裁判字號：臺中高等行政法院95年簡字第180號判決
裁判日期：民國96年02月16日
裁判案由：綜合所得稅
臺中高等行政法院判決
95年度簡字第00180號原告甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年9月15日台財訴字第09500389760號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實原告民國（下同）88年度綜合所得稅結算申報，原列報綜合所得總額新臺幣（下同）3,065,033元，被告於查核中查獲原告利用子女 林昌德 、 林良芬 及 林秀珍 等3人名義分散利息所得1,071,410元，另查得其漏報配偶利息及其他所得，乃合併核定原告當年度綜合所得總額4,138,010元，除補徵應納稅額71,776元外，並按短漏稅額處以0.5倍之罰鍰計35,800元（計至百元止）。原告不服，就租賃所得、利息所得及罰鍰，申請復查結果，其他所得3,620元獲轉正為租賃所得，並追減1,557元，原告仍表不服，復就利息所得及罰鍰部分，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。茲將兩造訴辯意旨陳述於下：
一、原告起訴意旨略以：㈠按違章漏稅案件之處分，應以事實為依據，而事實應依證
據認定之，前經財政部48台財稅發字第7930號及48台財稅發字第8416號令釋有案。又行政機關對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明其違法事實之存在，其處罰即不能認為合法，此亦經改制前行政法院（現已改制為最高行政法院）著有32年判字第16號及39年判字第2號判例；又按最高行政法院75年判字第309號判例明示：「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致」；再按鈞院93年度訴字第67號判決要旨略以：「在所得稅爭議案件，有關稅基所得之證明責任，依行政訴訟法上之『客觀證明責任分配原則』，就稅捐發生及增加之事實，屬於稅捐債權發生之要件事實，應由稅捐債權人之稽徵機關負舉證責任‧‧‧，稅捐稽徵機關對一定課稅事實之存在，仍須依據相關法令，斟酌當事人陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則而為判斷，不得出於臆測」。另查財政部62年02月26日台財稅第31471號函訂分散所得案件之認定原則，經明定分散所得違章案件，必須根據資金流程查明「該項股票之股利」實際係歸屬其父母時，則應認定為父母利用子女名義分散所得。
㈡茲查系爭中華商業銀行彰化分行（以下簡稱中華商銀）於
88年06月24日分別給付原告之子女林昌德、林秀珍及林良芬等3人定期儲蓄存款利息（5A，下同）443,342元、443,342元及184,726元，合計1,071,410元，被告遽予認定為原告之分散定存利息所得；惟該3筆利息扣繳稅款後淨額，均經分別滾入各該存款人本金併存，並未歸屬原告私有；被告既未能準用上開財政部62年02月26日台財稅第31471號函訂分散所得案件之認定原則，根據資金流程查出「系爭定存利息」實際係歸屬原告私有之確鑿證據，其課稅要件顯有欠缺，依租稅法律主義之本旨，實不應對於非取得上述定存利息之原告追徵系爭利息所得稅；原處分不但於法未合，且有違背「經驗法則」，蓋在現今高齡化社會，依國人風土民情，大多係老邁者為節省身後之遺產稅，而將財產在生前移轉予其卑親屬，但鮮有將其卑親屬所有之財產歸併為己有，徒增身後之遺產稅負擔者；此為眾人皆知之「經驗法則」，準此可知原告已老邁，自無分散系爭定存利息所得之動機。況查系爭88年度綜合所得稅，原告與其女林秀珍所適用累進稅率，兩者同為30％，縱予分散所得，亦無利可圖，可見原處分顯有違論理與經驗法則。
㈢本案原處分書之「有關證據」欄僅列舉：「一、綜合所得稅結算申報書影本1份。二、綜合所得稅核定通知書1份。
三、各類所得扣繳暨免扣繳憑單影本2份。四、非扣繳所得資料影本1份」，顯已將「談話筆錄」予以排除，至本案（納稅義務人為原告本身）在處分前並未曾被約談，自無談話筆錄；惟訴願決定及復查決定所駁回部分，竟均援引上述已被排除之「談話筆錄」為其唯一之證據，似於法無據；況查其所援引該項訴訟外談話筆錄，係利用原告在另案（84至86年度部分）於88年5至7月間被約談之部分筆錄，其中尚存有瑕疵如下：
⒈88年5月6日第一次約談時，即提出「亞太商業銀行彰化
分行82.03.23定存到期結清領息憑條」、「中興商業銀行臺中分行84.05.23收入傳票（定存結清用）」影本，及該部分相關之整存整付定期存款明細表等，被告據之以中區國稅二字第880026519號函准亞太商業銀行彰化分行88年05月不詳日（88）亞彰字不詳號函復：「主旨：檢送本分行客戶 林秀玫 等人於81年03月23日存入本行之定存係由臺灣銀行彰化分行支票（票號BD0000000）存入及相關傳票影本如附件‧‧‧」，案經被告之調查員於88年05月17日簽報主管；至此被告即可知該筆臺灣銀行彰化分行同業支票（俗稱台支）票款計2,980萬元為本件系爭定存資金之源頭，並非屬原告所有資金，顯與本件分散所得案無涉；但被告因恐課不到稅，且當時尚未握有系爭各筆定存之利息數據資料（該項利息數據資料，遲至核課期間屆滿後，被告始以94年07月22日中區國稅法二字第0940034696號函請系爭各有關金融機構提供），以供列載於談話記錄，乃於88年07月13日第三次談話記錄，由調查員預先擅自繕就第6問題與答詞如次：「問：上述臺中一信、二信及臺中四信、十一信、中興銀行臺中分行、慶豐銀行臺中分行、泛亞營業部、亞太營業部等金融機構之林秀珍、 林青蓉 、林秀玫、 林青樺 、林昌德、林良芬、 謝伯昌 、 林妙鴻 之定存資金來源為何？」、「答：本人為分散利息所得，故將自有資金轉存林秀珍等人於上述金融機構之定存」；然後由該員向原告施加脅迫略稱：「為早日結案，希先概括簽認，再辦行政救濟；否則將從重課徵贈與稅並重罰」，因而心生恐懼，且年老力邁，身心俱疲，不堪疲勞訊問（88年06月29日第二次約談歷經整日「疲勞訊問」至日暮，迭經申請核發當日談話記錄均未蒙發給）之煎熬，以致出於非自願草草簽認；是則上開答詞因係被脅迫、利誘、疲勞訊問等不正方法所為概括簽認之非出於任意性自白，且與事實不符，故無證據能力，此有最高法院92年度台上字第4292號判決要旨：「‧‧‧倘被告自白係出於前述之不正方法，或與事實不符，有一於此，即屬證據使用禁止範疇，應予排除，‧‧‧倘被告自白係出於前述之不正方法，或與事實不符，有一於此，即屬證據使用禁止範疇，應予排除‧‧‧」可資參照；至於上述第6問回答記錄之簽認，既係被脅迫而為之有真意保留之意思表示，因該真意保留亦為被告所明知，故該意思表示亦根本無效力（民法第86條但書參照）。何況原告在上述約談期間，迭經分批提交足資證明未分散所得之證物（即反證）供調查員參核，即係以實際行動否認分散所得事宜；此有後附之調查員所撰調查報告節本內載第（六）款有關原告提出反證等有利於原告部分之記事可稽。
⒉查上揭第三次談話記錄，其第6問之問話內所列舉金融
機構，既無系爭中華商銀在內（下列兩次第2問亦同），又別無積極證據足資證明違章之事實，依法自無證明力。另查被告88年05月06日第一次約談之談話記錄，對其第2問：「台端對於上述六人於臺中市第一、四、二、十一信用合作社及中興商業銀行臺中分行定存之資金來源是否瞭解？」經原告憑其真意答稱：「上述六人之定存皆委託本人全權處理，所以過程皆瞭解」；又查88年07月13日第三次談話記錄，對其第2問：「台端對於林妙鴻、謝伯昌、林良芬等人於上述金融機構之資金往來情形是否瞭解？」亦經原告憑其真意明答：「林妙鴻等人於上述金融機構之資金往來情形皆委託本人處理，所以可以代理他們回答貴局詢問」，均經表達消費寄託與委任理財之關係。
㈣本件系爭定存本金之實質來源，純係來自原告之配偶王雪
碧於81年3月23日前往溪湖收回其本身及子女於78年至79年間所貸出之民間抵押貸款，確非原告所有；訴願決定亦予是認，並於訴願決定書理由欄內載：壹、利息所得部分「理由四」明示：「第查：稽徵機關課徵稅捐，應依職權調查課稅之事實，其中自應包括對納稅義務人有利及不利之事實在內；本件原處分機關（即被告）‧‧‧雖訴願人（即原告）主張系爭利息所得之本金來源非原告所有，其資金源自於81年3月23日原告之配偶 王雪碧 收回其本身及子女於78年至79年間所貸出之民間抵押貸款，至該貸款之資金係來自渠等之歷年受贈款，並檢附『系爭定存本金實質來源分析表』及『資金流程摘要說明表』供查，是該項所收回之資金非原告所有‧‧‧」，且曾經被告函准亞太商業銀行彰化分行復函證實，已如前項所述，是則運用該項所收回之資金轉存定存所孳生利息，顯與本件原告分散利息所得案無涉。詳言之：緣原告之配偶暨其子女林妙鴻、林昌德、林良芬、林青蓉等5人於78年至79年間，以受贈款，貸款予 胡枝美 、 胡毓義 、 胡毓文 等人，並分別○○○鎮○○段○○○○○○○號○○○鎮○○段○○○○號○○○鎮○○段○○○○號等土地設定抵押權，迨至81年03月23日始受償，此有附呈之土地登記簿謄本9張內載抵押權設定及塗銷記事可稽，為妥辦清償手續，乃由各抵押權人委託原告之配偶於受償當日上午依約假臺中區中小企業銀行（已改名為臺中商業銀行）溪湖分行（代號63）營業廳辦理交割，當經如數收回抵押貸款（含本金、遲延利息、違約金）共計29,790,000元（內含王雪碧10,710,000元、林妙鴻11,008,000元、林昌德6,438,000元、林良芬980,500元、林青蓉653,500元），隨即連同原告之配偶自加之現金1萬元（湊為2,980萬元），一併就地交由該（溪湖）分行以聯行通儲方式收轉該行彰化分行（代號61）之原告配偶「綜合存款」第00000000000號帳戶，當經該（溪湖）分行據實分為1萬元及2,979萬元各乙筆登摺為憑；嗣於當日下午返抵彰化市後，原告之配偶為避免提領鉅額現金之風險，逕憑該存摺持向該行彰化分行支取其所開臺灣銀行支票（俗稱臺支）2,980萬元乙紙（票號BD0000000號），持交亞太商銀彰化分行辦理定存，分別依照其本身及委託人（子女）所定金額，存入其本身暨其子女林妙鴻、林昌德、林良芬、林青蓉、林秀玫、林青樺、林秀珍等八人定存帳戶（金額分別為王雪碧300萬元、林妙鴻300萬元、林昌德500萬元、林良芬400萬元、林青蓉300萬元、林秀玫500萬元、林青樺400萬元、林秀珍280萬元），迨至82年03月23日亞太銀行一年期定存到期日起，始依消費寄託與委任理財之約定，將該項資金寄託原告代管並委託其妥為操作運用；原告乃將上述亞太銀行定存於到期日結清，再轉存中興銀行臺中分行定存，嗣後流程則與被告所繪製之流程圖一相同。由上述經過可知：該項資金確係來自收回民間抵押貸款，顯非原告所有，凡於「流程圖一」所列各筆定存之本金及所孳生之利息，包括系爭中華商銀於88年6月24日分別給付原告之子女林昌德、林秀珍及林良芬等3人系爭定期存款利息，均與原告分散利息所得案無涉，該項未依證據認定之3筆定期存款利息部分，仍請准予如數追減，免予補稅處罰，以符租稅法律主義之宏旨。爰特檢具「證物欄」所列之證物，以供審認。
㈤查被告所繪「流程圖一」第1頁內載第1批如前項所述定存
，於81年3月23日存儲亞太商銀彰化分行定存8筆共計2,980萬元，實為本案資金之源頭，惟其資金來源，在該圖上僅註：「81.3.23臺銀彰化分行支票2,980萬元」，另在其所編製之「系爭定存本金明細表」編號151號所列上述8筆定存之資金來源，亦僅註：「臺銀彰化分行支票存入，金額2,980萬元」，均不能資為證明該項資金屬原告所有之證據；惟該項定存之資金來源，已在88年05月06日第一次約談時，即報明為「已逾贈與稅核課期間之受贈款」，其贈與行為，部分發生在78年至79年間抵押貸款貸出時，部分發生在81年03月23日存入上述亞太商銀定存時，有附呈之系爭定存本金實質來源分析表可稽。另查本件系爭分散定存利息所得案，其定存本金實質上，既係基於消費寄託與委任理財關係，寄託原告代為保管操作轉存者，鑒於「消費寄託」與「委任理財」兩種法律關係之結合，其性質與信託行為頗為相似（最高法院62年台上字第2996號判例及70年台上字第1984號判決意旨參照），理應類推適用所得稅法第3-4條第1項規定，由寄託人（即受益人）併入其當年度所得額，依法課稅，以符實質課稅原則。
㈥查原告曾於88年06月29日被約談（第二次）並將有利證物
面呈被告之調查員，以資否認分散所得，該次談話筆錄，被告始終拒不提供，並於另案（鈞院95年度再字第21號），以95年11月27日中區國稅法二字第0950056340號函復鈞院，自承：「原告該日於10時5分前來本局備詢並於12時10分離去，惟原查卷附資料並無當日之談話記錄，是無法提供」（實際上係下午續被約談至日暮時，詳如原筆錄簽名旁附註時間）；由此可見，當日既有約談，則必有談話筆錄，被告似有「隱匿（或凐滅）有利於原告之證據」情事，謹請鈞院依行政訴訟法第165條第1項規定，為有利於原告之認定。
㈦被告此次答辯狀理由「壹之四」主張：「查系爭定存係源
於81年3月23日原告配偶王雪碧自臺中區中小企業銀行（已更名為臺中商銀）之綜合存款第00000000000號帳號存摺開立臺灣銀行彰化分行之同業支票2,980萬元，惟該存摺係於同年月21日開戶存入1,000元，隨即23日存入現金各1萬元及2,979萬元，並於同日提領現金2,980萬元，原告僅說明該筆資金係其配偶收回其本身及子女於78至79年間之民間抵押貸款，又該貸款係源於渠等歷年來之受贈款，惟原告僅提示金額統計、文字敘述及土地登記簿影本，仍未能資金流程以實其說‧‧‧自難採據」乙節，經查前呈之原告配偶上述綜合存款存摺節本，屬商業會計法第16條所訂之外來憑證，具有證明力，殊足證明該項所收回之資金非原告所有，觀諸存摺上之列帳日期、摘要、收支金額、餘額等記載，即可明瞭交易內容，且可與其他相關憑證互相勾稽審認，被告所規定贈與稅申報應檢附文件關於現金贈與者，亦僅要求檢附「存摺影本」即可，何況「行政救濟案件，如納稅人義務人已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定」，改制前行政法院著有57年度判字第60號判例。此部分非不得向相關金融機構調查審認之，仍請鈞院於必要時加以調查或轉飭被告補行調查。至於上述資金確係提領臺灣銀行彰化分行之同業存款支票（俗稱臺支），其存摺上之摘要，被付款行誤植為「現金」，此有原告之配偶致上開付款行臺中商銀（原臺中區中小企業銀行）彰化分行92.01.02申請書、該分行92.01.21中彰化字第70號復函及附件臺支（票號BD0000000號）正反面影本各1份可稽。
㈧綜上所陳理由，可見被告所為補稅、處罰等處分及復查決
定，其認事用法均有違誤，訴願決定亦未予糾正，因求為判決訴願決定及原處分（復查決定）關於不利於原告之利息所得本稅及罰鍰部分均撤銷等語。
二、被告答辯意旨略謂：㈠利息所得：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併
計算之‧‧‧第4類：利息所得︰凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得。」為行為時所得稅法第14條第1項第4類前段所明定。
⒉原告利用其子女林昌德、林良芬及林秀珍等3人名義於
中華商銀存款，藉以分散利息所得，經被告查獲，乃將渠等3人88年度於該銀行系爭存款所孳生利息所得1,071,410元歸課原告綜合所得稅。原告不服，復查主張原補徵稅額之處分認事用法似有未合，亦未明示查獲經過，請予以撤銷云云，經被告復查決定以，查原告於87年6月24日將臺中市第一信用合作社到期之定期存款，分別轉至中華商銀，並以其子女林昌德、林秀珍及林良芬等3人名義開立帳戶分別存入600萬元、600萬元及250萬元，該存款於88年6月24日到期，由該銀行結算利息一次給付443,342元、443,342元及184,726元合計1,071,410元，為原告於原調查時坦承不爭，有原告88年7月13日及同年月16日談話紀錄及中華商銀93年9月10日（93）中銀彰字第114號函附銀行存款解約等資料可稽，事證明確，原告主張核無可採，原核定並無不合，復查後乃予維持。原告不服，提起訴願，經財政部持與被告相同之論見，予以駁回。
⒊訴訟意旨略謂：原告主張系爭定存之實質來源，純係來
自原告之配偶王雪碧收回其本身及子女於78至79年間之民間抵押貸款，該貸款之資金又來自於其配偶及子女之歷年受贈款，嗣依消費寄託與委任理財之約定，將該項資金寄託原告代管並委託其妥為操作運用，該款項非原告所有，與原告分散利息所得案無涉。另按「納稅義務人已成年之子女，居住國內，持有國內公司記名股票所分配之股利，如已依法獨立申報綜合所得稅，應不再追究，但如其子女係由公司無記名股票所獲配之股利，且經依資金流程查明該項股票之股利實際係歸屬其父母時，則應認定為父母利用子女名義分散所得，依法重行核定補徵送罰‧‧‧六、根據資金流程查明利用前列各款規定以外者之名義分散所得，納稅義務人如不能提出足以採信之具體反證者，一律按分散所得依法補稅送罰。」為財政部62年2月26日台財稅第31471號函所明釋。原核定利息所得之唯一證據為原告在另案於88年7月間之談話紀錄，並未查得資金流程，亦無其他補強證據，況本件若係利用他人名義分散所得，受分散人業已申報，應不予追究云云。
⒋查系爭定存係源於81年3月23日原告配偶王雪碧自臺中
區中小企業銀行（已更名為臺中商銀）之綜合存款第00000000000號帳號存摺開立臺灣銀行彰化分行之同業支票2,980萬元，惟該存摺係於同年月21日開戶存入1,000元，隨即23日存入現金各1萬元及2,979萬元，並於同日提領現金2,980萬元，原告僅說明該筆資金係其配偶收回其本身及子女於78至79年間之民間抵押貸款，又該貸款係源於渠等歷年來之受贈款，惟原告僅提示金額統計、文字敘述及土地登記簿影本，仍未能提出資金流程以實其說，且其受贈款多係各分散人間彼此互贈，次數非常頻繁，核與常情有違，自難採據。另原告主張其係依消費寄託與委任理財之約定，將系爭資金寄託代為管理及操作運用，查原告子女及女婿倘僅是單純以寄託關係委任原告配偶代為管理資金，何需如此大費周章？又其續存金額常是不同存款人（其子女及女婿）多筆帳戶解約後，再轉存其餘受分散人帳戶內，或是以其他受分散人之定期存單進行質押借款，再存入不同存款人之帳戶內，致各子女、女婿間之款項彼此糾葛混淆難辨，若非原告配偶對系爭本金擁有所有權，何以能將已成年子女及女婿帳戶內所有之資金連同利息自由調度轉撥，甚而利用不同子女名下之定存單進行質押借款，而轉存其他受分散人帳戶內，本件受分散人資金往來調度轉撥之複雜程度，顯有違一般個人理財之經驗法則，原告主張其係本於消費寄託及受託理財而處理系爭資金等語，不足採信。被告依實質課稅原則，將受分散人名下之利息所得予以改歸課為原告之利息所得，並註銷受分散人之利息所得，並無不合。至原告主張受分散人業已申報，應不予追究乙節，查本件係屬「利息所得」並非「股利所得」自無首揭函釋之適用。原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，仍復執前詞，所訴委不足採。
㈡罰鍰：
⒈按「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結
算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額‧‧‧之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除‧‧‧扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項所明定。次按「行政處分以書面為之者，應記載下列事項：一、處分相對人之姓名、出生年月日、性別、身分證統一號碼、住居所或其他足資辨別之特徵。」為行政程序法第96條第1項第1款前段所規定。
⒉原告88年度綜合所得稅結算申報，漏報本人及配偶利息
及其他等所得合計1,072,977元，被告按所漏稅額104元及71,672元分別處0.2倍及0.5倍罰鍰計35,800元（計至百元止）。原告不服，復查主張扣繳單位係依行為時行政院頒訂「各類所得扣繳率標準」第8條第2項規定及「各類所得扣繳率簡表」內載說明「4.對同一納稅義務人全年給付額未超過新臺幣1,000元者，除免扣繳外，並得免填報免扣繳憑單」，其配偶取自富邦綜合證券股份有限公司彰化分公司之利息所得10元，因金額微小，原可免稅，原告因誤會而未申報並無過失。另利息所得1,071,410元部分，罰鍰處分書未依行政程序法第96條第1項規定記載相關事項，亦未依財政部訂頒之「各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點」之規定明示原告違章之事實、確實證據及法律依據，憑空推測臆斷，與上開法條及部頒處理要點規定不合云云，經被告復查決定以，查原告88年度漏報其配偶王雪碧取自富邦綜合證券股份有限公司彰化分公司之利息所得10元，有該分公司開立之各類所得扣繳暨免扣繳憑單可稽，原告有所得即應依法申報納稅，尚不能以其金額微小而免除申報所得之義務，至扣繳單位對同一納稅義務人全年給付額未超過1,000元者，除免扣繳外，並得免填報免扣繳憑單之規定，係為簡化扣繳單位及稽徵機關之申報及稽徵作業，並非表示該所得係免稅所得，原告主張系爭利息所得金額微小，原可免稅，容有誤解。另原告88年度因漏報利息所得1,071,410元處罰鍰之罰鍰處分書記載有欠詳實乙節，按該處分書業已記載原告姓名、身分證統一編號及住址等足資辨別之特徵，與首揭規定尚無不合。至處分書所載違章事實、確實證據及法律依據部分，經查系爭漏報利息所得1,071,410元，係原告88年度利用子女林昌德、林良芬及林秀珍等3人名義分散利息所得，查獲經過及違章事實為原告所知悉，並非憑空推測臆斷，且處分書業就違章有關證據及適用法條逐項記載，況本件罰鍰與本稅一併開徵，並檢附記載各類所得細項之核定通知書，尚無原告主張未明示違章事實及確實證據之情形。又系爭利息所得雖經維持，惟其他所得既經轉正為租賃所得，並追減1,557元已如前述，重行核算漏報應稅所得額1,071,420元，漏稅額71,309元，因本件原告以子女名義分散利息所得，依財政部頒訂「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，應按所漏稅額處1倍罰鍰71,300元，惟依行政法院62年判字第298號判例，申請復查結果不得為更不利於原告之決定，原處罰鍰35,800復查後乃予維持。原告不服，提起訴願，經財政部持與被告相同之論見，予以駁回。
⑶訴訟意旨略謂：原告主張行政機關對於人民違法事實之
存在負有舉證責任，人民本無須證明自己無違法事實云云。
⑷查原告88年度利用其子女林昌德、林良芬及林秀珍等3
人名義於中華商銀彰化分行存款，藉以分散利息所得，違章事證明確，已如前述，核其行為自有當處罰之要件，被告將受分散人林昌德等3人88年度於該銀行系爭存款所孳生之利息所得1,071,410元，併課原告當年度綜合所得稅，並依首揭規定處以罰鍰，並無違誤。原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，仍復執前詞，所訴委不足採。
理由
一、有關利息所得部分：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計
算之第1類：‧‧‧第4類：利息所得︰凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得。」為行為時所得稅法第14條第1項第4類前段所明定。
㈡本件原告88年度綜合所得稅結算申報，原列報綜合所得總
額3,065,033元，因原告之女林秀珍係00年生，利息所得偏高，經被告列為個案調查對象，於查核中查獲原告利用子女林昌德、林良芬及林秀珍等3人名義於中華商銀彰化分行存款，藉以分散利息所得，乃將渠等3人88年度於該銀行系爭存款所孳生之利息所得1,071,410元，併課原告當年度綜合所得稅。原告不服申請復查，主張原補徵稅額之處分認事用法似有未合，亦未明示查獲經過，請予以撤銷，經被告復查決定以，原告於87年6月24日將台中市第一信用合作社到期之定期存款，分別轉至中華商銀，並以其子女林昌德、林秀珍及林良芬等3人名義開立帳戶分別存入600萬元、600萬元及250萬元，該存款於88年6月24日到期，由該銀行結算利息一次給付443,342元、443,342元及184,726元合計1,071,410元，為原告於被告調查時所不爭，此有原告88年7月13日及同年月16日談話紀錄及中華商銀93年9月10日（93）中銀彰字第114號函附銀行存款解約等資料可稽，事證明確，認原告主張核無可採，而駁回原告復查之申請，揆諸前揭規定，原處分及復查決定，並無違誤。
㈢原告起訴主張：
⒈系爭中華商銀於88年06月24日分別給付原告之子女林昌
德、林秀珍及林良芬等3人定期儲蓄存款利息443,342元、443,342元及184,726元，合計1,071,410元，被告遽予認定為原告之分散定存利息所得；惟該3筆利息扣繳稅款後淨額，均經分別滾入各該存款人本金併存，並未歸屬原告私有；被告既未能準用上開財政部62年02月26日台財稅第31471號函訂分散所得案件之認定原則，根據資金流程查出「系爭定存利息」實際係歸屬原告私有之確鑿證據，其課稅要件顯有欠缺，依租稅法律主義之本旨，實不應對於非取得上述定存利息之原告追徵系爭利息所得稅；原處分不但於法未合，且有違背「經驗法則」，原告已老邁，自無分散系爭定存利息所得之動機。況系爭88年度綜合所得稅，原告與其女林秀珍所適用累進稅率，兩者同為30％，縱予分散所得，亦無利可圖，可見原處分顯有違論理與經驗法則。
⒉本件系爭定存本金之實質來源，純係來自原告之配偶王
雪碧於81年3月23日前往溪湖收回其本身及子女於78年至79年間所貸出之民間抵押貸款，確非原告所有；訴願決定亦予是認，並於訴願決定書理由欄內載：壹、利息所得部分「理由四」已明載，且曾經被告函准亞太商業銀行彰化分行復函證實，則運用該項所收回之資金轉存定存所孳生利息，顯與本件原告分散利息所得案無涉。即原告之配偶暨其子女林妙鴻、林昌德、林良芬、林青蓉等5人於78年至79年間，以受贈款，貸款予胡枝美、胡毓義、胡毓文等人，並分別○○○鎮○○段2182-1地號○○○鎮○○段○○○○號○○○鎮○○段○○○○號等土地設定抵押權，迨至81年03月23日始受償，此有附呈之土地登記簿謄本9張內載抵押權設定及塗銷記事可稽，為妥辦清償手續，乃由各抵押權人委託原告之配偶於受償當日上午依約在臺中區中小企業銀行（已改名為臺中商業銀行）溪湖分行辦理交割，當經如數收回抵押貸款（含本金、遲延利息、違約金）共計29,790,000元（內含王雪碧10,710,000元、林妙鴻11,008,000元、林昌德6,438,000元、林良芬980,500元、林青蓉653,500元），隨即連同原告之配偶自加之現金1萬元（湊為2,980萬元），一併就地交由該（溪湖）分行以聯行通儲方式收轉該行彰化分行之原告配偶「綜合存款」第00000000000號帳戶，該（溪湖）分行據實分為1萬元及2,979萬元各乙筆登摺為憑；嗣於當日下午返抵彰化市後，原告之配偶為避免提領鉅額現金之風險，逕憑該存摺持向該行彰化分行支取其所開臺灣銀行支票（俗稱臺支）2,980萬元乙紙（票號BD0000000號），持交亞太商銀彰化分行辦理定存，分別依照其本身及委託人（子女）所定金額，存入其本身暨其子女林妙鴻、林昌德、林良芬、林青蓉、林秀玫、林青樺、林秀珍等八人定存帳戶（金額分別為王雪碧300萬元、林妙鴻300萬元、林昌德500萬元、林良芬400萬元、林青蓉300萬元、林秀玫500萬元、林青樺400萬元、林秀珍280萬元），迨至82年03月23日亞太銀行一年期定存到期日起，始依消費寄託與委任理財之約定，將該項資金寄託原告代管並委託其妥為操作運用；原告乃將上述亞太銀行定存於到期日結清，再轉存中興銀行臺中分行定存，嗣後流程則與被告所繪製之流程圖一相同。由上述經過可知：該項資金確係來自收回民間抵押貸款，顯非原告所有，凡於「流程圖一」所列各筆定存之本金及所孳生之利息，包括系爭中華商銀於88年6月24日分別給付原告之子女林昌德、林秀珍及林良芬等3人系爭定期存款利息，均與原告分散利息所得案無涉，該項未依證據認定之3筆定期存款利息部分，仍請准予如數追減，免予補稅處罰，以符租稅法律主義之宏旨。
⒊原告配偶上述綜合存款存摺節本，屬商業會計法第16條
所訂之外來憑證，具有證明力，殊足證明該項所收回之資金非原告所有，觀諸存摺上之列帳日期、摘要、收支金額、餘額等記載，即可明瞭交易內容，且可與其他相關憑證互相勾稽審認，被告所規定贈與稅申報應檢附文件關於現金贈與者，亦僅要求檢附「存摺影本」即可，何況「行政救濟案件，如納稅人義務人已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定」，最高行政法院著有57年度判字第60號判例。此部分非不得向相關金融機構調查審認之。至於上述資金確係提領臺灣銀行彰化分行之同業存款支票（俗稱臺支），其存摺上之摘要，被付款行誤植為「現金」，此有原告之配偶致上開付款行臺中商銀（原臺中區中小企業銀行）彰化分行92.01.02申請書、該分行92.01.21中彰化字第70號復函及附件臺支（票號BD0000000號）正反面影本各1份可稽，足見被告所為補稅、處罰等處分及復查決定，其認事用法均有違誤云云。
㈣然查：
⒈稽徵機關課徵稅捐，應依職權調查課稅之事實，其中自
應包括對納稅義務人有利及不利之事實在內；本件被告以原告涉嫌利用其子女林昌德、林良芬及林秀珍等3人名義於中華商銀彰化分行存款，藉以分散利息所得，乃將渠等3人88年度於該銀行系爭存款所孳生利息所得1,071,410元，依財政部62年3月21日台財稅第32131號函釋意旨，併計其當年度綜合所得總額，雖原告主張系爭利息所得之本金來源非原告所有，其資金源自於81年3月23日原告之配偶王雪碧收回其本身及子女於78年至79年間所貸出民間抵押貸款，至該貸款之資金係來自渠等之歷年受贈款，並檢附「系爭定存本金實質來源分析表」及「資金流程摘要說明表」供查，該項所收回之資金非原告所有。惟原告於88年7月13日及同年月16日赴被告（受子女林昌德、林良芬及林秀珍等人之委託）談話紀錄時供陳「問：87年6月24日臺中一信林秀珍及林昌德定存各600萬元及林良芬200萬元、王雪碧469萬元解約後轉存何處。答：定存解約後當日即轉存中華商銀彰化分行，亦是轉存王雪碧等人之定存，明細王雪碧83萬元、450萬元、林昌德600萬元、林良芬250萬元及林秀珍600萬元，合計1,983萬元。問：上述臺中一信、二信及臺中四信‧‧‧等金融機構之林昌德、林良芬及林秀珍‧‧‧之定存資金來源為何？答：本人為分散利息所得，故將『自有資金』轉存林秀珍等人於上述金融機構之定存。」、「問：林秀珍等人於臺中一信等金融機構之資金往來情形如何？台端將『自有資金』轉存林秀珍等人定存帳戶之資金是否一定？答：本人於80年12月間調至臺灣銀行臺中分行服務，當時即於81年、82年間將『自有資金』轉存臺中一信、二信、四信、十一信‧‧‧等金融機構，定存到期時若其他行庫利息較高，本人即將定存解約轉開台支或因劃線支票需轉存至本人或林秀珍帳戶，再提領轉存其他銀行，有的非劃線支票即轉入同業存款之送金簿再轉存其他銀行，至於存入林秀珍定存之金額，多係以其原始定存解約之金額再加上利息續存‧‧‧」等語。而系爭定期單之資金係自87年6月24日起息，亦有中華商銀彰化分行93年9月10日（93）中銀彰字第114號函附利息給付明細附原處分卷可稽。⒉又依原告所提之「系爭定存本金實質來源分析表」及「
資金流程摘要說明表」資料觀之，系爭定存係源於81年3月23日原告配偶王雪碧自臺中區中小企業銀行（已更名為臺中商銀）之綜合存款第00000000000號帳號存摺開立臺灣銀行彰化分行之同業支票2,980萬元，惟該存摺係於同年月21日開戶存入1,000元，隨即23日存入現金各1萬及2,979萬元，並於同日提領現金2,980萬元，原告僅說明該筆資金係其配偶收回其本身及子女於78至79年間之民間抵押貸款，又該貸款係源於渠等歷年來之受贈款，惟其就民間借款及歷年來受贈款，僅有金額統計及文字敘述，仍未能提出資金流程以實其說，且其受贈款多係各分散人間彼此互贈，次數頻繁，核與常情有違，自難採信。
⒊再原告主張其係依消費寄託與委任理財之約定，將系爭
資金寄託代為管理及操作運用部分，查原告子女及女婿倘僅是單純以寄託關係委任原告配偶代為管理資金，何需如此大費周章？又其續存金額常是不同存款人（其子女及女婿）多筆帳戶解約後，再轉存其餘受分散人帳戶內，或是以其他受分散人之定期存單進行質押借款，再存入不同存款人之帳戶內，致各子女、女婿間之款項彼此糾葛混淆難辨，若非原告配偶對系爭本金擁有所有權，何以能將已成年子女及女婿帳戶內所有之資金連同利息自由調度轉撥，甚而利用不同子女名下之定存單進行質押借款，而轉存其他受分散人帳戶內。況迄被告處分時止，均未回流至原告所謂原始資金所有人之之帳戶內，亦未發現各資金所有人單獨動支其利息所得。本件受分散人資金往來調度轉撥之複雜程度，顯與一般個人理財之經驗法則有違，原告主張其係本於消費寄託及受託理財而處理系爭資金，亦非可採。
⒋從而被告依財政部62年3月21日台財稅第32131號函釋意
旨，並按實質課稅原則，將受分散人名下之利息所得予以改歸課為原告之利息所得，並註銷受分散之利息所得，並無違誤。至原告主張受分散人業已申報，應不予追究部分，查本件係屬『利息所得』並非『股利所得』，自無上開財政部62年02月26日台財稅第31471號函（分散所得案件之認定原則）函釋之適用。另原告同一課稅事實85年度綜合所得稅本稅部分，業經本院判決駁回（90年度訴字第1457號）及最高行政法院駁回上訴（93年度裁字第308號）在案，原告復提起再審之訴，亦經本院駁回再審之訴（93年度再字第11號），並經最高行政法院駁回上訴（95年度判字第387號）在案，原告此部分主張並非可採。
二、有關罰鍰部分：㈠按「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算
申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額‧‧‧之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除‧‧‧扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項所明定。而「行政處分以書面為之者，應記載下列事項：一、處分相對人之姓名、出生年月日、性別、身分證統一號碼、住居所或其他足資辨別之特徵。」行政程序法第96條第1項第1款前段亦定有明文。
㈡本件原告88年度綜合所得稅結算申報，涉嫌漏報本人及配
偶利息及其他等所得計1,072,977元，違反行為時所得稅法第71條第1項規定，有該綜合所得稅結算申報書及核定通知書附原處分卷可稽，違章事證明確，已如前述，被告初查除發單補徵稅額71,776元外，並按所漏稅額104元處0.2倍及71,672元處0.5倍之罰鍰計35,800元（計至百元止）。原告不服申請復查，主張扣繳單位係依行為時行政院頒訂「各類所得扣繳率標準」第8條第2項規定及「各類所得扣繳率簡表」內載說明「4.對同一納稅義務人全年給付額未超過新臺幣1,000元者，除免扣繳外，並得免填報免扣繳憑單」，其配偶取自富邦綜合證券股份有限公司彰化分公司之利息所得10元，因金額微小，原可免稅，原告因誤會而未申報並無過失。另利息所得1,071,410元部分，罰鍰處分書未依行政程序法第96條第1項規定記載相關事項，亦未依本部訂頒之「各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點」之規定明示原告違章之事實、確實證據及法律依據，憑空推測臆斷，與上開法條及部頒處理要點規定不合。經被告復查決定以，原告88年度漏報其配偶王雪碧取自富邦綜合證券股份有限公司彰化分公司之利息所得10元，有該分公司開立之各類所得扣繳暨免扣繳憑單可稽，原告有所得即應依法申報納稅，尚不能以其金額微小而免除申報所得之義務，至扣繳單位對同一納稅義務人全年給付額未超過1,000元者，除免扣繳外，並得免填報免扣繳憑單之規定，係為簡化扣繳單位及稽徵機關之申報及稽徵作業，並非表示該所得係免稅所得，原告主張系爭利息所得金額微小，原可免稅，顯有誤解。另原告88年度因漏報利息所得1,071,410元處罰鍰之罰鍰處分書記載有欠詳實乙節，按該處分書業已記載訴願人姓名、身分證統一編號及住址等足資辨別之特徵，與首揭規定尚無不合。至處分書所載違章事實、確實證據及法律依據部分，經查系爭漏報利息所得1,071,410元，係原告88年度利用子女林昌德、林良芬及林秀珍等3人名義分散利息所得，查獲經過及違章事實為訴願人所知悉，並非憑空推測臆斷，且處分書業就違章有關證據及適用法條逐項記載，況本件罰鍰與本稅一併開徵，並檢附記載各類所得細項之核定通知書，尚無原告主張未明示違章事實及確實證據之情形。又系爭利息所得雖經維持，惟其他所得既經轉正為租賃所得，並追減1,557元已如前述，重行核算漏報應稅所得額1,071,420元，漏稅額71,309元，因本件原告以子女名義分散利息所得，依財政部頒訂「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，應按所漏稅額處1倍之罰鍰71,300元，惟依最高行政法院62年判字第298號判例，行政救濟不得作更不利於行政救濟人之決定之法理原則，原處罰鍰35,800元，並無不合，乃駁回原告復查之申請，依上開規定，原處分及復查決定，亦無違誤。
㈢原告起訴訴主張：行政機關對於人民違法事實之存在負有
舉證責任，人民本無須證明自己無違法事實，原處罰鍰未依稅捐稽徵法第48條之3規定，於裁處時適用最有利於原告之法律，亦違反行政罰法第7條規定云云，然查：
⒈原告88年度利用子女林昌德、林良芬及林秀珍等3人名
義於中華商銀彰化分行存款，藉以分散利息所得，違章事證明確，已如前述，被告乃將渠等3人88年度於該銀行系爭存款所孳生之利息所得1,071,410元，併課原告當年度綜合所得稅，並依所得稅法第110條第1項規定，處以罰鍰，經核並無違誤。
⒉原告藉由子女名義分散所得，核其行為自有當處罰之要
件，被告處以罰鍰，並未違反行政罰法第7條第1項規定；又本件係依所得稅法第110條第1項規定處罰，該法條並無修正，原告主張被告未依稅捐稽徵法第48條之3規定辦理，亦非可採。
三、綜上所述，原告所訴均非可採，本件原處分及復查決定並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。至原告所引最高法院、最高行政法院判例及本院判決，與本件案情各異，尚難比附援引，執為原告有利之論據；本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響本判決之認定，爰不一一論述，併予敘明。本件為簡易事件，爰不經言詞辯論逕為判決。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年2月16日
第三庭法官莊金昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中華民國96年2月16日
書記官凌雲霄