裁判字號：臺北高等行政法院96年簡字第277號判決
裁判日期：民國96年09月28日
裁判案由：地價稅
臺北高等行政法院判決
96年度簡字第277號原告己○○
戊○○庚○○辛○○丑○○子○○壬○○癸○○寅○○原名 林模熹 甲○○乙○○丙○○丁○○被告桃園縣政府稅捐稽徵處代表人卯○○處長）住同上列當事人間因地價稅事件，原告不服桃園縣政府中華民國96年
2月8日府法訴字第0960022450號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告寅○○等13人所有坐落於桃園縣○○鄉○○○段崁腳小段17、17-3、17-4、17-5、17-6、17-7、17-8、17-9、17-10、17-11地號等10筆持分土地（下稱系爭土地）○○○鎮○○段頭寮小段、中庄段中庄小段○○○鎮○○段粟子園小段、缺子小段、田心子段上田心子小段及中壢市○○段等18筆持分土地，經被告核課原告等94年地價稅情形如下：㈠原告丑○○所有坐○○○鄉○○○段崁腳小段17、17-3、17-4、17-5、17-6、17-7、17-8、17-9、17-10、17-11地號○○○鎮○○段頭寮小段274-2、277、533-1、533-2地號○○○鎮○○段缺子小段244地號等15筆持分土地，經被告依土地稅法第14條規定核定其民國（下同）94年地價稅新臺幣（下同）2萬6,988元。㈡原告庚○○、辛○○、己○○、戊○○、丁○○、乙○○、甲○○及子○○等8人所有坐○○○鄉○○○段崁腳小段17、17-3、17-4、17-5、17-6、17-7、17-8、17-9、17-10、17-11地號○○○鎮○○段頭寮小段274-2、277、533-1、533-2地號等14筆持分土地，經被告依土地稅法第14條規定核定其94年地價稅分別為8,453元、8,453元、9,150元、1,996元、2,
286元、2,286元、2,286元、3,037元。㈢原告丙○○所有坐○○○鄉○○○段崁腳小段17、17-3、17-4、17-5、17-6、17-7、17-8、17-9、17-10、17-11地號○○○鎮○○段頭寮小段274-2、277、533-1、533-2地號○○○鎮○○○段上田心子小段457-3、534-1地號等16筆持分土地，經被告依土地稅法第14條規定核定其94年地價稅8,758元。
㈣原告壬○○所有坐○○○鄉○○○段崁腳小段17、17-3、17-4、17-5、17-6、17-7、17-8、17-9、17-10、17-11地號○○○鎮○○段中庄小段172、200、201-1、211地號及中壢市○○段○○○○號等15筆持分土地，經被告依土地稅法第14條規定核定其94年地價稅1萬1,449元。㈤原告癸○○所有坐○○○鄉○○○段崁腳小段17、17-3、17-4、17-5、17-6、17-7、17-8、17-9、17-10、17-11地號○○○鎮○○段中庄小段172、200、201-1、211地號等14筆持分土地，經被告依土地稅法第14條規定核定其94年地價稅1萬1,146元。㈥原告寅○○所有坐○○○鄉○○○段崁腳小段
17、17-3、17-5、17-6、17-7、17-8、17-9、17-10、17-1
1地號○○○鎮○○段頭寮小段274-2、277、533-1、533-2地號○○○鎮○○段粟子園小段47、47-2、47-6、47-7、47-21、81-7地號等19筆持分土地，經被告依土地稅法第14條規定核定其94年地價稅6,730元。故被告依土地稅法第14條規定，課徵94年地價稅合計10萬3,018元，原告等不服，主張系爭土地自日據時代即遭大園鄉公所佔用為「大園鄉第3號公墓」而成為難買賣之濫葬崗，大園鄉公所棄之不管，也未主動清塚還地，應有土地法第192條第6款等規定之適用，應免徵地價稅，向被告申請復查，未獲變更，原告仍不服，提起訴願，復遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴意旨略以：㈠查本件系爭土地於83年1月8日桃園縣大園鄉公所函文予被
告說明：「經查本所公墓台帳，該地號（於桃園縣○○鄉○○○段崁腳小段17、17-3地號）於明治37年7月28日設置公墓，現編定本鄉第3號公墓，而使用該公墓並無收費。」，可知本件原告所有之土地早於明治37年即被設置為公墓，且編為大園鄉第3號公墓，而使用該公墓並無收費。故本件土地完全吻合土地稅減免規則第9條之規定，依法應免地價稅及田賦。
㈡訴願決定書理由欄六略以：「．．．嗣經原處分機關查得系
○○○鄉○○○段崁腳小段17地號等10筆持分土地，其使用分區為乙種工業區，且非無償供公所使用，未能符合土地稅減免規則第9條免徵地價稅之規定，自85年起課徵地價稅。
」，竟謂本件系爭土地「非無償供公所使用」云云，依舉證責任之分配，被告就此自應負舉證之責，否則訴願決定即屬無據。
三、被告答辯則以：㈠本件系爭土地位於大園都市計畫（65年1月5日發布實施）
，其使用分區為乙種工業區，此有桃園縣政府95年6月12日
（95）桃縣城都字第16875號土地使用分區證明書附卷可稽。又被告於89年11月27日以89桃稅財字第89025210號函，向桃園縣大園鄉公所查詢系爭10筆土地是否無償提供該鄉第3公墓使用，經桃園縣大園鄉公所以89年12月2日89大鄉社字第25738號函復略以：「經查該地為本鄉第3號公墓，惟依墳墓設置管理條例第2條所定意旨，該地非謂非屬私立公墓，其使用應為土地所有權人與使用人間之私權行為，有否收取費用，請貴處逕向上述相關關係人洽詢。」，故系爭土地既非屬公墓用地，且該私立公墓亦非為財團法人組織，核無土地稅減免規則第8條第1項第6款規定之適用。
㈡次查系爭土地依其他土地共有持分人於93年5月21日至被告
製作筆錄時指稱，本件原告等有收取價款之情事，另被告依原告等之代理人所提示之墳墓用地買賣和解書向墳墓買受人查證，其買受人亦指稱，原告等之代理人對以前未收費之墓地占有人家屬仍持續追查收費中，故原告等尚不得以系爭土地遭濫建墳墓，即得逕以作為免徵地價稅之理由，又依原告等提供墳墓用地買賣和解書觀之，該等墳墓為有主並經過整理，已屬供特定人使用。是被告認定系爭土地已建置私人墓地，衡諸一般風俗習慣，他人已無法任意使用，尚不符土地稅減免規則第4條所謂「公共使用之土地」係指「供公眾使用，不限定特定人使用之土地」之規定，自無同規則第9條規定「無償供公共使用之私有土地之適用」，又原告等前因85年至90年地價稅事件，亦執相同理由提起行政訴訟，業經本院判決駁回，此有94年度訴字第1237號判決可參。故被告原核定原告等13人94年地價稅計10萬3,018元，並無不合，應予維持。
㈢為此，請求判決駁回原告之訴。
四、按土地稅法第3條規定：「地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。．．．」，第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。
」。土地稅減免規則第4條規定：「本規則所稱供公共使用之土地，係指供公眾使用，不限定特定人使用之土地」；第
9條規定：「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」；第22條規定：「依第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之」；第24條第
1項規定：「合於第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收」。
五、準據上開條規定可知，原告主張系爭土地具有土地稅減免規則第9條無償供公共使用之事實，應予減免，則首應依同規則第24條規定之於每年開徵日40日前提出申請。查系爭土地
17、17-3地號2筆土地，前經原告等於82年12月15日提出申請地價稅減免，被告乃以82年12月28日82桃稅財字第135690號函，向桃園縣大園鄉公所查詢系爭2筆土地之佔用情形，據該鄉公所以83年1月8日83大鄉財字第052號函復，略謂：「．．．經查本所公墓台帳，該地號於明治37年7月28日已設置為公墓，現編定為大園鄉第3號公墓，而使用該公墓並無收費。」，被告遂依上揭函文及土地稅減免規則第9條規定核准免徵系爭2筆土地之地價稅；惟嗣後被告查得系爭10筆持分土地，其使用分區為乙種工業區，且非無償供公所使用，未能符合土地稅減免規則第9條免徵地價稅之規定，即自85年起改課地價稅，並以90年11月9日九○桃稅財字第90126081號函通知原告林模熹等人，此有82年12月15日以「辛○○、 林本宏 、 林本倉 」之名義提出之異議書、被告82年12月28日八二桃稅財字第135690號函、桃園縣大園鄉公所83年1月8日83大鄉財字第052號函、被告90年11月9日九○桃稅財字第90126081號函附於原處分卷193-201頁足憑。是以，系爭土地自85年起已改課地價稅，如原告主張系爭土地94年間有土地稅減免規則第9條之事由，理應依同規則第22條提出申請，乃其並未申請獲得被告核准予以減免，系爭土地當年度之地價稅自無何等減免之依據。
六、再者，原告雖舉前開桃園縣大園鄉公所83年1月8日八三大鄉財字第52號函略謂：「經查本所公墓台帳，該地號（於桃園縣○○鄉○○○段崁腳小段17、17-3地號）於明治37年7月28日設置公墓，現編定本鄉第三號公墓，而使用該公墓並無收費。」，主張系爭土地係供人無償使用，惟查，該份公函乃於83年1月8日出具，難以證明系爭地價稅處分所核課之年度94年有無償供人使用之事實，且系爭土地嗣後查明並無無償供人使用之事實，而經被告改課地價稅，已經敘明於前，自難再憑上開公函為有利於原告之認定。另經被告調查原告之一林模熹於88年8月10日取得其他地主之授權，代理處理系爭土地中○○○鄉○○○段崁腳小段17地號等12筆土地之出售、出租事宜，原告林模熹即於88年10月15日分別與 許阿港 、 邱庚羅 等人訂立墳墓用地買賣和解書，取得每坪2萬元之代價，其中邱庚羅之子 邱謙旺 並接受被告之詢問，陳明「88年間（買賣），確切之（標的）地點不明，每一喪家與地主訂約時皆包含和解書中所列土地之所有地號，因地理師所勘輿的風水、高低方向、大小皆不同，只要喪家滿意，地主既與喪家簽訂合約，所以含括之範圍遍及總個墓地」、「（有無取得所有權？）沒有，如果以後風水須更動遷葬時，才須無條件還回墓地…」，此有談話筆錄、授權書、墳墓用地買賣和解書等附於原處分卷第158-164頁可憑。足證，系爭土地已非無償供公眾所使用，未符土地稅減免規則第9條之規定，原告上開主張，無法成立。
七、從而，原處分於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。又本件為簡易訴訟事件，爰不經言詞辯論，逕為判決，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、第233條第1項、第236條，判決如主文。
中華民國96年9月28日
第四庭法官李玉卿上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國96年9月28日
書記官楊怡芳