法列報，該應收帳款自不容否認，亦無前揭查核準則所稱有貸出款項並不收取利息之情外，又查原告之主要銷貨對象係為Polyama（H.K.）Ltd.及PleasureTimeProducts（H.K.）Ltd（下稱PTP）二公司，均屬香港設立登記之公司，並非所臆測之大陸關係企業。被告未予明察實情，逕以「應收帳款尚未收回即有融通大陸關係企業」為理由，作為否准認列利息支出依據於法難謂有合。⒋關於復查決定書所稱「八十四年度及八十五年度應收帳款
皆於八十八年度才開始沖轉，帳齡均超過三、四年。」部分：原告自承受聚山塑膠公司銷售業務以後，營業收入由82年度55,952,287元增至85年度256,682,027元，營業額增加數倍，原告資本僅1仟萬元，營運資金需要遽增，不足部分全賴銀行借款支應。為維持業務上之需要，對於帳款之催收，除了避免新增應收帳款而先予催收以外，對於舊有應收帳款亦積極處理，以避免財務惡化。對於舊欠或新債均為原告應收帳款債權，亦為原告營業行為之自治事項，被告實不應以此作為否准之藉口。
⒌關於訴願決定書駁回理由部分：查聚山塑膠公司與原告確
為關係人，至聚山塑膠公司無意繼續經營時，原告為避免聚山塑膠公司解散、員工生活無著、造成社會問題，經股東會全體同意承受聚山塑膠公司之銷售業務，同時承受其以往年度未收回應收帳款，對原告來說，不但解決員工生活問題、營業收入倍增，公私兩利且屬正當。至於所言88年度會計師查核簽證工作底稿說明：「八十四年及八十五年所積欠之帳款，經客戶表示係因董事長將資金移往大陸設置廠房...等語」，經查詢88年度會計師簽證原意，係指香港之PTP等二公司之董事長對大陸之投資行為，不但原告與聚山塑膠公司無法干涉，其投資行為與本案亦無關。
⒍依據財政部92年2月21日台財訴第0000000000號訴願決定
書，營利事業銷售設備至國外而產生之應收帳款，係買賣關係而生之債權債務關係，與借貸關係並不相同，有無查核準則第97條第11款之適用，核有重行審酌之必要等語。
原告88年度營利事業所得稅結算申報案件，因買賣關係而生之應收帳款尚未收回，被告即否准當年度利息支出，與上述訴願決定意旨顯有未合。
⒎綜上所陳，原告並非一方面借入款項支付利息，一方面貸
出款項不收利息。被告既未究明會計師財務報告查核簽證報告實質，又以錯誤論斷方式認定原告之應收帳款收現情形，復執臆測理由誣指原告有變相融通大陸關係企業之情，干涉原告營業行為而否准原告原已依法列報之利息支出，於法難謂有合，嫌有未洽，請撤銷復查決定及原處分，期臻公允。
㈡被告主張：
⒈按「非營業所必需之借款利息，不予認定。」、「營業人
一方面借入款項支付利息，一方面貸出款項並不收取利息或收取利息低於所支付之利息者，對於相當於該貸出款項支付之利息或其差額，不予認定。」為行為時營利事業所得稅查核準則第97條第2款及第11款所明定。次按「所謂營業所必需之借款利息，係指營業上無資金可供週轉而向他人借款之利息而言，如營業資金中尚有餘款足供營運之需時，即非營業所必需，其借款利息不予認定，並無不合。」行政法院72年判字第1536號著有判例。
⒉原告係經營塑膠及其製品買賣業，本年度列報利息支出13
,660,422元，原查依會計師工作底稿說明，列報之應收帳款係為應收關係人款，其自84年、85年積欠至本期之帳款係原告負責人將資金移至大陸設置廠房所致，而須向上海商業儲蓄銀行融通中、短期借款支應，有變相融通關係企業情形，依前揭規定，其借款利息12,336,601元不予認列，核定利息支出1,323,821元。原告主張因擴展業務所需於83年度經全體股東同意承受聚山塑膠公司之銷售業務，同時承受其應收帳款157,964,643元，並同額承受聚山塑膠公司銀行債務，致銀行借款自82年底9,340,494元遽增至83年底149,788,690元，業務收入亦由82年度55,952,287元增加至83年度231,574,928元云云，經函原告提示相關帳簿憑證、借款合約書、資金用途、資金流程等相關資料供核，惟未能就其借款內容及支付明細提供相關資料佐證，亦未能就其資金流程及運用情形逐筆提出充分說明，資證明系爭借款為營業所必需，再依原告帳證資料查核，原告提示之香港PTP、POLYAMA應收帳款沖轉明細表發現84年及85年度之應收帳款皆於本年度才開始沖轉，帳齡皆過
三、四年，又原告會計師工作底稿「...自民國八十四年起，向上海商業儲蓄銀行簽訂借款合約，包括中、短期借款及透支借款，...借款主供用於預付貨款支應應收帳款尚未收回前之短缺資金。」「八十四年、八十五年所積欠之帳款，經客戶表示因董事長將資金移往大陸設置廠房，其董事長對於保時利之經管理念係只要維持基本營運，才將多餘資金匯回，僅於保時利無資金支付貨款或營業費用時，客戶才要求以T/T方式沖轉以前年度之應收款項。...由於客戶無法對應收帳款取得任何擔保，除八十七年四、五００、０００元之備抵壞帳外，亦不願增加提列壞帳金額，故KPMG針對此項應收帳款不擬表示意見。」其營運所需資金是否不足而須向外舉借，並無具體資料可佐證，而原告未能就其銷貨相同廠商，帳款回收情形不一部分提出合理說明，復查決定乃予維持。
⒊原告復執前詞並主張主要銷售對象PTP及POLYAMA二公司，
均屬香港設立登記公司，並非大陸關係企業，原查逕以「應收帳款尚未收回即有融通大陸關係企業」為理由，作為否准認列利息支出之依據，再依財政部92年2月21日台財訴第0000000000號訴願決定營利事業銷售設備至國外而產生之應收帳款係買賣關係而生之債權債務關係，與借貸關係並不相同等語提起行政訴訟。查原告未能就其借款內容及資金支付明細提供相關資料佐證，亦未能就其資金流程及運用情形逐筆提出充分說明，資證明系爭借款為營業所必需，又原告及聚山塑膠公司之股東明細中，其股東相同者有甲○○、 鄧秀蓂 、 劉少霞 ，其中甲○○持有該二公司股份達99.99％及73.06％，可見原告與該公司關係密切，而原告未能檢附其與聚山塑膠公司權利、義務移轉之相關帳載資料、債權、債務明細、轉讓契約書或向主管機關申請變更之相關資料供核，所稱自無足採，又依原告會計師工作底稿說明，其84年、85年所積欠之帳款，經客戶表示因董事長將資金移往大陸設置廠房，其董事長對於保時利之經管理念係只要維持基本營運，才將多餘資金匯回，僅於保時利無資金支付貨款或營業費用時，客戶才要求以T/T方式沖轉以前年度之應收款項..由於客戶無法對應收帳款取得任何擔保，除87年4,500,000元之備抵壞帳外，亦不願增加提列壞帳金額，故KPMG針對此項應收帳款不擬表示意見，是原告未能提示相關借款合約書又未能就其借款之資金流向及借款用途提出具體說明，以證明系爭借款為營業所必需，依首揭規定，原核定並無不合，請予維持。⒋綜上論述，原核定及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理由
一、被告之代表人原為 林吉昌 ，於93年8月3日變更為許虞哲，原告起訴時誤戴為林吉昌，茲據其具狀更正，核無不合。
二、按「非營業所必需之借款利息，不予認定。」、「營業人一方面借入款項支付利息，一方面貸出款項並不收取利息或收取利息低於所支付之利息者，對於相當於該貸出款項支付之利息或其差額，不予認定。」為行為時營利事業所得稅查核準則第97條第2款及第11款所明定。次按「所謂營業所必需之借款利息，係指營業上無資金可供週轉而向他人借款之利息而言，如營業資金中尚有餘款足供營運之需時，即非營業所必需，其借款利息不予認定，並無不合。」改制前行政法院72年判字第1536號著有判例可資參照。
三、查原告88年度營利事業所得稅結算申報，原申報利息支出
13,660,422元，被告初查以依原告會計師工作底稿說明，原告列報之應收帳款係為應收關係人款，其自84年、85年積欠至本期之帳款係原告負責人將資金移至大陸設置廠房所致，而須向上海商業儲蓄銀行融通中、短期借款支應，顯有變相融通關係企業情形，依查核準則第97條第2款及第
11款規定，其系爭借款部分之利息12,336,601元不予認列，核定利息支出為1,323,821元。原告不服，主張因擴展業務所需於83年度經全體股東同意承受聚山塑膠公司之銷售業務，同時承受其應收帳款157,964,643元，並同額承受聚山塑膠公司銀行債務，致銀行借款自82年底
9,340,494元遽增至83年底149,788,690元，業務收入亦由82年度55,952,287元增加至83年度231,574,928元云云，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭訴願決定駁回之事實，有被告88年度營利事業所得稅審查報告書（調帳查核，簽證異常案件）、原告87年度股東可扣抵稅額帳戶變更明細申報表、原告會計師88年度工作底稿、原告
88年度存貨明細表、原告彰化銀行及上海商業銀行借據、原告88年度營利事業所得稅查核簽證報告書、原告87年度未分配盈餘申報書、原告88年度營利事業所得稅覆核報告書、被告對原告88年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、原告復查申請書及補充說明書等各附原處分卷足稽，堪認為真實。兩造主要爭執在：原告營運所需資金是否不足而有必要舉借系爭借款？經查：
㈠原告營運所需資金是否不足而有必要舉借系爭借款支付利
息12,336,601元？對此，原告稱83年間為擴大銷售管道，經全體股東同意承受聚山塑膠公司之銷售業務，同時承受其應收帳款157,964,643元，並同額承受聚山塑膠公司銀行債務，致原告銀行借款自82年底9,340,494元遽增至83年底149,788,690元（部分已先償還），原告年度業務收入則由82年度55,952,287元增加至83年度231,574,928元，84年度224,628,406元，85年度256,682,027萬元，86年度應收帳款收現金額156,658,661元，大於當年度銷貨收入155,313,928元；87年度應收帳款收現金額168,645,728元，亦大於當年度銷貨收入146,875,439元，88年度應收帳款收現金額204,552,919元，大於當年度銷貨收入131,290,952元，原告避免財務惡化，除避免新增欠款之外，對於舊有應收帳款亦積極處理，惟因近年全球經濟不景氣，致帳款之催收顯較困難等語。被告則以原告本年度列報利息支出13,660,422元，原查依會計師工作底稿說明，列報之應收帳款係為應收關係人款，其自84年、85年
積欠至本期之帳款係原告負責人將資金移至大陸設置廠房所致，而須向上海商業儲蓄銀行融通中、短期借款支應，有變相融通關係企業情形，其借款利息12,336,601元不予認列，核定利息支出1,323,821元等語，資為答辯。
㈡查原告88年度列報利息支出13,660,422元，被告原查
依會計師工作底稿說明：「．．．84年及85年所積欠之帳款，經客戶表示因董事長近年來將資金移至大陸設置廠房，其董事長對於保時利無資金支付貨款或營業費用時，客戶才要求以T/T方式．．．沖轉以前年度之應收帳款．．．。」及會計師說明書備註：「．．．借款主供用於預付貨款支應應收帳款尚未收回前之資金短缺。．．．」有該工作底稿說明書及90年3月29日安建（90）審（二）字第0079D號函附原處分卷第74及75頁可查。
㈢次查原告及聚山塑膠公司之股東明細中，其股東相同者有
甲○○（即原告之負責人）、鄧秀蓂君、劉少霞等人，而其中甲○○持有該二公司股份分別高達百分之99.99及百分之73.06，有聚山塑膠公司之股東投資股數及投資金額明細暨原告83年3月19日股東臨時會議事錄載明出席股東代表之股數，附原處分卷第309頁及第259頁可參，可見原告與該公司關係相當密切，而原告83年度又承受該公司之應收帳款，且依原告簽證會計師工作底稿之說明，原告列報之應收帳款百分之99係為應收關係人款，有如上述，從而可知原告列報之應收帳款實係應收關係人之帳款，而其自84年及85年積欠至本期之帳款，實係原告負責人將資金移至大陸設置廠房所致，以致須向上海商業儲蓄銀行融通中、短期借款支應。是知系爭借款利息實係因原告未積極向應收帳款關係人催討應收帳款所致。原告主張已經盡力催討等云，核與查證之事實未符，自難以憑採。
㈣原告固主張因擴展業務所需而於83年度經全體股東同意
承受聚山塑膠公司之銷售業務，同時承受其應收帳款157,964,643元，並同額承受聚山塑膠公司銀行債務，致銀行借款自82年底9,340,494元遽增至83年底149,788,6
90元，業務收入亦由82年度55,952,287元增加至83年度231,574,928元等語。惟查原告所提承受聚山塑膠公司銷售業務之83年3月19日股東臨時會議事錄，討論事項記載：「㈠案由：因業務需要，聚山塑膠工業（股）公司之應收帳款擬委由保時利實業（股）公司全權處理。相對於聚山公司向上海商業儲蓄銀行所有未清償貸款也一併委由保時利實業（股）公司全權處理。．．．」，僅提及①聚山塑膠工業（股）公司之應收帳款委由原告處理而已，並無承受聚山塑膠公司銷售業務之記載，難認已經合法股東明確決議「承受聚山塑膠公司之銷售業務」；雖提及②聚山公司之銀行貸款之全權處理意旨，惟所載「聚山公司」與「聚山塑膠公司」是否同一公司，有待釐清，惟仍無原告承受聚山塑膠公司上海商業儲蓄銀行貸款之記載，是知原告所稱承受聚山塑膠公司之銷售業務、應收帳款及銀行貸款之股東決議內容是否合法，亦有問題。難認原告所提之上開股東臨時會議之決議足以證明其確已承受聚山塑膠公司之銷售業務、應收帳款及銀行貸款等，而無足採信。
㈤末查依原告帳證資料查核，原告提示之香港PTP、POLYAMA
應收帳款沖轉明細表，其中84年及85年度之應收帳款竟係均於本（88）年度才開始沖轉，帳齡皆過3、4年，再參照原告會計師工作底稿：「．．．自民國84年起，向上海商業儲蓄銀行簽訂借款合約，包括中、短期借款及透支借款，．．借款主供用於預付貨款支應應收帳款尚未收回前之短缺資金。」、「．．．由於客戶無法對應收帳款取得任何擔保，除87年4,500,000元之備抵壞帳外，亦不願增加提列壞帳金額，故KPMG針對此項應收帳款不擬表示意見。」有上開原告會計師工作底稿附卷可參，是知原告並未對應收帳款部分為催討之能事，而致須向銀行貸款之事實，亦洵堪認定。從而原告營運所需資金是否不足而須向外舉借，尚屬無法證明，所稱上開借款利息係屬營業所必要等語，要屬無足憑採。
四、綜上，原告所訴委無足採，從而被告引據首揭規定認系爭借款之利息非屬營業必需之借款利息而予以剔除，並無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及未經援用之證據，核與本案之結論，不生影響，爰不一一贅述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年8月31日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法官林樹埔
法官許瑞助法官陳鴻斌上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年8月31日
書記官蔡逸萱