裁判字號：最高行政法院99年裁字第2452號裁定
裁判日期：民國99年10月21日
裁判案由：遺產及贈與稅法
最高行政法院裁定
99年度裁字第2452號抗告人甲○○上列抗告人因與相對人財政部臺灣省中區國稅局間遺產及贈與稅法事件，對於中華民國99年3月25日 臺中 高等行政法院98年度訴字第422號裁定，提起抗告，本院裁定如下︰
主文抗告駁回。
抗告訴訟費用由抗告人負擔。
理由
一、按抗告法院認抗告為不合法或無理由者，應為駁回抗告之裁定。
二、本件原裁定以：（一）有關訴之變更部分：按訴狀送達後，抗告人不得將原訴變更或追加他訴。但經相對人同意，或行政法院認為適當者，不在此限，行政訴訟法第111條第1項定有明文。本件抗告人於民國98年11月10日具狀起訴主張：被繼承人 陳謹 係抗告人之母，其死亡前3年內出售坐落雲林縣斗六市○○○段○○○○段174-4、174-6、174-51、174-54地號4筆土地，扣除應納稅款後所得價款為新臺幣（下同）22,827,861元，其中16,830,885元贈與於寡媳 黃亮秋 ，該項贈與至繼承發生日後，始由受贈人黃亮秋（即代位繼承人 周瑞隆 之監護人）申報贈與稅，相關繳稅通知單（即雲林縣斗六市公所85年3月15日八五斗六市財字第6238號函）只通知周瑞隆之監護人黃亮秋及相對人而已，並未通知抗告人，致抗告人始終不知情，至98年4月5日收到周瑞隆向臺灣雲林地方法院起訴請求返還不當得利（即贈與稅之1/2）之起訴狀繕本後始知情。抗告人隨即於98年4月29日向相對人申訴表示該項課稅違法後，相對人遲至98年6月26日始以中區國稅雲縣一字第0980011021號函表示課稅合法，不予允許。又本案抗告人經過13年餘始知悉，依法不得提起訴願及撤銷之訴，爰依據行政訴訟法第6條第2項規定提起確認行政處分無效之訴，且請求相對人應依法另為處分，將溢徵之贈與稅及遺產稅退還於納稅義務人（繼承人），並自繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，依繳納稅款之日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日計算之利息，而於98年11月17日起訴狀繕本送達相對人（送達日期為98年11月17日）後之99年2月2日原審行準備程序時具準備書狀變更為給付之訴，其聲明為：相對人應給付抗告人及被繼承人 陳謹之 全體繼承人4,283,362元，並自85年5月24日起迄清償日止，依85年5月24日郵政儲金1年期定期儲金固定利率按日加計利息。而此變更之訴部分既未經相對人同意，原審亦以抗告人未先向相對人申請返還，即逕請求相對人給付，認為不適當，故抗告人變更之訴，自難認為合法，應予駁回。（二）有關確認行政處分無效部分：按行政程序法第111條、行政訴訟法第6條第1項前段、第2項、第3項所規定，本件抗告人提起確認陳謹贈與稅4,283,362元之核課處分無效之訴，並未先行向相對人請求確認無效而未被允許之程序，依上述規定，於法未合，此部分起訴係屬不合法。（三）有關課予義務訴訟部分：按提起課予義務訴訟，須以經過訴願程序為其前提，其未經過訴願程序，遽行提起行政訴訟，自非法之所許，此觀諸行政訴訟法第5條第1項及第2項規定甚明。又抗告人之訴有不合程式或不備其他要件者，行政法院應以裁定駁回之，行政訴訟法第107條第1項第10款亦定有明文。查本件系爭遺產稅繼承人甲○○（抗告人）、周瑞隆、 周嘉芬 等於84年2月13日第1次申報被繼承人陳謹遺產稅，並於84年4月7日經相對人所屬雲林縣分局第1次核定遺產總額8,099,581元。嗣抗告人於84年4月28日陳情相對人協助查詢陳謹遺產資料，經相對人所屬雲林縣分局函請輔導抗告人及另2位繼承人之代理人黃亮秋辦理補報遺產稅申報，嗣後繼承人等於84年5月17日補申報遺產總額26,478,644元，並於86年8月6日經該分局核定遺產總額27,930,466元，補徵應納稅額1,309,116元，系爭稅單之限繳日期為86年10月15日，並已於86年8月15日送達抗告人，復查申請之末日為86年11月14日，繼承人等對於核定內容並未表示不服，亦未提起行政救濟程序，而告確定。況抗告人接獲雲林縣斗六市公所函送之繳款書及核定通知書後，對於核定內容並未表示不服，於86年8月15日向相對人所屬雲林縣分局申請查明應納稅額之計算說明以維護其繼承權益，亦證抗告人於86年8月15日已接獲系爭遺產稅核定資料，抗告人主張相對人所核發之稅單僅通知黃亮秋，致抗告人無從提起行政救濟程序，核與事實不符。繼承人等對於核定內容既未表示不服，亦未提起行政救濟程序，依稅捐稽徵法第34條第3項第1款規定，系爭稅捐已告確定。抗告人於98年4月29日以申訴書請相對人所屬雲林縣分局復查陳謹死亡前3年內出售4筆土地得款22,827,861元未列入遺產申報，經抗告人向相對人舉發，黃亮秋（即 周政隆 之法定代理人）以贈與為由，單獨向斗六市公所申報贈與稅，並經相對人核定列入遺產總額課徵贈與稅，顯然違反遺產及贈與稅法第15條之規定，相對人所屬雲林縣分局98年6月26日中區國稅雲縣一字第09800011021號函復略以：「…本案被繼承人陳謹死亡前3年內將出售坐落斗六市○○○段○○○○段174-4、174-6、174-51、174-54地號等4筆土地價款中16,830,885元贈與其長子 周政良 之配偶 黃亮秋君 ，依行為時遺產及贈與稅法第15條第1項第2款、第3款規定，應併入遺產總額核課，經核定補徵遺產稅1,372,786元，並無違誤。…本案被繼承人陳謹贈與財產予黃亮秋君，經本分局核定補徵之贈與稅4,283,362元，既已於85年5月24日繳納，自無應以受贈人為納稅義務人之適用。」抗告人對此並未提起訴願，而逕向原審法院起訴請求相對人應另為處分將溢徵之贈與稅及遺產稅退還於納稅義務人（繼承人），並自繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日計算之利息，係課予義務訴訟，抗告人既未提起訴願，逕提本件課予義務訴訟，揆諸上述規定，顯於法不合，亦應予裁定駁回等由，資為其判斷之論據。
三、本院查：（一）按提起一般給付訴訟，須以該訴訟得「直接」行使給付請求權者為限，如依據實體法上之規定，尚須先經行政機關核定其給付請求權者，則於提起一般給付訴訟之前，應先提起課予義務訴訟，請求行政機關作成該特定內容之行政處分。查稅捐稽徵法第28條所定之退稅規定，關於是否合於退稅要件，如合於退稅要件時，應退稅金額多少，均應經稅捐稽徵機關審查及核算後，人民之退稅請求權始具體化，故人民依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅時，應先請求稅捐稽徵機關作成特定內容之處分，亦即人民應先對稅捐稽徵機關提起課予義務訴訟，不得直接提起一般給付訴訟。是抗告意旨主張其提起本件訴訟，請求相對人查明前所繳贈與稅有誤並請求退還稅款，係請求國家為一定事實行為，而非要求其作成特定行政處分，屬行政訴訟法第8條之一般給付訴訟云云，尚屬誤解而無足取。（二）抗告人向原審起訴時原聲明：（1）確認行政處分無效。（2）請求相對人應依法令為處分，溢繳之贈與稅及遺產稅退還於納稅義務人，並自繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日計算之利息，而於98年11月17日將起訴狀繕本送達相對人（送達日期為98年11月17日）後之99年2月2日，於原審行準備程序時具準備書狀變更為給付之訴，其聲明為：相對人應給付抗告人及被繼承人陳謹之全體繼承人4,283,362元，並自85年5月24日起迄清償日止，依85年5月24日郵政儲金1年期定期儲金固定利率按日加計利息。原裁定以此變更之訴部分未經相對人同意，且抗告人未先向相對人申請返還，即逕請求相對人給付，認為不適當等由，據以駁回抗告人變更之訴，核無不合。抗告人所為訴之變更既為不合法而經原審裁定駁回，原審自無庸對已依法駁回之給付訴訟部分予以審理，故原審僅就抗告人為訴變更前之確認訴訟及課予義務訴訟部分加以審理，並無不合。次查抗告人未經合法之訴願程序逕行提起課予義務訴訟，起訴為不合法，原裁定據以駁回抗告人此部分之訴，亦無不合。從而抗告意旨謂：本案抗告人起訴時雖請求確認之訴，但於99年2月2日準備書狀已減縮聲明，將訴之聲明明確化，直接提起一般給付訴訟，原審未加詳察，認定抗告人係提起課予義務之訴，因未經訴願程序，逕為提起行政訴訟，於法不合，而裁定駁回，卻對給付之訴部分則未加以裁判，原審之認定顯有違誤法令云云，依上開說明，顯乏所據而無可採。（三）抗告人另以：原核課贈與稅及遺產稅為錯誤，及原核課處分送達不合法，抗告人不知原核課違法情形等語，均屬實體上理由之主張，因本件原裁定以抗告人變更之訴及原來之訴均不合法而予以裁定駁回，並無不合，已如上述，故抗告人上開實體理由之主張，已無審酌之必要。（四）綜上，原裁定並無不合，抗告意旨猶執上詞求為廢棄原裁定，難認有理由，應予駁回。
四、據上論結，本件抗告為無理由。依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國99年10月21日
最高行政法院第七庭
審判長法官藍獻林
法官廖宏明法官張瓊文法官姜素娥法官林文舟以上正本證明與原本無異中華民國99年10月22日
書記官彭秀玲