裁判字號：臺中高等行政法院89年訴字第309號判決
裁判日期：民國90年03月29日
裁判案由：營利事業所得稅
臺中高等行政法院判決八十九年度訴字第三○九號
原告孝蓉營造有限公司代表人甲○○○
丙○○被告財政部台灣省代表人乙○○訴訟代理人戊○○
丁○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年八月七日台八十九訴字第二三三四二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：緣原告民國（下同）八十四年度營利事業所得稅逾期於八十六年八月二十六日辦理結算申報，並漏報保險理賠收入新台幣（下同）一四、七七八、○一八元。案經被告機關查獲，審理違章成立，除核定全年所得額為一六八、五一八、六九四元，補徵稅額
四一、七八四、四六○元及加徵百分之十滯報金四、二一一、九六七元外，並按所漏稅額三、六九四、五○五元處以一倍罰鍰三、六九四、五○○元。原告不服，就營業收入總額、營業淨利、其他收入及罰鍰部分，申經復查結果，未准變更，循序提起訴願、再訴願，均遭駁回，遂提起本件訴訟。
貳、兩造聲明：㈠原告聲明求判決：再訴願決定、訴願決定、原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
叁、兩造之陳述及爭執要點：
一、原告方面：㈠營業收入總額部分：
原告原申報八十四年營業收入六七一、五三二、六八一元，被告於原核定時，將預收款四六九、一四八、一七六元轉為當年度營業收入，核定全年度營業收入為一、一四○、六八○、八五七元。惟原告承包者皆係承攬政府公共工程，其工程款必須有關單位驗收合格後始可請領工程款，故各期應收工程款無法估計。履行合約所需投入成本與期末未完工程均無法準確估計，故全部承包工程均採全部完工法計算損益。上開帳列八十四年預收工程款四六九、一四八、一七六元均擬於各該工程完工後計列損益，被告將之歸列為同年度之營業收入，再按同業利潤標準核定全年所得額與事實不符，於法未合。
㈡其他收入部分，原告原申報一、八二六、三八○元，被告以未列報之保險理賠
收入一四、七七八、○一八元調整核定為一六、六○四、三九八元，依財政部六十八年九月八日台財稅第三六二八四號函釋，工程災害損失亦未列報者，免補稅並免處罰。
㈢所得額部分，即營業淨利。原查核人員以未依法提示帳證，按同業利潤標準核
定全年所得額，原告與關係企業宇達公司、明勇公司、正宏土木包工業等公司之八十至八十五年度全部帳證，均於八十五年十二月五日被法務部調查局南投縣調查站（以下簡稱南投縣調查站）查扣，宇達公司八十六年十二月十一日曾向南投縣稅捐稽徵處，申請歸還被南投縣調查站扣押之八十一年至八十三年會計帳證，經該處以八十六年十二月十九日投稅法字第六五五八八號函復：「因貴公司涉嫌違反營業稅法等尚在行政救濟中，依財政部頒佈之『各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉作業要點』第八款第一目之規定，無法照辦。」原告公司之情形與宇達公司相同，八十四年度之帳證被南投縣調查站查扣，帳證無法提供查核。依營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第十一條規定，營利業事業當年度使用之帳證，有關機關調閱無法提示時，得以前三年經由稽徵機關核定平均純益率核定之，被告按營利事業同業利潤標準（以下簡稱同業利潤標準）核定所得額，顯然失當，應請被告剔除前揭預收工程款及保險理賠收入，按原告申報之收入淨額六七○、二三七、三九八元，依八十一年至八十三年度平均純益率核定之。
二、被告方面：㈠營業收入總額部分：
⒈按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之
帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為行為時所得稅法第八十三條第一項所明定。
⒉查本案原告八十四年度營利事業所得稅結算申報營業收入總額為六七一、五
三二、六八一元，及帳列預收款四六九、一四八、一七六元。被告機關初查，以其未能提示帳證及合約書供核，無法認定該四六九、一四八、一七六元是否屬未完工程之預收款，乃將系爭預收款轉列本期營業收入項下，核定營業收入總額為一、一四○、六八○、八五七元。原告以系爭款項係工程預收款，其承包工程皆採全部完工法計算損益，系爭預收款擬於各該工程完工年度計列損益，被告機關將其歸列八十四年度營業收入，與事實不符云云，經申請復查，被告機關於八十七年五月十九日以中區國稅法字第八七○○二七七七○號函，通知其提示八十四年度帳簿憑證及預收款收入證明文件，惟迄未能提示，致無從就其主張加以審酌，被告機關認初查時依查得之課稅資料歸戶清單，將系爭預收款轉列營業收入總額內，核定營業收入總額為一、一四○、六八○、八五七元，並無不合，乃未准變更。案經訴願、再訴願決定亦持與被告機關相同之論見，予以駁回。
㈡營業淨利部分：
⒈按「納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提
示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依法辦理。」為行為時所得稅法第八十三條第三項所規定。又營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失，或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所。因其攜離營業場所，以致滅失者，該期間所得額，稽徵機關應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條規定，就查得資料或同業利潤標準予以核定，復為查核準則第十一條第二項前段及第四項前段所明定。
⒉原告原申報虧損二、一五四、八四一元。被告機關初查，以其未能提示八十
四年度相關帳證，乃按行業代號四九○○－九九同業利潤標準淨利率百分之十三核定其營業淨利為一四八、一二○、一二四元。原告以其該年度帳證均遭南投縣調查站查扣，致無法提示，應依前揭查核準則第十一條第二項規定，按八十一年至八十三年度平均純益率核定營業淨利云云，並檢附南投縣調查站搜索紀錄及扣押物目錄影本，申經復查結果，以該扣押物目錄僅載明扣押物為相關證物資料五箱，並無所稱八十四年度帳簿憑證資料，經被告機關詢據南投縣調查站以八十七年五月一日（八七）投廉忠字第八七○六○九號函復，略以該站所查扣原告之帳證已移送南投縣稅捐稽徵處依章審理等語，復經洽據南投縣稅捐稽徵處以八十七年五月十四日投稅法字第○二二七八一號及八十七年五月十九日投稅法字第二四八五六號函復，略以該站並未移送原告八十四年度會計帳簿及憑證等資料，僅移送工程合約書三本，其中八十四年度有二本，仍由該處保管中等語，原告所稱其八十四年度帳簿憑證均為南投縣調查站所查扣一節，顯非事實，其主張應依查核準則第十一條第二項規定辦理云云，亦不足採，是原告既無法提示八十四年度帳簿憑證及有關文據供核，被告機關按同業利潤標準核定其營利淨利，並無不合，乃未准變更。案經訴願、再訴願決定亦持與被告機關相同之論見予以駁回。
⒊查原告被扣押帳證，僅合約書二本，其餘全年度之其他帳證仍應提示，卻怠
於提示，自無前揭查核準則第十一條之適用，依首揭所得稅法第八十三條規定，原查按同業利潤標準核定，並無不合，已如前述，原告復執前詞爭執，未提出新事證以實其說，委不足採。
㈢其他收入部分：
⒈按「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認
定。」為前揭查核準則第六十七條第一項所規定。又營利事業遭受火災等損失，受有保險賠償者，如已依前揭查核準則第一百零二條第二款規定報經勘查核定，並將取得之賠償金額及實際受損金額分別列報於結算申報書『其他收入』及『災害損失』項下，其災害損失大於保險賠償收入部分，應予認定。營利事業之災害損失未報經勘查核定，該項損失受有保險賠償且取得之賠償收入少於災害損失者，如損失與收入均已列入結算申報，則將損失大於收入部分剔除補稅，如均未列入結算申報，則損失大於收入部分當不予認定。但如損失已申報而收入漏未申報時，除損失大於收入部分應不予認定，並剔除補稅外，漏報之賠償收入部分應補稅及送罰。營利事業之災害損失未報經勘查核定，該項損失受有保險賠償且取得之賠償收入等於其災害損失者，如損失與收入均已列入結算申報或均未申報，免於補稅及處罰；但如災害損失已申報而保險賠償收入漏未申報，則應依前項有關損失已申報而收入未申報之規定辦理。營利事業之災害損失受有保險賠償者，其賠償總額依保險法第三十八條規定不得超過保險標的之價值。但如該項災害損失報經勘查核定而取得之保險賠償收入有大於災害損失情事者，如收入與損失均未申報，則收入大於損失部分，仍應補稅並送罰。如損失已申報而收入漏未申報，則應依第三項有關損失已申報而收入未申報之規定辦理。復為財政部六十八年九月八日台財稅字第三六二八四號函所明釋。
⒉本部分原告申報一、八二六、三八○元，被告機關初查，以其八十四年度取
得新興產物保險公司之賠償給付一四、七七八、○一八元並未申報，有課稅資料歸戶清單附卷可稽，經通知其提示有關之損失證明文件俾供減除，惟迄未能提示，乃予全額併入其他收入項下，核定其他收入為一六、六○四、三九八元。原告以初查核定調整之其他收入係其未列帳之工程損害保險理賠收入，其相對之工程災害損失亦未申報，應適用財政部（六八）台財稅字第三六二八四號函釋，免予補稅云云，申經復查結果，以前開財政部函釋應以損失金額大於或等於其他收入金額，且均未申報時始有免稅之適用，如其損失已申報，而收入未申報，或損失小於收入且均未申報，則其未申報之收入或收入大於損失部分仍應予以補稅，本件原告列報其他收入一、八二六、三八○元，其他損失二、一八九、六二二元，其申報其他收入內容為何？申報之其他損失是否即所稱之工程災害損失？以及其主張未申報之工程災害損失實際為多少？均待查明，經被告機關以八十七年五月十九日中區國稅法字第八七○○二七七七○號函，通知原告提示保險理賠收入相關證明文件，其迄未能提示，致其申報之其他損失及未申報之工程損害保險理賠收入相對之工程災害損失，被告機關均無從加以審酌；又原告對系爭保險理賠收入一四、七
七八、○一八元，既不否認，被告機關將其併計其他收入項下，核定其他收入為一六、六○四、三九八元，並無不合，乃未准變更。案經訴願、再訴願決定亦持與被告機關相同之論見予以駁回。
⒊原告主張其原申報之其他收入雖未列報保險理賠收入，惟依財政部六十八年
九月八日台財稅第三六二八四號函規定應扣除工程損失云云，然其迄未提示相關帳證文據供核，此部分主張，自無從加以審酌，原核定並無不合，已如前述，原告復執前詞爭執，委不足採。
㈣罰鍰部分：
⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之
所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰，」為行為時所得稅法第一百十條第一項所規定。
⒉本部分被告機關以原告於辦理八十四年度營利事業所得稅時，短報保險理賠
收入一四、七七八、○一八元，逃漏所得稅三、六九四、五○五元，乃依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，處以所漏稅額一倍之罰鍰三、六九四、五○○元。原告以系爭收入係未列帳之工程損害保險理賠收入，其相對之工程災害損失亦未申報，依財政部（六八）台財稅字第三六二八四號函釋應免罰鍰云云，申經復查結果，以原告漏報上開收入，為其所不否認，被告機關據以裁處罰鍰，並無不合，乃未准變更。又原告申報其他損失二、一八九、六二二元，是否即為其所稱之工程災害損失，未申報工程損害保險理賠收入相對之工程災害損失究為多少，均無相關帳證資料可稽，已如前述，即無前開財政部函釋之適用，所訴委不足採，案經訴願、再訴願決定亦持與被告機關相同之論見予以駁回。
⒊原告雖於本件仍主張其他收入未列報保險理賠收入，應扣除工程損失，依財
政部六十八年九月八日台財稅字第三六二八四號函規定應免罰云云，惟原告迄未提示相關帳證文據供核，此部分主張，自無從加以審酌，原核定並無不合，原告復執前詞爭執，委不足採。
理由
一、本件原告八十四年度營利事業所得稅逾期至八十六年八月二十六日始辦理結算申報，又漏報保險理賠收入一四、七七八、○一八元。案經被告機關查獲，除核定其全年所得額為一六八、五一八、六九四元，補徵稅額四一、七八四、四六○元及加徵百分之十滯報金四、二一一、九六七元外，並按所漏稅額三、六九四、五○五元處以一倍罰鍰三、六九四、五○○元。原告對於下列四項不服，即營業收入總額、營業淨利、其他收入及罰鍰等四項，依行政救濟程序，循序提起本件訴訟，茲分別審酌如下：
㈠營業收入總額部分：
⒈按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之
帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為行為時所得稅法第八十三條第一項所明定。
⒉本件原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，其申報之營業收入總額為六
七一、五三二、六八一元，而帳列預收款為四六九、一四八、一七六元。被告機關初查以原告未能提示帳證及合約書供核，無法認定該四六九、一四八、一七六元是否屬未完工程之預收款，乃將系爭預收款轉列本期營業收入項下，核定營業收入總額為一、一四○、六八○、八五七元。原告主張系爭款項係工程預收款，其承包工程皆採全部完工法計算損益，系爭預收款擬於各該工程完工年度計列損益，被告機關將其歸列八十四年度營業收入，與事實不符等語。惟查，被告機關於八十七年五月十九日曾以中區國稅法字第八七○○二七七七○號函，通知原告提示八十四年度帳簿憑證及預收款收入證明文件供核，有該函及送達回執附原處分卷可稽（見該卷第一八五、一八六頁），原告迄未能提示，是以其所列預收款是否屬實，無從審酌。被告機關原處分依查得之課稅資料歸戶清單，將系爭預收款轉列營業收入總額內，核定營業收入總額為一、一四○、六八○、八五七元，訴願、再訴願決定遞予維持，均無不合，原告此部分主張委無可採。
㈡營業淨利部分：
⒈按「納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提
示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依法辦理。」為行為時所得稅法第八十三條第三項所規定。又營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失，或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所。因其攜離營業場所，以致滅失者，該期間所得額，稽徵機關應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條規定，就查得資料或同業利潤標準予以核定，復為查核準則第十一條第二項前段及第四項前段所明定。
⒉原告原申報虧損二、一五四、八四一元。被告機關初查，以其未能提示八十
四年度相關帳證，乃按行業代號四九○○－九九同業利潤標準淨利率百分之十三核定其營業淨利為一四八、一二○、一二四元。原告以其該年度帳證均遭南投縣調查站查扣，致無法提示，應依前揭查核準則第十一條第二項規定，按八十一年至八十三年度平均純益率核定營業淨利等語。
⒊經查，八十五年十二月五日南投縣調查站固曾因案至原告公司搜索並扣押電
腦主機乙台、「相關證物資料五箱」，並經原告代表人甲○○○、股東丙○○簽名於扣押物清單上，有該清單附原處分卷第二○二頁可按。上開證物是否含被告機關八十四年度帳簿憑證資料在內，被告機關曾函詢南投縣調查站，經該站以八十七年五月一日（八七）投廉忠字第八七○六○九號函復，略以該站所查扣原告之帳證已移送南投縣稅捐稽徵處依章審理等語。本院審理時經傳訊南投縣稅捐稽徵處稅務員 鄧煜堂 到庭作證，據其所陳略以：南投縣調查站搜索扣押證物後，南投縣稅捐稽徵處始參與查核，其奉派前往會同查核，當時並不知所扣押之證物共有多少，後來南投縣調查將案件連同扣押物移送南投縣稅捐稽徵處，目前扣押物存放該處法務課審理股，至於原告所稱被扣押之帳簿憑證遺失乙節，南投縣稅捐稽徵處並不知情等語，並提出南投縣調查站八十六年七月十九日（八六）投廉忠字第八六一一六○號函及其所附扣押物清冊供本院參酌。經查上開清冊中並無原告八十四年度會計帳簿及憑證等資料。又被告於復查時，亦曾函詢南投縣稅捐稽徵處上情，經該處以八十七年五月十四日投稅法字第○二二七八一號及八十七年五月十九日投稅法字第二四八五六號函答覆，均稱無上開帳簿憑證。從而原告主張其八十四年度帳簿憑證均為南投縣調查站所查扣乙節，顯非事實。至於其所述訴外人宇達公司曾向南投縣稅捐稽徵處申請退還帳證被拒乙節縱係實情，惟其法人格既與原告不同，自無從為其有利之認定。本件原告既未能舉證證明其八十四年度會計帳簿及憑證被有關機關調閱或扣押，或因扣押以致滅失，其主張應依查核準則第十一條第二項規定，以原告公司前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定營業淨利即屬無據。被告機關因原告無法提示八十四年度帳簿憑證及有關文據供核，乃按同業利潤標準核定其營利淨利，揆諸前開規定並無違誤，訴願、再訴願決定遞予維持亦無不合，原告此部分主張亦無理由。
㈢其他收入部分：
⒈按「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認
定。」為前揭查核準則第六十七條第一項所規定。又營利事業遭受火災等損失，受有保險賠償者，如已依前揭查核準則第一百零二條第二款規定報經勘查核定，並將取得之賠償金額及實際受損金額分別列報於結算申報書『其他收入』及『災害損失』項下，其災害損失大於保險賠償收入部分，應予認定。營利事業之災害損失未報經勘查核定，該項損失受有保險賠償且取得之賠償收入少於災害損失者，如損失與收入均已列入結算申報，則將損失大於收入部分剔除補稅，如均未列入結算申報，則損失大於收入部分當不予認定。但如損失已申報而收入漏未申報時，除損失大於收入部分應不予認定，並剔除補稅外，漏報之賠償收入部分應補稅及送罰。營利事業之災害損失未報經勘查核定，該項損失受有保險賠償且取得之賠償收入等於其災害損失者，如損失與收入均已列入結算申報或均未申報，免於補稅及處罰；但如災害損失已申報而保險賠償收入漏未申報，則應依前項有關損失已申報而收入未申報之規定辦理。營利事業之災害損失受有保險賠償者，其賠償總額依保險法第三十八條規定不得超過保險標的之價值。但如該項災害損失報經勘查核定而取得之保險賠償收入有大於災害損失情事者，如收入與損失均未申報，則收入大於損失部分，仍應補稅並送罰。如損失已申報而收入漏未申報，則應依第三項有關損失已申報而收入未申報之規定辦理。復為財政部六十八年九月八日台財稅字第三六二八四號函所明釋。
⒉原告申報其他收入一、八二六、三八○元，被告機關初查，以其八十四年度
取得新興產物保險公司之賠償給付一四、七七八、○一八元並未申報，有課稅資料歸戶清單附原處分卷可稽，經通知其提示有關之損失證明文件俾供減除，惟迄未能提示，乃以全額併入其他收入項下，核定其他收入為一六、六○四、三九八元。原告主張該項收入係工程損害保險理賠收入，惟其相對之工程災害損失亦未申報，應適用前開財政部六十八年九月八日台財稅字第三六二八四號函釋，免予補稅等語，惟依前開財政部函釋意旨，應以損失金額大於或等於保險理賠收入金額，且均未申報時始有免稅之適用；如其損失已申報，而收入未申報，或損失小於收入且均未申報，則其未申報之收入或收入大於損失部分仍應予以補稅。被告機關復查決定以：原告列報其他收入一、八二六、三八○元，其他損失二、一八九、六二二元，其申報其他收入內容為何？申報之其他損失是否即所稱之工程災害損失？以及其主張未申報之工程災害損失實際為多少？均待查明，經被告機關以八十七年五月十九日中區國稅法字第八七○○二七七七○號函，通知原告提示保險理賠收入相關證明文件，其迄未能提示，致其申報之其他損失及未申報之工程損害保險理賠收入相對之工程災害損失，被告機關均無從加以審酌；又原告對系爭保險理賠收入一四、七七八、○一八元，既不否認，被告機關將其併計其他收入項下，核定其他收入為一六、六○四、三九八元，並無不合，乃未准變更。案經訴願、再訴願決定亦持與被告機關相同之論見予以駁回。本院審理結果亦持相同之見解，原告復執前詞爭執，委不足採。
㈣罰鍰部分：
⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之
所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰，」為行為時所得稅法第一百十條第一項所規定。
⒉本件原告於辦理八十四年度營利事業所得稅時，短報保險理賠收入一四、七
七八、○一八元，已如前述，計逃漏所得稅三、六九四、五○五元，被告機關依前揭行為時所得稅法第一百十條第一項規定，處以所漏稅額一倍之罰鍰
三、六九四、五○○元。原告對其漏報上開收入，固不否認惟主張系爭收入係未列帳之工程損害保險理賠收入，其相對之工程災害損失亦未申報，依財政部六十八年九月八日台財稅字第三六二八四號函釋應免予處罰等語。然查，原告迄未能提示保險理賠收入相關證明文件，致其所述已申報之其他損失及未申報之工程災害損失是否屬實，均無從加以審酌，自無上開函釋之適用。被告機關據以裁處罰鍰，並無違誤，訴願、再訴願決定遞予維持均無不合，原告此部分主張亦無理由。
二、綜上所述，原告之主張其八十四年帳簿憑證被南投縣調查站扣押，核與事實不符，本件其所爭執之營業收入總額等項，均應其未能提出該年度之相關帳簿憑證供核，自不能為其有利之認定。原處分依法核定全年所得額為一六八、五一八、六九四元，補徵稅額四一、七八四、四六○元、加徵百分之十滯報金四、二一一、九六七元，並按所漏稅額三、六九四、五○五元處以一倍罰鍰三、六九四、五○○元均無違誤，訴願、再訴願決定遞予維持俱無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。
三、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年三月二十九日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法官王茂修
法官莊金昌法官許金釵右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中華民國九十年三月三十日
法院書記官李孟純