裁判字號：最高行政法院87年判字第2141號判決
裁判日期：民國87年10月29日
裁判案由：營利事業所得稅
行政法院判決八十七年度判字第二一四一號
原告 李明賢 即明儒土木包工業訴訟代理人甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年四月十三日台八七訴字第一五八一三號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本新台幣（以下同）四八、
九六一、九○二元，營業費用及損失六、五九七、五六七元，全年課稅所得額為五五
九、四九九元。被告初查，以原告從事土木包工業，惟未設置成本紀錄簿，且未依工程別分類記載，致耗用材料、人工及費用無法勾稽查核，乃按同業利潤標準核定其營業成本為四三、一一五、三九六元，並調整其文具用品、保險費及其他費用等項目，核定其營業費用及損失為五、七五五、○一六元，營業淨利為五、七○六、○三八元，因核定所得額大於當年度全部營業收入淨額按同業利潤標準核定之所得額，乃依行為時營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第六條第一項規定調整其營業淨利為五、四五七、六四五元，加計非營業收入一、五四二、五一八元，核定其課稅所得額七、○○○、一六三元，發單補徵其當年度營利事業所得稅一、二八九、一七三元。原告不服，就營業成本、營業費用中文具用品、保險費及其他費用部分，申請復查結果，未獲變更。原告就營業成本部分循序提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰原告為一獨資行號，資本額五十萬元，會計事務簡明且健全，八十三年度所承包之五十餘件工程，其工期皆在一年以下，依營利事業所得稅查核準則第二十四條第一項規定，採全部完工法認列工程損益，茲簡介原告會計作業程序及各種書表如下：一、進料：依承包工程需要採購材料，貨到填具材料進料單，並填具材料進出明細簿，依發票記載傳票，登載進貨明細帳及總分類帳。二、耗料：依承包工程需要領用材料，領料時依工程別填具領料單，並填具材料進出明細簿，且依工程別填寫材料耗用明細表。三、人工支出：依工程別工程日報表統計員工每月出勤時數，以編製薪資印領清冊，每月並記載工程別直接人工耗用工時成本彙總表。四、製造費用：承包工程之製造費用，係可直接歸屬個別工程之支出，即配合直接人工之伙食代金及轉包工程費用，伙食費係併同人工支出處理，轉包工程費用則於取得憑證後入帳。五、工程收入：完工時開立統一發票，登載傳票、總分類帳及工程收入明細帳。六、工程成本：每月底結轉本月耗料至直接材料，本月薪工津貼至直接人工，伙食費及工程費用至製造費用，耗料工費結轉在建工程，完工後，填具工程別工程成本分析計算表，彙總後每月結轉工程成本。七、其他：其他因承包工程之零星支出，多屬耗損性質，考量帳務處理之重要性原則，而以一般費用科目出帳。原告設置工程別材料耗用明細表、工程別直接人工耗用工時成本彙總表，轉包工程費用係個別歸屬各承包工程，完工後，並填具成本分析計算表，是故應符合營利事業所得稅查核準則第二十四條第五項之規定，而無依同業利潤標準核定其所得額之適用。茲以承包臺灣省農林廳水土保持局萬興農路改善工程為例，起訖日為一月一日至三月三十一日，於完工日期開立發票UP00000000金額一、八○○、四七六元，認列工程收入一、八○○、四七六元，共計耗用材料計九二九、七七四元，有領料單及材料耗用明細表供核，用人工計
五六六、三○○元，有工程日報、薪資印領清冊及直接人工耗用成本彙總表供核，伙食費計六一、二○○元，工程成本共計一、五五七、二七四元。原告詳實設置各種成本帳冊書表，並記載完備，外部內部憑證皆可資核對，而非混淆不清，亦依工程別分別計算工程成本，故應無按同業利潤標準核定其所得額之適用，被告認事用法似有可議，原告檢附帳簿憑證等附件，請判決撤銷一再訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。又本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額，為行為時所得稅法第八十三條第一項暨同法施行細則第八十一條所規定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全、或不相符者，均有其適用，大院著有六十一年判字第一九八號判例及八十二年度判字第二○八八號、第二七二○號判決可資參照。又帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。在同一年度承包二個以上工程者，其工程成本應分別計算，如混淆不清，無法查帳核定其所得額時，得依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理，復為行為時查核準則第六條第一項及第二十四條第五項所規定。本件原告不服原核定，對於營業成本及營業費用中文具用品、保險費及其他費用部分申請復查，案經被告依補提帳簿憑證重核，原告之成本帳仍不全，無各項工程明細之用料、耗料、成本分析之紀錄，且數個工程成本未分別計算而混淆不清，致成本無法勾稽，是本局按同業利潤標準毛利率百分之二十一核定其營業成本為四三、一一五、三九六元，並無不合，乃未准變更，至於營業費用之文具用品、保險費及其他費用，經分別轉正至營業成本及憑證不符者予以剔除否准認列，並無違誤，是仍維持原核定。二、原告於訴願、再訴願中對於營業成本部分一再主張八十三年度承包大小工程達四十餘件，均屬當年度完成工程，並無跨越年度完成之部分，其工程成本均按工程別分別為材料耗用、工資、工程費用、伙食、修繕費等項目列記計算各單位成本表及其材料進耗用明細表等，帳證及工程合約齊全等語，案經財政部訴願決定，依原告提示之帳簿憑證重核結果，成本帳仍不全，無各項工程明細之用料、耗料及成本分析之紀錄，且數個工程成本未分別計算而混淆不清，經函請原告補正，仍無法勾稽查核。例如：承包花蓮市公所數項工程申報工程收入二、一
九二、六四八元，列報營業成本計有材料一、六九○、一三五元，人工二五○、○○○元，工程費用二○七、二○○元，伙食費二八、九八五元，計二、一七六、三二○元，經核其工程費用中有二筆計一、四四七、○四八元，係轉包之工程費用，本件工程費用僅列報二○七、二○○元，與實際轉包之工程費用差額一、二三九、八四八元原告分別攤列於其他工程之中，顯示各工程成本歸類混淆不清，且原告無法對各工程成本歸類混淆不清一節提示資料說明，遂遭駁回其訴願。又原告於再訴願時，重行補送編號一「萬興工程」之合約，主張該工程收入一、八○○、四七六元，耗用材料九
二九、七七四元，人工五六六、三○○元，伙食費六一、二○○元，工程成本共計一、五五七、二七四元，惟本工程係包含在被告處分時原告所提單位成本表第一項「臺灣省（農林廳）水土保持局第六工程所工程」工程收入五、二六二、七三一元之中，餘三、四六二、二五五元究承包何項工程﹖相關合約及成本分析均未提示，且依單位成本表中「嘉信營造工程」以下計三十六項自宅興建工程及零星工程等均未提示合約及相關成本分析或記錄供核，依首揭法條規定，原核定按同業利潤標準核定其營業成本，尚無違誤，本案原告一再訴稱帳證齊全，核不足採，請判決駁回其訴等語。
理由按稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。又本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額，為行為時所得稅法第八十三條第一項暨同法施行細則第八十一條所規定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全、或不相符者，均有其適用。又帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。在同一年度承包二個以上工程者，其工程成本應分別計算，如混淆不清，無法查帳核定其所得額時，得依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理，行為時查核準則第六條第一項及第二十四條第五項亦有規定。本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本四八、九六一、九○二元，營業費用及損失六、五九七、五六七元，全年課稅所得額為五五九、四九九元。被告初查，以原告從事土木包工業，惟未設置成本紀錄簿，且未依工程別分類記載，致耗用材料、人工及費用無法勾稽查核，乃按同業利潤標準毛利率百分之二十一核定其營業成本為四三、一一五、三九六元，並調整其文具用品、保險費及其他費用等項目，核定其營業費用及損失為五、七五五、○一六元，營業淨利為五、七○六、○三八元，因核定所得額大於當年度全部營業收入淨額按同業利潤標準核定之所得額，乃依行為時營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第六條第一項規定調整其營業淨利為五、四五七、六四五元，加計非營業收入一、五四二、五一八元，核定其課稅所得額七、○○○、一六三元，發單補徵其當年度營利事業所得稅一、二八九、一七三元。原告不服，補提帳簿憑證，就營業成本、營業費用中文具用品、保險費及其他費用部分，申經復查結果，被告認原告之成本帳仍不全，無各項工程明細之用料、耗料、成本分析之紀錄，且數個工程成本未分別計算而混淆不清，致成本無法勾稽，原核定按同業利潤標準毛利率百分之二十一核定其營業成本為四三、一一五、三九六元，並無不合，乃未准變更。原告就營業成本部分循序提起行政訴訟訴稱：原告承包五十餘件工程之工期均在一年以下，採全部完工法認列損益、進料、耗料、人工支出、製造費用、工程收入、工程成本、其他零星支出均依一定會計作業程序，且填具書表，無依同業利潤標準核定所得額之適用，可以萬興農路改善工程帳簿憑證等為例云云。惟查本件於訴願程序財政部依原告提示之帳簿憑證重核結果，成本帳仍不全，無各項工程明細之用料、耗料及成本分析之紀錄，且數個工程成本未分別計算而混淆不清，經函請原告補正，仍無法勾稽查核。如承包花蓮市公所數項工程申報工程收入二、一九二、六四八元，列報營業成本計有材料一、六九○、一三五元，人工二五○、○○○元，工程費用二○七、二○○元，伙食費二八、九八五元，計二、一七六、三二○元，經核其工程費用中有二筆計一、四四七、○四八元，係轉包之工程費用，本件工程費用僅列報二○七、二○○元，與實際轉包之工程費用差額一、二三九、八四八元原告分別攤列於其他工程之中，顯示各工程成本歸類混淆不清，有原處分附原告所製作之單位成本表、成環土木包工業所開立統一發票二紙、原告與花蓮市公所所訂合約四紙影本（見該第一五○至第一五五頁）可查，且原告未能對各項工程成本歸類混淆歸類不清部分提示資料說明。原告於訴願及提起行政訴訟後，雖先後補送臺灣省農林廳水土保持局第六工程所八十三年度萬興農路改善工程合約書、結算驗收證明書、發票、分析表、領料單、工作日報表、工資表影本，主張該工程收入一、八○○、四七六元，耗用材料九二九、七七四元、人工五六六、三○○元，伙食費六一、二○○元，工程成本共計一、五五七、二七四元。惟查本工程係包含在原處分第一五○頁原告所提單位成本表第一項「臺灣省（農林廳）水土保持局第六工程所工程」工程收入五、二六二、七三一元之中，餘三、四六二、二五五元究係承包何工程，原告仍未能提具相關合約及成本分析，且依前述單位成本表中「嘉信營造工程」以下計三十六項自宅興建工程及零星工程等，原告均未提示合約及相關成本分析或紀錄以供查核，則被告按同業利潤標準核定其營業成本，揆諸首揭規定及說明，洵無違誤。一再訴願決定遞予維持，俱無不妥。原告起訴論旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年十月二十九日
行政法院第一庭
審判長評事 黃綠星
評事 彭鳳至 評事 高秀真 評事 藍獻林 評事 黃璽君 右正本 證明與原本無異
法院書記官彭秀玲中華民國八十七年十月三十一日