裁判字號：臺灣臺北地方法院97年訴字第640號刑事判決
裁判日期：民國97年06月06日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣臺北地方法院刑事判決97年度訴字第640號公訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告甲○○原名吳順發
現因另案上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請簡易判決處刑（95年度偵緝字第1884號），本院認不宜以簡易判決處刑，改依通常程序審理，被告於準備程序進行中就被訴事實為有罪之陳述，經合議庭裁定改行簡式審判程序，本院判決如下：
主文甲○○商業負責人，利用不正當方法，致使財務報表發生不實之結果，累犯，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，累犯，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、甲○○前於民國八十二年間因詐欺案件，經臺灣高等法院花蓮分院以九十四年度上易字第三八一號判處有期徒刑六月確定；復於八十三年間因侵占案件，經臺灣臺東地方法院以八十四年度訴字第七二號判處有期徒刑八月確定；前開二罪，嗣經臺灣高等法院花蓮分院以八十五年度聲字第二一號裁定應合併執行有期徒刑一年確定，甫於八十五年八月五日因縮短刑期執行完畢。猶不知悔改，於八十六、八十七年間擔任財昇有限公司（址設屏東縣○○鄉○○村○○路○○巷○號，嗣遷址臺北市○○區○○○路○號二樓；下稱財昇公司）之總經理，平日除綜理該公司之一切事務外，並應負責於八十七年間就該公司八十六年度所支出之員工薪資，填具各類所得扣繳暨免扣繳憑單，持向稅捐稽徵機關申報該公司於該年度所應繳納之營利事業所得稅等稅捐，為其附隨業務，係從事業務之人，並為商業會計法所稱之商業負責人及稅捐稽徵法所稱之公司負責人。明知乙○○於八十六年間並未在該公司任職，亦未向該公司支領薪資，竟基於行使業務登載不實文書、利用不正當方法致使財務報表發生不實之結果及使納稅義務人財昇公司逃漏稅捐之犯意，於八十七年間某日在上開光復北路址，填製其業務上應作成之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，登載乙○○於八十六年度自財昇公司領得新臺幣（下同）二十四萬七千元薪資之不實事項，並據以製作該公司八十六年度之損益表及資產負債表等財務報表，致使損益表發生薪資支出、營業費用及損失總額增加、營業淨利及全年所得額減少、資產負債表發生本期損益虧損增加、公積及盈餘減少之不實結果，再據以製作營利事業所得稅結算申報書後，一併持向財政部臺灣省南區國稅局屏東縣分局（下稱南區國稅局屏東縣分局）行使，申報該公司八十六年度營利事業所得稅，以此不正當方法逃漏該公司當年度營利事業所得稅六萬一千七百五十元，足以生損害於乙○○及稅捐稽徵機關對賦稅核課之正確性。嗣乙○○接獲前開扣繳憑單，始悉上情。
二、案經乙○○訴請臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查後聲請簡易判決處刑，本院認不宜以簡易判決處刑，改依通常程序審理。
理由
一、前揭事實，業據被告甲○○於本院審理時坦承不諱（見本院卷第五四至五五頁），核與告訴人乙○○於偵查中指訴情節相符（見九十五年度偵緝字第一八八四號卷第二四頁），並有財政部臺北市國稅局九十五年四月二十七日財北國稅審三字第０九五００四二七一八號書函、南區國稅局屏東縣分局九十五年六月二十一日南區國稅屏縣一字第０九五００一四一九七號函暨營利事業所得稅結算申報書、資產負債表、各類所得資料申報書、南區國稅局談話紀錄、虛報薪資檢舉書及各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料等件附卷可稽（見九十五年度偵緝字第九七三號卷第三二至三六頁、第三九至四０頁、第五０至五一頁）。本件事證明確，被告犯行洵堪認定，應予依法論科。
二、論罪科刑：㈠查被告行為後，刑法第二條業於九十四年二月二日修正公布
，九十五年七月一日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第二條第一項定有明文。茲本條係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第二條第一項之規定，為「從舊從輕」之比較，合先敘明。又被告行為後，商業會計法業於九十五年五月二十四日修正公布，其中第七十一條第五款關於商業負責人利用不正當方法致使財務報表發生不實結果之處罰規定，法定刑由「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」，修正為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，比較修正後商業會計法第七十一條第五款及修正前同款之規定，適用行為時即修正前舊法之規定，對被告較為有利，依刑法第二條第一項之規定，自應適用舊法論處。
㈡又被告行為後，刑法第三十三條、第五十一條、第五十五條
等規定，業於九十四年二月二日修正公布，九十五年七月一日起施行；此次刑法法律變更，新舊法比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院九十五年五月二十三日九十五年度第八次刑事庭會議決議參照）：
⑴修正前商業會計法第七十一條第五款及稅捐稽徵法第四十
一條之規定，於本次刑法修正時雖未併予修正，而無新、舊法比較之問題，惟其法定刑除有期徒刑及拘役外，尚有罰金刑，而關於罰金刑部分，刑法第三十三條第五款既已修正，自有修正前、後刑法第三十三條第五款比較適用之問題（臺灣高等法院暨所屬法院九十五年十二月十三日法律座談會刑事類提案第一號、第二號研討結果參照）。茲修正後之刑法第三十三條第五款已將罰金刑之最低額由銀元一元即新臺幣三元，提高為新臺幣一千元，比較新、舊法結果，自以被告行為時即修正前之刑法第三十三條第五款規定較有利於被告。
⑵刑法第五十五條關於牽連犯之規定業經刪除，則被告所犯
行使業務登載不實文書及利用不正當方法致使財務報表發生不實結果罪，應予分論併罰。比較新、舊法結果，適用被告行為時之法律即修正前刑法第五十五條牽連犯之規定，較有利於被告。
⑶刑法第五十一條第五款亦經修正，提高多數有期徒刑合併
應執行之刑不得逾三十年。被告於裁判確定前犯數罪，且均係於本次刑法修正施行前犯之，而刑法第五十一條第五款關於「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾二十年」之規定，既經修正為「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾三十年」，比較新舊法之結果，自以修正前之規定較有利於被告。
⑷綜上法律修正前、後之比較，揆諸前揭最高法院決議及刑
法第二條第一項所定之「從舊從輕」原則，適用被告行為時即修正前之法律，對被告較為有利，自應適用修正前刑法等相關規定。
㈢查被告係財昇公司之總經理，為公司法第八條規定之公司負
責人，平日除綜理該公司之一切事務外，並應負責就該公司於八十六年度所支出之員工薪資，填具各類所得扣繳暨免扣繳憑單，持向稅捐稽徵機關申報該公司營利事業所得稅等稅捐，乃其擔任該公司負責人之附隨業務，其自屬從事該項業務之人。又其既為財昇公司負責人，自亦屬商業會計法所稱之商業負責人。其填製其業務上應作成、登載告訴人於八十六年度向財昇公司具領薪資等不實事項之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，並據以製作該公司八十六年度之損益表及資產負債表等財務報表，致使損益表發生薪資支出、營業費用及損失總額增加、營業淨利及全年所得額減少、資產負債表發生本期損益虧損增加、公積及盈餘減少之不實結果，再持向稅捐稽徵機關行使，核其所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書及修正前商業會計法第七十一條第五款之利用不正當方法致使財務報表發生不實之結果罪；又其係納稅義務人財昇公司之負責人，以不實事項申報該公司營利事業所得稅之不正當方法逃漏稅捐，核其所為，係犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。其業務登載不實文書之低度行為，應為行使業務登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。
㈣被告所犯上開行使業務登載不實文書及利用不正當方法致使
財務報表發生不實之結果二罪間有方法目的之牽連關係，依修正前刑法第五十五條之規定，應從一重之利用不正當方法致使財務報表發生不實之結果罪論處。公訴人聲請簡易判決處刑意旨雖未敘及被告利用不正當方法致使財昇公司八十六年度損益表及資產負債表等財務報表發生不實結果之犯行，然此部分事實與本案起訴經論罪部分，係裁判上一罪關係，為起訴效力之所及，公訴人於本院審理時亦擴張此部分犯罪事實，本院自得併予審究。
㈤再按稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人
之公司責任，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司負責人，其犯罪主體為公司，受罰之公司負責人乃屬「代罰」之性質，負責人本身並非逃漏稅捐之納稅義務人，亦即非犯罪之主體（最高法院八十八年度臺非字第一四九號判決意旨參照）。而修正前刑法第五十五條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受罰主體，僅依同法第四十七條第一款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係（最高法院九十二年度臺上字第四０二五號判決意旨參照）。本件以不正當方法逃漏稅捐之犯罪主體既為財昇公司，被告僅為代罰性質，則被告所代罰之稅捐稽徵法第四十一條之罪，與其所犯利用不正當方法致使財務報表發生不實之結果罪，即無牽連犯關係，應予分論併罰，公訴人認應依牽連犯從一重處斷，尚有誤會。
㈥又刑法第四十七條關於累犯之規定：「受有期徒刑之執行完
畢，或受無期徒刑或有期徒刑一部之執行而赦免後，五年以內再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重本刑至二分之一」，業經修正為同條第一項：「受徒刑之執行完畢，或一部之執行而赦免後，五年以內故意再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重本刑至二分之一」，即限制以故意再犯者為限，方成立累犯。而依最高法院九十五年度第八次刑事庭會議決議，有關累犯部分，新法施行前，過失再犯有期徒刑以上之罪，新法施行後，應依新法第二條第一項之規定，適用最有利於行為人之法律。是以於舊法時故意犯罪，依新、舊法均成立累犯之情形，應係前述最高法院決議有意排除適用，即不生新舊法比較之問題（臺灣高等法院暨所屬法院九十五年十二月十三日刑事法律座談會刑事類提案第八號研討結果參照）。查被告前於八十二年間因詐欺案件，經臺灣高等法院花蓮分院以九十四年度上易字第三八一號判處有期徒刑六月確定；復於八十三年間因侵占案件，經臺灣臺東地方法院以八十四年度訴字第七二號判處有期徒刑八月確定；前開二罪，嗣經臺灣高等法院花蓮分院以八十五年度聲字第二一號裁定應合併執行有期徒刑一年確定，甫於八十五年八月五日因縮短刑期執行完畢，此有卷附臺灣高等法院被告前案紀錄表可按，其於五年以內故意再犯有期徒刑以上之罪，不論依修正前之刑法第四十七條，或修正後之刑法第四十七條第一項之規定，均構成累犯，對被告而言並無有利或不利之情形，揆諸前揭說明，自不生新舊法比較之問題，應逕依修正後之刑法第四十七條第一項，論以累犯，並加重其刑。
㈦爰審酌被告有上述前科，擔任財昇公司負責人，竟為該公司
逃漏稅捐，而製作不實財務報表、行使不實扣繳憑單，影響稅捐稽徵之正確性，然該公司所逃漏之營利事業所得稅金額非鉅，所生危害尚非重大，暨被告犯後坦承犯行，態度良好等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。
㈧又被告行為後，刑法第四十一條業於九十年一月十日修正公
布，自同年月十二日施行，原條文修正為第四十一條第一項前段，並將得易科罰金之罪，由「犯最重本刑為三年以下有期徒刑以下之刑之罪」，修正為「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪」，比較該次修正後刑法第四十一條第一項及修正前同法第四十一條之規定，被告所犯上開罪名最重本刑為五年以下有期徒刑，適用該次修正後之新法規定，得易科罰金，對被告較為有利；又該次修正後之刑法第四十一條第一項前段關於易科罰金之規定，於九十四年二月二日再經修正公布，自九十五年七月一日施行，新法修正為「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金」，惟依本次修正前之刑法第四十一條第一項前段：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金」，暨修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條：「依刑法第四十一條易科罰金者，均就其原定數額提高為一百倍折算一日；法律所定罰金數額未依本條例提高倍數，或其處罰法條無罰金刑之規定者，亦同」等規定，易科罰金之折算標準最高為銀元三百元即新臺幣九百元，最低為銀元一百元即新臺幣三百元，比較本次修正前、後之法律規定，適用修正前之刑法第四十一條第一項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條，對被告較為有利，爰併依刑法第二條第一項前段之規定，適用本次修正前刑法第四十一條第一項前段，均諭知易科罰金之折算標準。
㈨末查被告犯罪之時間，係在九十六年四月二十四日以前，爰
依中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第七條、第九條之規定，各減其宣告刑二分之一，併均諭知易科罰金之折算標準，暨依中華民國九十六年罪犯減刑條例第十條第一項規定，適用修正前刑法第五十一條第五款，定其應執行之刑。
據上論斷，應依刑事訴訟法第四百五十二條、第二百七十三條之一第一項、第二百九十九條第一項前段，修正前商業會計法第七十一條第五款，稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條，刑法第二條第一項前段、第十一條前段、第二百十六條、第二百十五條、修正前刑法第五十五條、刑法第四十七條第一項、修正前刑法第五十一條第五款、九十年一月十日修正後（即九十四年二月二日修正前）第四十一條第一項前段，中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第七條、第九條、第十條第一項，刑法施行法第一條之一，修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條，判決如主文。
本案經檢察官王鑫健到庭執行職務中華民國九十七年六月六日
刑事第八庭法官陳芃宇以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀。
書記官徐鶯尹中華民國九十七年六月十二日附錄本案論罪科刑法條全文：
中華民國刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣15萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。