臺北高等行政法院103年度訴字第522號判決

裁判字號：臺北高等行政法院103年訴字第522號判決

裁判日期：民國103年07月10日

裁判案由：營業稅

臺北高等行政法院判決
103年度訴字第522號103年6月26日辯論終結原告艾鎂企業股份有限公司代表人 鍾健一 （董事長）訴訟代理人 蕭顯忠 律師被告財政部臺北國稅局代表人 何瑞芳 （局長）住同上訴訟代理人 曾文清
張琦 上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國103年2月11日臺財訴字第10313903140號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國94年1月至2月間無進貨事實，卻取具双作實業有限公司（下稱双作公司）開立之不實統一發票（下稱發票）4紙金額分別為760,100元、660,000元、773,300元及808,500元，合計新臺幣（下同）3,001,900元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額38,005元、33,000元、38,665元及40,425元，合計150,095元，經被告審理違章成立，除核定補徵營業稅額150,095元外，並按所漏稅額150,
095元處以2.5倍之罰鍰計375,237元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願經無理由駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠近來盜採砂石頻傳，未設公司行號出售砂石必須借用諸如
双作公司等之名義開立發票，原告無法行使公權力，實無法查證。原告向双作公司購買砂石，訂有砂石買賣合約書（下稱買賣契約），原告於簽約前、後即兩度查詢双作公司之債信，已盡查證義務。双作公司無砂石可供銷售，與原告是否無進貨事實係不同之二事，原告雖不可能自双作公司取得砂石，並不能因此認定原告未進貨砂石。
㈡双作公司依約開立發票請款，惟原告嗣後發覺砂石摻有雜
質、含泥量過高，品質不佳，原告本拒絕付款，然双作公司公司似帶有黑道色彩，因此原告延遲至94年5月31日至94年6月9日以匯款方式，分4筆由原告帳戶、非以現金臨櫃方式匯至双作公司帳戶，原告確已進貨砂石。被告無端指稱原告以現金臨櫃匯款，無法舉證說明該4筆款項之資金來源云云，自有不當。縱他人借用双作公司名義開立發票，原告已就該4紙貨款及營業稅一併支付，並無逃漏營業稅之情形，被告僅能追究双作公司之責任。
㈢原告94年度營利事業所得稅（下稱營所稅）結算申報之毛
利率為31.19%，若無本件進貨，則毛利率將高達32.68%，極為反常，亦足推估原告確有進貨事實。原告94年憑證存放於高雄市美濃區工廠地下室，因八八水災毀損，無法提供被告查核，被告縱認原告未保存憑證，僅能依稅捐稽徵法第44條規定處罰，不能置原告確有進貨之事實不論，逕以未保存憑證，即按漏稅之規定處罰。
㈣是原告聲明：訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被告則以：㈠補徵營業稅部分：
⒈依原告提示與双作公司簽訂之買賣契約第1條約定依實
際進貨數量計價，而原告無法提出送貨驗收相關單據，據以證明如何計價付款，無從認定係為原告之進貨。次以原告營業所位於臺北市，卻將其帳簿憑證存放於高雄工廠，與常理未合，且原告並未提供向稽徵機關報備帳簿憑證因災害毀損之證明，僅以書面說明憑證毀損無法提供案關4紙發票及憑證，另提供2紙原料進料之分類帳供核，主張系爭4筆進貨分2筆彙總計入94年1月31日、金額2,442,634元及94年2月28日、金額2,907,84
6元之「原料進料」科目中，惟該分類帳係多筆進項憑證按月彙總入帳，原告主張2筆入帳資料與系爭發票金額並不相符，無法核認確為系爭4筆進貨，原告又未提供日記帳、總分類帳、原物料明細帳、在製品明細帳、製成品明細帳及生產日報表，致無從審酌確有進貨之事實。
⒉依原告提示之存摺影本可知，原告係先由其臺灣銀行大
安分行（下稱大安臺銀）帳戶匯款至其高雄之臺灣土地銀行美濃分行（下稱美濃土銀）帳戶及原告代表人之中國農民銀行美濃分行（下稱美濃農銀）帳戶，再由上開
2帳戶轉匯至双作公司臺北富邦商業銀行前鎮分行（下稱前鎮富邦銀）帳戶，原告何以迂迴匯款至原告代表人美濃農銀帳戶及原告美濃土銀帳戶，而不直接匯至双作公司帳戶；且原告亦無帳載資料憑以勾稽，無從認定與系爭進貨發票間之關聯性。再者，系爭交易既相隔4個月後，始支付第1筆貨款，雙方94年2月之後再無交易，原告未1次付清貨款，卻分成4次且密集於10天內，以現金至銀行臨櫃匯款，且第1筆交易之貨款係於第4次交易後始付款，與買賣契約第7條約定不符。另調閱双作公司及訴外人蔡○○（按蔡○○係為原告涉案期間負責人侯○○胞兄侯○○之前配偶〈100年6月14日離婚〉，為全國異常檔之管制對象）之前鎮富邦銀帳戶資金資料，原告將款項匯入之同一日，双作公司及蔡○○前揭前鎮分行帳戶均先有與原告匯款金額相當之金額以現金領出，因資金流向應以實質內容為查證，前揭現金匯款收據雖與双作公司有所聯結，但均無法證實該款項實際為双作公司所收受，僅顯示有以原告名義之匯款，無法證明與本件進貨發票間具關聯性，是以，原告所舉之匯款流程，並不足以判定係原告與双作公司間砂石交易之貨款。
⒊又毛利率並非判別有無進貨事實之依據，仍應就相關帳
簿憑證資料核實查核之結果而定，原告既無法提出相關帳簿憑證資料證明以實其說，卻希冀以申報之毛利率已達同業利潤標準主張有進貨事實，尚非可採。
㈡罰鍰部分：本件違章事證明確已如前述，原告為營業人，
應當知悉營業行為應取具實際交易對象憑證之規定，且原告就本件交易事實知之最詳，其與双作公司並無交易行為，卻於系爭期間取具該公司所開立之不實發票，申報扣抵營業稅銷項稅額，縱非故意，亦有過失，自應受罰。被告於裁罰處分前及復查決定前均發函輔導，惟原告未繳納稅款，故被告依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）規定，審酌原告違章情節，按所漏稅額150,095元處2.5倍罰鍰375,237元，並無違誤。
㈢是被告聲明：駁回原告之訴。
四、上開事實概要欄所述之事實，有系爭發票、大安臺銀94年5月3日回條聯⑵、94年6月6日回條聯⑵、94年6月8日回條聯⑵、美濃農銀94年5月31日匯款回條、美濃土銀94年6月2日入戶電匯申請書（代收入傳票）、94年6月9日入戶電匯申請書、被告所屬大安分局101年4月24日營業稅違章補徵核定通知書、101年4月24日Z0000000000000號裁處書、101年7月4日財北國稅大安營業字第1010207224號函、營業稅違章（406）核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、101年4月16日財北國稅大安營業字第1010203890號函、
101年2月16日財北國稅大安營業字第1010203846號函、原告101年7月9日（101）艾函字第035號函、101年4月20日（101）艾函字第020號函、94年1月1日至94年12月31日分類帳、94年度營業成本明細表、101年2月20日函、98年11月26日（98）艾函字第020號函、94年度進銷項憑證明細資料表、94年2月營業人銷售額與稅額申報書（401）、94年4月營業人銷售額與稅額申報書（401）、94年度申報書（按年度）跨中心查詢、93年12月31日資產負債表、94年12月31日資產負債表、94年度營所稅結算申報書（損益及稅額計算表）、98年度營所稅結算申報書（損益及稅額計算表）、94年度各類所得資料清單、94年度綜所稅BAN給付清單、94年度進項來源明細、94年1月至100年12月營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）、買賣契約、財政部高雄市國稅局101年2月6日財高國稅審四字第1010003882號刑事案件告發書、專案申請調檔查核清單、李○○100年11月16日談話紀錄、双作公司94年1月至95年2月營業人進銷項交易對象彙加明細表、94年度各類所得資料清單、94年度綜所稅BAN給付清單、95年度綜所稅BAN給付清單、93年度營所稅結算申報核定清單、94年12月31日資產負債表、94年度進項來源明細、94年度營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）、訴願決定及復查決定等件附於原處分卷、本院卷可稽。是本件應審酌之爭點即為：被告以原告於94年
1月至2月間無進貨事實，取具双作公司開立之不實發票4紙銷售額合計3,001,900元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額150,095元，核定補徵營業稅額150,095元，並處罰鍰2.
5倍之375,237元，是否適法。
五、補徵營業稅部分：㈠按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當
期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處……罰鍰，並得停止其營業：一、……五、虛報進項稅額者。
」「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1項、第3項及第51條第5款及現行加值型及非加值型營業稅法施行細則第52條第1項所規定。
㈡按稅法上由於進項稅額乃在計算營業人實際應納稅額時，
列為計算之減項，屬稅捐債務之消滅事實，故有關進項稅額之存在應由主張扣抵之人（即原告）負協力義務。即原告應證明確曾向双作公司進貨之事實存在，進貨事實之交易對象確為双作公司，且原告確已交付營業稅款予双作公司。
㈢原告雖先以：双作公司無砂石可供銷售，與原告是否無進
貨事實係屬二事，原告雖不可能自双作公司取得砂石，惟不能因而認定原告未進貨，且原告與双作公司訂有買賣契約，有4紙發票及4次匯款予双作公司之資料，是原告確曾進貨砂石等情為主張。茲以：
⒈原告就此固係提出系爭發票4紙、其與双作公司簽訂之
買賣契約為證（本院卷第61至62頁、原處分卷第114頁）。惟核買賣契約第1條載明：「依實際交貨數量計價100%。」既約定依實際進貨數量計價，原告卻無法提出送貨驗收之相關單據，據以證明其與双作公司究係如何計價付款，無法認定系爭發票所載之品名確係為原告之進貨。
⒉按「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害
損失、或有關機關因公調閱或送交合格會計師查核簽證外，應留置於營業場所，以備主管稽徵機關隨時查核。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第25條所規定。原告雖陳稱其94年度之帳簿憑證因存放於位於高雄市美濃區工廠地下室，因八八水災毀損，而無法提供被告查核等情。惟查原告營業所位於臺北市，此有公司基本資料查詢明細可稽（本院卷第5至7頁），是其將帳簿憑證存放於高雄工廠，已與上開規定相悖；且原告僅泛言陳稱憑證毀損無法提供，並未提供向稽徵機關報備帳簿憑證因災害毀損之相關證明，亦難謂為有據。原告雖以書面提供2紙原料進料之分類帳供核（原處分卷第119至120頁），主張系爭4筆進貨係分2筆彙總計入94年1月31日、金額2,442,634元及94年2月28日、金額2,907,846元之「原料進料」科目中，惟細繹該分類帳係以多筆進項憑證按月彙總入帳，原告主張2筆入帳資料與系爭發票金額完全不符，無法核認確為系爭4筆進貨，原告復未提供日記帳、總分類帳、原物料明細帳、在製品明細帳、製成品明細帳及生產日報表，致無從審酌確有進貨之事實。
⒊按「請款時應檢附發票，於每月20日前送達，5日前付款。」為原告與双作公司於買賣契約第7條約定甚明。
原告主張系爭4筆貨款，分別係於94年5月31日自原告代表人美濃農銀帳戶匯款811,965元，於94年6月2日、94年6月7日及94年6月9日自原告美濃土銀帳戶匯款693,000元、798,105元及848,925元至双作公司前鎮富邦銀帳戶等情，並提出4紙匯款單及銀行存摺為證（原處分卷第38至51頁）。茲以：
⑴原告係於系爭4紙發票所載日期相隔近4個月後，始
支付第1筆貨款，觀諸原告與双作公司自94年2月後即別無交易，原告未一次付清貨款，卻分成4次且密集於10天內，以現金至銀行臨櫃匯款，且第1筆交易之貨款係於第4次交易後始付款，均已與上開買賣契約第7條約定不符，已難憑信。
⑵次核原告提示之存摺影本可知，原告係先由其大安臺
銀帳戶匯款至其美濃土銀帳戶及其代表人美濃農銀帳戶後，再由上開2帳戶轉匯至双作公司前鎮富邦銀帳戶，原告何以不直接自其大安臺銀帳戶匯款至双作公司前鎮富邦銀帳戶，反而採取上開迂迴方式進行匯款，已與常情有違。且原告亦無提供帳載資料憑以勾稽，自無從認定上開由其美濃土銀帳戶、其代表人美濃農銀帳戶匯入双作公司前鎮富邦銀帳戶之款項，與系爭進貨發票間之關聯性。
⑶再者，被告為求審慎，依職權調閱双作公司及蔡○○
（按蔡○○係為原告行為時負責人侯○○胞兄侯○○之前配偶〈100年6月14日離婚〉，為全國異常檔之管制對象，參原處分卷第276至277頁）之前鎮富邦銀帳戶資金資料，原告將款項匯入之同一日，双作公司及蔡○○前揭前鎮富邦銀帳戶均先有與原告匯款金額相當之金額以現金領出，其事實如下：
①原告負責人帳戶於94年5月31匯入811,965元（原
處分卷第40至41頁）前，蔡○○前鎮富邦銀帳戶於同日先以現金提領出800,000元，有取款憑條、歷史對帳單各1件為證（原處分卷第236、第246頁）。
②原告94年6月2日匯入693,000元（原處分卷第42
至43頁）前，双作公司前鎮富邦銀帳戶於同日先以現金提領650,000元，有取款憑條1件為證（原處分卷第224頁）。
③原告94年6月7日匯入798,105元（原處分卷第46
至47頁）前，双作公司及蔡○○前鎮富邦銀帳戶於同日、同一櫃台先以現金提領600,000元及200,00
0元有取款憑條、歷史對帳單各1件為證（原處分卷第224、236、246頁）。
④双作公司於94年6月9日以現金提領出870,000元
（原處分卷第224頁取款憑條），及原告於94年6月9日自其美濃土銀帳戶匯入848,925元（原處分卷第50至51頁），即於94年6月14日以現金提領出900,000元（原處分卷第225頁取款憑條）。
⒋綜上，因資金流向應以實質內容為查證，前揭現金匯
款收據雖與双作公司有所聯結，惟由上開金流資料詳加研析，双作公司主要往來銀行為前鎮富邦銀帳戶，該帳戶主要係供交易支票交換或匯款，支票兌領或匯入款項後，双作公司多於交易同日或先後近日內以現金提領，有違一般商業交易行情，難謂無刻意製造並非實際交易之資金流程，藉以掩飾虛偽交易行為。是原告上開所提4紙匯款單及銀行存摺，均無法證實該款項實際為双作公司所收受，僅顯示係以原告名義之匯款，無法證明與本件進貨發票間具關聯性，是以，原告所舉之匯款流程，並不足以判定係原告與双作公司間砂石交易之貨款。
㈣原告雖復以：其94年營所稅結算申報之毛利率為31.19%，
若無本件進貨，則毛利率將高達32.68%，極為反常，足以推估本件原告確有進貨事實等情為主張。經查，原告94年營所稅結算申報之毛利率為31%，有94年營所稅結算申報書在卷可查（原處分卷第193頁），並已超過同業利潤標準（毛利率29%，原處分卷第194頁）。然核被告查核營業人取得不實進貨憑證扣抵銷項稅額案件報告表（原處分卷第104至105頁），毛利率是否達同業利率標準，應係以無法查核認定有無進貨事實，惟經查核該進貨與其營業有關時之一種得例外認定為有進貨事實之情形，並非因果倒置，進而得執此作為有無進貨事實之判別依據，即被告仍應就相關帳簿憑證資料核實查核之結果而定。經查，原告於本件行政救濟程序，始終無法提出相關帳簿憑證資料以供被告進行勾稽，是其以申報毛利率已達同業利潤標準，進而被告應推估有進貨事實之事實，即與證據及事實相悖，自無可採。
㈤綜上，本件原告確與双作公司無實際交易，亦未支付系爭
貨款，無進貨事實足堪認定，原告取具双作公司開立之系爭4紙發票申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，依首揭規定，被告核定補徵營業稅額本稅150,095元，自無不合，原告關於補徵營業稅之主張自無可採。
六、罰鍰部分：㈠按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按
所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、……五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第1項第5款所明定。
㈡原告就原處分罰鍰部分不服，無非執前揭本稅相同之理由
，資為主張。惟查，原告為營業人，應當知悉營業行為應
取具實際交易對象憑證之規定，且原告就本件交易事實知之最詳，其與双作公司並無交易行為，卻取具双作公司開立不實之系爭發票4紙銷售金額合計3,001,900元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，即已構成虛報進項稅額150,095元，並造成漏稅結果之違章事實，違反行為時營業稅法第51條第5款義務，其又無不可歸責之事由，縱無故意，亦有過失，依行政罰法第7條規定，自應予處罰。被告審酌原告違反本件行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並參酌被告於裁罰處分前及復查決定前均發函輔導（原處分卷第122、79頁），惟原告未繳納稅款，依現行且本件裁判前並未修正之裁罰倍數參考表有關（現行）營業稅法第51條第1項第5款違章情形第2類規定，按所漏稅額150,095元處2.5倍之罰鍰計375,237元，揆諸首揭規定並無違誤，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，更與行政罰法第18條第1項之規定相符，均屬合法，原告就此部分主張並無故意或過失，本件不應裁罰等情，自無可採。
七、綜上所述，被告認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷如聲明所示，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經本院詳加審究，或與本件之爭執無涉，或對本件判決之結果不生影響，爰不逐一論究，併此敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國103年7月10日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法官胡方新
法官李君豪法官鍾啟煌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國103年7月10日
書記官吳芳靜