裁判字號：最高行政法院88年判字第483號判決
裁判日期：民國88年03月05日
裁判案由：贈與稅
行政法院判決八十八年度判字第四八三號
原告甲○○被告財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年二月十三日台八十七訴字第○六六四七號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴及附帶損害賠償之請求均駁回。
事實緣原告與其兄 蕭文芎 、 蕭文珍 於民國八十四年七月六日訂立不動產買賣契約，將其所有坐落於高雄縣○○鄉○○段一二一－一、一二一－二地號等二筆土地移轉予蕭文芎、蕭文珍，約定買賣價款分別為新台幣（下同）三千六百萬元及三百六十萬元。被告以系爭不動產之移轉，雖有電匯付款流程，惟係以迂迴作價方式規避贈與稅，乃依該二筆土地移轉年度之公告現值三八、○六一、八○○元及三、七八二、○○○元核定贈與總額為四一、八四三、八○○元，贈與淨額四○、八四三、八○○元，應納贈與稅額一二、八六九、三九六元。原告不服，申經復查結果，未准變更，原告仍表不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨及補充理由略謂：一、原告於八十四年七月將坐落高雄縣○○鄉○○段一二一之一、之二地號土地兩筆出售與兄長，價款分別係 蕭文芎三 、六○○萬元、蕭文珍三六○萬元。原告依遺產及贈與稅法第五條第六款規定辦理申請免繳贈與稅證明，但被告枉法裁判，未依該法規核定免稅證明，致長期延誤，不動產買賣移轉登記手續，使原告及買方權利義務受到嚴重損害。二、遺產及贈與稅法第五條第六款規定二親等以內親屬間財產之買賣同贈與。但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限之規定。原告申請免贈與稅證明，並附上買賣支付價款證明（滙款通知單等），被告誤認支付價款電匯單，無實際支付之事實。三、被告以所查得之資料中，發現原告及買方之金融帳戶有幾筆金額相同或相近的資金於同日進出，只推理這幾筆金額巧合相同或相近的資金，可能是原告提領後又還給蕭文珍、蕭文芎作為下次購地價款之資金。如無證據證明，那些金額相同或相近的資金，確實是原告還給買方的事實。被告憑推理，即把原告的土地買賣判係土地無償贈與買方，自是違反民法第四百零六條及遺產及贈與稅法第五條第六款之規定。四、又買方的資金來源，只要不是非法所得，是向他人借得或長年積蓄。原告不必知道、也無權過問，原告只要能證明，確實收受買方的支付價款，而該證明並非偽造且非由原告貸與或提供擔保向他人借得，無贈與事實自然也沒有核定贈與稅額及是否依公告土地現值或評定標準價格計算之爭論。五、被告沒有證據證明，買方之支付價款，是由原告貸與或提供擔保向他人借得之事實，即沒有贈與之事實。被告就應該依法核定免稅證明給予原告。但被告違法核定贈與稅、枉法裁判，非法強迫原告繳納贈與稅。嚴重損害原告依法律納稅的權利義務。六、原告於八十四年七月六日出售農地給兄長蕭文珍及蕭文芎。故依據遺產贈與稅法第五條第六項規定辦理申請免贈與稅證明。原告依法令規定辦理、有事實證據為證。但是被告卻假藉查稅權利、刁難原告。自說自話、出爾反爾，先是說蕭文珍、蕭文芎無資金向原告買地、迂迴作價．．．云云。後又核定蕭文珍受贈與現金總額一仟多萬元，即是認定蕭文珍在八十四年三月十日名下有現金一仟多萬元以上。蕭文芎受贈與現金總額貳仟肆佰多萬元，即是認定蕭文芎在八十四年三月十日名下有現金貳仟肆佰多萬元以上。顯示被告玩權弄法、藐國家律法。原告依法申請辦理、被告卻利用查稅權利，刁難原告。其目的莫非是為了查稅績效，個人升遷利益或另有目的。因而扭曲事實、枉法裁判，致原告嚴重損害。七、原告於八十四年八月底前，就全數收到蕭文珍買地價款叁佰陸拾萬元，蕭文芎叁仟陸佰萬元。原告也向買方保證承諾，會在八十四年底前把所有權登記移轉辦好，但是為了被告的枉法裁判，而一拖再拖。於是買方在八十五年八月左右向原告表明，我們雖然是親兄弟，但如果再不登記移轉所有權，就要向法院提出告訴，要告原告背信詐欺（此時原告有向被告，以郵局存證信函表示，原告若有損害，被告要全權負責）。後來經過親友再三勸阻，買方才打消向法院提出告訴。但是買方也不願資金白白的損失，故要求原告如數退還買地價款，但是原告實在還不出來。買方只好再要求原告，最低限度也要計算利息吧！原告只好勉強答應。利息計算方式為每壹佰萬元，一個月利息為捌仟元。原告賣地價款總額為叁仟玖佰陸拾萬元。每個月要付給買方叁拾壹萬貳仟元的利息。一年要付叁佰柒拾肆萬肆仟元的利息。當時是從民國八十五年一月份起息，就先算到八十七年十二月份，原告就要損失新台幣壹仟壹佰貳拾叁萬貳仟元的利息支出。因為這是被告未依法核定免稅證明、扭曲事實、枉法裁判所造成原告的損失，被告應負全責賠償。八、據上結論，被告應撤銷原處分，依法核定免稅證明給原告，並負損害賠償責任。乃請求被告賠償其至八十七年十二月份之利息支出一千一百二十三萬二千元等語。
被告答辯意旨略謂︰本件買方之一蕭文芎承買二親等親屬之原告甲○○所有大社段一二一－一號土地，移轉價格三、六○○萬元，始以八十四年六月十三日出售股票得款
一、四七三、四五一元及二筆存放高雄中小企銀大社辦事處之定期存款計一五○萬元，於八十四年七月六日共計匯款三○○萬元予原告作為交付定金，原告並於七月十日以現金方式提領作為迂迴作價安排之源頭。次查原告等第二代子女（含蕭文芎）就被繼承人 蕭溣 遺產稅案件乃全部拋棄繼承，蕭文芎既非繼承人，又其以法定代理人身份為無行為能力之 蕭卜銘 處理繼承蕭溣所○○○鄉○○段○○○○號土地出售案外人 蔡振豐 經協議分得之二、五○○萬元，自非屬其自有資金。且本件經被告於八十五年九月六日以南區國稅法字第八五○六九○七五號函請蕭文芎提示並說明八十四年七月十七日現金一○○萬元、七月二十四日現金三○○萬元、七月二十七日現金一○○萬元、八月七日現金五○萬元、八月十一日現金四○○萬元、八月十五日現金一○○萬元、八月十七日現金二○○萬元、八月十八日現金三○○萬元分別存入其第一商業銀行楠梓分行所屬帳戶之相關文件以證其移轉財產資金來源之真實。蕭文芎八十五年九月十一日於被告處，陳稱資金來源有⑴其出○○○鄉○○段○○○○○○號所得價款一、四四○萬元⑵其為法定代理人為無行為能力人蕭卜銘繼承蕭溣○○○鄉○○段○○○○號土地出賣蔡振豐經協議後所得。其經分得之所得二、五○○萬元，乃以其妻之帳戶託收蔡振豐開立之票據，到期再經蕭文芎提領，適值交付款項予原告時再以現金存入其第一商業銀行楠梓分行帳戶以資匯款，惟有關文件來文諉稱因時過已久資料無法提供。是本件蕭文芎既又無實據證明其購置財產之資金來源，又其於同年月日（八十四年七月六日）移轉其所○○○鄉○○段○○○○○號土地予二親等親屬蕭文珍所取得價款一、四四○萬元，皆屬迂迴作價之一環，並無實際支付之事實，是本件三方交付價款流程，資金回流明確，自難謂其與原告雙方買賣為真實。至蕭文珍承買原告所有大社段一二一－二地號土地，移轉價格三六○萬元，稱其資力來源，皆係蕭文珍以法定代理人資格，為其限制行為能力之子 蕭淵隆 處理繼承蕭溣所○○○鄉○○段○○○○號土地出賣予訴外人蔡振豐經協議分得所得六五○萬元，查原告等第二代子女（含蕭文珍）就被繼承人蕭溣遺產稅案件乃全部拋棄繼承，蕭文珍既非繼承人，就其父蕭溣遺產土地出售，代收得 郭容和 簽發支票二紙及部分現金合計六五○萬元，即非屬其自有資金，且本件經原告於八十五年九月六日以南區國稅法字第八五○六九○七五號函請蕭文珍提示並說明八十四年七月十一日有現金六○萬元、七月十四日現金四○萬元、八月九日現金二五○萬元存入其大社農會；七月十日現金二八○萬元、七月十二日現金二○萬元、八月一日現金三九○萬元存入其高銀楠梓分行；七月二十日現金四○○萬元、八月十八日現金一六○萬元存入其台東區中小企銀所屬帳戶之相關文件以證其移轉財產資金來源之真實。蕭文珍八十五年九月十一日陳稱：資金係經年累月而來，又業值四十七歲，難謂無自有資金云云，是本件蕭文珍既又無實據證明其購置財產之資金來源，且經查得之資金迂迴作價明確，要難謂其與原告雙方買賣為真實。是原告對有利於己之事實無法舉證以圓其說，而一再執詞被告無證據謹憑推理，即將原告的土地買賣，核為無償贈與，顯為推諉舉證之責任。且依鈞院三十六年判第十六號判例意旨，被告對原告所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，而核定贈與稅，並無違誤，原告所訴核無足採。綜上論結，本件訴訟顯無理由，請判決駁回原告之訴等語。
理由按二親等以內親屬間財產之買賣，以贈與論，依法課徵贈與稅，但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限，為遺產及贈與稅法第五條第六款所明定。又贈與財產價值之計算，以贈與人贈與時之時價為準，所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準，復為同法第十條第一項前段及第三項前段所規定。本件原告與其兄蕭文芎、蕭文珍於八十四年七月六日訂立不動產買賣契約，將其所有坐落於高雄縣○○鄉○○段一二一－一、一二一－二地號等二筆土地移轉予蕭文芎、蕭文珍，約定買賣價款分別為三千六百萬元及三百六十萬元。被告以系爭不動產之移轉，雖有電匯付款流程，惟係以迂迴作價方式規避贈與稅，乃依該二筆土地移轉年度之公告現值三八、○六一、八○○元及三、七八二、○○○元核定贈與總額為四一、八四三、八○○元，贈與淨額四○、八四三、八○○元，應納贈與稅額一二、八六九、三九六元。原告不服，申經復查結果，以原告將其所有坐落高雄縣○○鄉○○段一二一－一、一二一－二地號等二筆土地於八十四年七月六日與其兄蕭文芎、蕭文珍訂立買賣契約，分別以低於移轉年度土地公告現值之價款三千六百萬元及三百六十萬元出售；又原告主張其資金來源係蕭文芎等四人共同出賣被繼承人蕭溣所遺高雄縣○○鄉○○段○○○○號等六筆土地予訴外人蔡振豐所得價款計六千九百九十一萬元，其中蕭文珍分得價金六百五十萬元，蕭文芎及原告各分得二千五百萬元，惟經查㈠八十四年七月六日蕭文芎交付定金計三百萬元、蕭文珍交付訂金六十萬元，分別於同日電匯入原告彰化商業銀行高雄分行及高雄區中小企業銀行大社分行帳戶，原告旋以現金提領方式於七月十日提取三百萬元，是日（七月十日）有現金二百八十萬元、七月十二日有現金二十萬存入蕭文珍高雄銀行楠梓分行帳戶，蕭文珍得款後將三百萬元於七月十五日電匯入蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶作為承買蕭文芎所有高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地之部分價款（該筆土地移轉價格為一千四百四十萬元）。㈡原告於八十四年七月十一日、十四日分別自高雄區中小企業銀行大社分行帳戶提領現金六十萬元及五十萬元，同日蕭文珍高雄縣大社鄉農會帳戶則有現金六十萬元及四十萬元存入，蕭文珍並於七月十五日將該合計款一百萬元電匯入原告高雄市第一信用合作社平等分行帳戶作為承買高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地之部分價款（該筆土地移轉價格為三百六十萬元），原告於七月十七日提領該現金一百萬元，是日蕭文芎並有一百萬元存入第一商業銀行楠梓分行帳戶。㈢蕭文珍以郭容和開立之票據金額二百二十五萬元向台東區中小企業銀行大社分行轉存定存，復於八十四年七月六日以該筆定存質借一百八十萬元，其中質借款一百二十萬元及自高雄縣大社鄉農會貸款一百八十萬元分別電匯入蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶作為承買高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地之部分價款。㈣前述㈠㈡㈢項蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶計存入七百萬元，其並於八十四年七月十七日電匯入原告高雄縣大社鄉農會帳戶作為承買高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地之部分價款（該筆土地移轉價格為三千六百萬元），原告並於七月二十日及二十四日分別以現金提領四百萬元及三百萬元，其中四百萬元現金提領部分，經查得蕭文珍台東區中小企業銀行大社分行帳戶七月二十日即有同額現金四百萬元存入，蕭文珍將該款項中一百萬元於七月二十五日匯入原告高雄區中小企業銀行大社分行帳戶作為承買高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地部分價款後，原告亦於七月二十七日以現金提領該一百萬元，同日蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶並有同額現金一百萬元存入；另三百萬元蕭文珍於七月二十五日電匯入蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶作為其承買高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地部分價款，至原告於七月二十四日以現金提領之三百萬元，同日蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶亦有同額現金三百萬元存入。㈤上述第四項蕭文芎計存入七百萬元，復於八十四年七月二十七日電匯入原告彰化商業銀行高雄分行帳戶，原告並於八月一日提領現金四百萬元，同日蕭文珍高雄銀行楠梓分行帳戶有現金三百九十萬元存入，蕭文珍除將該款項中三百四十萬元於八月五日電匯入蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶作為承買高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地部分價款，餘五十萬元則電匯入原告高雄區中小企業銀行大社分行帳戶作為承買高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地之部分價款，原告嗣於八月七日提領現金五十萬元，同日蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶有現金五十萬元存入。㈥上述第五項蕭文芎計存入三百九十萬元，加計其配偶 陳慧中 電匯款三百一十萬元合計七百萬元，於八十四年八月七日電匯入原告第一商業銀行高雄分行作為承買高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地部分價款，原告嗣於八月九日提領現金二百五十萬元，同日蕭文珍高雄縣大社鄉農會帳戶有同額現金二百五十萬元存入，蕭文珍除將該款項中二百萬元於八月十二日電匯入蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶作為承買高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地部分價款，餘五十萬元復於同日電匯入原告高雄市第一信用合作社平等分行帳戶作為承買高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地部分價款，原告並於八月十五日以現金方式提領；另四百五十萬元，原告將之電匯轉帳至其高雄區中小企業銀行大社分行帳戶並於八月十五日以現金方式提領四百萬元，同日蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶有同額四百萬元存入。㈦蕭文芎於八十四年八月十五日電匯七百萬元入原告彰化銀行高雄分行帳戶作為承買高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地部分價款，其中二百萬元原告於八月十七日以現金提領，同日蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶有同額二百萬元現金存入，八月十七日三百萬元電匯轉至高雄縣大社鄉農會帳戶，嗣於八月十八日現金提領該三百萬元，同日蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶即有同額三百萬元存入，其中一百七十萬元原告於八月十七日電匯轉至高雄區中小企業銀行大社分行帳戶，嗣於八月十八日現金提領一百六十萬元，同日蕭文珍台東區中小企業銀行大社分行帳戶有同額現金一百六十萬元存入。㈧上述第七項中之五百萬元蕭文芎於八十四年八月二十一日電匯入原告第一商業銀行高雄分行、彰化銀行高雄分行帳戶，作為承買高雄縣○○鄉○○段○○○○○○號土地價款之部分。綜上可明顯發現原告（賣方）收訖款項並提領後，蕭文芎及蕭文珍（買方）二人同日帳戶即增加同額或相近資金，甚或以迂迴方式由原告提款存入蕭文珍帳戶再轉存蕭文芎帳戶作為下次付款來源，系爭財產之移轉，雖有蕭文芎及蕭文珍二人之電匯付款憑證，惟其交付價款流程中因有資金回流，迂迴作價異常情形，尚難證明其買賣為真實。又原告、蕭文芎及蕭文珍就被繼承人蕭溣遺產既已全部拋棄繼承，渠等既非繼承人，復主張自有資金係繼承其父蕭溣遺產土地並將之出售予蔡振豐所得價款，自非可採。再者，被告曾於八十五年九月六日南區國稅法字第八五○六九○七五號函請蕭文芎及蕭文珍說明並提示八十四年七月十七日現金一百萬元、七月二十四日現金三百萬元、七月二十七日現金一百萬元、八月七日現金五十萬元、八月十一日現金四百萬元、八月十五日現金一百萬元、八月十七日現金二百萬元及八月十八日現金三百萬元存入蕭文芎第一商業銀行楠梓分行帳戶，八十四年七月十一日現金六十萬元、七月十四日現金四十萬元及八月九日現金二百五十萬元存入蕭文珍高雄縣大社鄉農會帳戶、七月十日現金二百八十萬元、七月十二日現金二十萬元、八月一日現金三百九十萬元存入蕭文珍高雄銀行楠梓分行帳戶、七月二十日現金四百萬元、八月十八日現金一百六十萬元存入蕭文珍台東區中小企業銀行大社分行帳戶之相關文件， 惟渠 等除聲稱因時間已久，資料無法提供，或年值四十七歲，資金乃經年累月而來外，亦無法提出上開資金來源為真實之相關證明，原查按系爭土地移轉年度公告現值核定其贈與總額為四
一、八四三、八○○元，贈與稅額一二、八六九、三九六元，並無不合，乃未准變更。原告不服，循序提起行政訴訟，主張如事實欄所載。經查：㈠原告於訴願、再訴願時主張本案土地買賣發生於000年0月0日買賣，依契約約定分期支付價款，並以匯款方式檢附匯款證明附，其中蕭文芎資金來源有⑴其出○○○鄉○○段○○○○○○號所得價款一、四四○萬元⑵其為蕭卜銘之法定代理人，為無行為能力人蕭卜銘繼承蕭溣所遺○○○鄉○○段○○○○號等土地出賣蔡振豐經協議後所得二、五○○萬元，其借取之。另蕭文珍資金來源係其為蕭淵隆之法定代理人，為限制行為能力之蕭淵隆繼承蕭溣所遺○○○鄉○○段○○○○號等土地出賣蔡振豐經協議後所得六五○萬元，其借取之。原處分機關竟然不察，違背法令，斷章取義，一昧認定無支付事實，損及百姓權益，又法無明定契約不能以低於公告現值作為買賣云云，並提起協議書、土地買賣契約、借用憑證等影本為證，惟原告所提出之土地買賣契約（承買人蔡振豐即甲方）記載「定金新台幣玖佰玖拾壹萬元正（㈠農會貸款新台幣陸佰玖拾壹萬元自⒊⒐起由甲方承擔。㈡現金新台幣叁佰萬元正），地價餘款㈠⒊⒑付款新台幣壹仟萬元正。㈡⒋乙方齊備所有權移轉申報現值再付新台幣貳仟萬元正，乙方並同意甲方使用土地同意書。．．．」，亦即買方蔡振豐至八十四年三月十日止計付賣方定金及價金之現金共一千三百萬元而已，其餘為貸款承擔，而依原告所提出二紙八十四年三月十日所出具之借用憑證影本所載，蕭文芎竟能於八十四年三月十日向其子蕭卜銘借用前開買賣價款之現金二千五百萬元，蕭文珍亦能於同日向其子蕭淵隆借用前開買賣價款之現金六百五十萬元，上開二筆現金借款額高達三千一百五十萬元，買方至八十四年三月十日止計付現金僅一千三百萬元而已，賣方竟能於八十四年三月十日出借該筆買賣價金之現金三千一百五十萬元予蕭文芎、蕭文珍，顯然並非事實。㈡蕭文芎、蕭文珍既未能提出確切證據以證實彼等向原告購買前開土地之資金來源，且原告與蕭文芎、蕭文珍間有資金回流情形，則原告所提出之滙款通知單影本尚不足以證明蕭文芎、蕭文珍已確實支付價款，且原告與蕭文芎、蕭文珍為二親等之親屬，有戶籍謄本附可按，從而，被告依據首揭規定，按該二筆土地移轉年度公告現值即
三八、○六一、八○○元及三、七八二、○○○元核定贈與總額四一、八四三、八○○元，應納贈與稅額一二、八六九、三九六元，核無不合，尚難謂為違法處分。至於被告另核定蕭卜銘、蕭淵隆之贈與稅是否有當，並非本案認定之基礎，自不受其影響。綜上所述，原告所訴，核無可採，一再訴願決定，遞予維持原處分，均無不合，原告起訴意旨，難謂有理，應予駁回。其附帶損害賠償之請求因失所附麗，應併予駁回。本件事證明確，已無傳訊證人及行言詞辯論之必要，併此敍明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年三月五日
行政法院第五庭
審判長評事 廖政雄
評事 趙永康 評事 沈水元 評事 林清祥 評事 劉鑫楨 右正本證明與原本無異
法院書記官彭秀玲中華民國八十八年三月八日