裁判字號：臺中高等行政法院91年訴字第137號判決
裁判日期：民國91年10月03日
裁判案由：土地增值稅
臺中高等行政法院判決九十一年度訴字第一三七號
原告甲○○被告臺中市稅捐稽徵處代表人乙○○訴訟代理人己○○
戊○○右當事人間因土地增值稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年一月二日台財訴字第０九０一三五六八八九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告出售所有坐落台中市○區○○○段一六九、一六九之六、一六九之一八地號等三筆土地（地上建物門牌為：台中市○○路○○○號），於八十六年四月三十日向被告申報按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，經被告以系爭土地上房屋一樓設有味珍香快餐，且該址尚有 李良成 、 李春海 等二戶分別設立戶籍，乃以八十六年五月二十三日中市稅財字第九○二四號函通知原告補正有關資料未果，遂核定按一般稅率核算稅額課徵土地增值稅，原告不服，申請復查結果，系爭一六九、一六九之一八地號土地改按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，其餘之一六九之六地號土地非屬自用住宅用地，仍維持原一般稅率核課土地增值稅，原告猶未甘服，提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，乃提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：求為判決⑴撤銷訴願、再訴願決定及原處分（復查決定）。⑵被告
應依自用住宅稅率課徵土地增值稅。於言詞辯論時變更為被告應退還原告稅款二分之一，及追加免徵利息。
㈡被告聲明：求為判決駁回原告之訴
三、兩造之陳述及爭點：㈠原告部分：
⑴原告因長女在曼谷，長男在美國念書，需要學費生活費，皆向買主陸續取款應
用，累積地價款，面議出賣住宅抵償，於八十六年四月三十日申報，坐落台中市○區○○○段一六九、一六九之十八、一六九之六地號，面積五十二、十七、四十三平方公尺為自用住宅用地課徵土地增值稅，因台中市○○路○○○號國民住宅是由大雅路凹進去的裏地，同所一六九之六地號外側圍牆有門出入口的住宅，同所一六九之六號外側圍牆無許可建照搭建附屬建築，是農家、種田、割稻、主要活動空間，素來領肥料分期施肥，農具交通工具都是容納在此，甚至殘餘飯菜養雞鴨都在這裡，又家父母生日拜天公，每年三月十五日迎大道公門口拜拜，宴客時排桌都排在一六九之六地號土地，圍牆內用餐，一六九之六地號並無出租又不能營業，因搭建簡陋又圍牆留門的農家，難怪被告才會容易搞錯，而去勘查同住地不同住址的味香珍快餐店，課徵原告一般稅率之土地增值稅。
⑵原告不服申請復查，於八十七年一月二十日經八個月後，雖然房屋及圍牆己拆
除，但殘留圍牆壁、房屋壁路等地基、地磚有部分存在，勘查人員未帶布尺實際測量計算面積，肉眼勘查現場，甫准許同所一六九、一六九之十八地號面積
五十二、十七平方公尺變更准用自自用住宅稅率課徵，至於一六九之六地號面積四十三平方公尺持分二分之一，則不准原告依自用住宅稅率，課徵一般稅率，原告不服，提起訴願、再訴願，迭經駁回。
⑶建築法有建蔽率限制住宅區百分之六十，商業區百分之八十可建築，台中市○
○○段一六九、一六九之十八號約二十坪土地起造二十坪建地，也需要鄰地一六九之六地號空地比例，否則領不到建照，因大雅路一九三號住宅四寸共同壁也有占用鄰地一六九之六號土地，勘查人員也勘查過現場，因原告是農會會員，二十年前養牛一頭，又養豬兩隻，也是容納在賴厝廍段一六九之六號圍牆內，農家住宅外真的需要活動空間如儲藏肥料、農藥、稻穀、農具、交通工具等。
⑷政府舉辦國民住宅貸款是限金額的房屋材料費，不像銀行視房地都可貸，如賴
厝廍段一六九之六地號再加入登記也不會增加貸款金額，因此沒有辦保存登記之必要。
⑸原告一生自用住宅享受九十坪一次權利，原告只申請二十六坪則被刪除六坪，
譬如陳總統台南老家是三合院，房屋居地除外，門口有內、外庭院，面積百坪有餘是農家需要的。被告怕負責任，為了六坪稅收則苛刻百姓指鹿為馬，圖利政府實屬遺憾。原告如沒有賴厝部段一六九之六地號地作為前院及通路又沒有天橋，如何通行至大雅路？⑹興建台中市○○路○○○號房屋時健行路尚未開闢故門留向大雅路出入，須經
由賴厝廍段一六九之六地號通行門牌是由戶政機關論定是適當的，屋內配置是按照大雅路的，如更改健行路出入是還要用不少錢改建。
⑺賴厝廍段一六九之六地號是大雅路一九三號房屋興建完成（五十三年六月前）
後，於五十六年元月再由同段一六九地號分割，顯可證明是該房屋之法定空地。故建築改良物登記簿自然沒有同段一六九之六地號的註記。
⑻原告已於九十一年九月十六日繳納九十一年八月五日核定之土地增值稅繳款書
，依中央法規標準法第十八條規定「....如在處理程序終結前，據以准許之法規有變更者，適用新法規。但.....」總統已公布自九十一年二月一日起土地增值稅減半徵收兩年，故被告應退還原告本稅二分之一，而被告一再錯誤核定本稅核定本稅，非原告拒繳或抗稅，且原告已借款一百萬元作為被告之質押，隨時可已退領，自不構成再繳利息之問題，已繳之利息亦應退還給原告，因繳款書上明註逾期二日加徵百分之一滯納金，最高加徵百分之十五，並無告知納稅人利息問題，利息核課也應自稅額核定無誤之日起計算，豈可一再核定錯誤稅額而要原告付息。
㈡被告部分：
⑴按「自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記
，且無出租或供營業用之住宅用地。」及「土地所有權人出售其自用住宅用地者，都市土地面積未超過三公畝部分或非都市土地面積未超過七公畝部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之...」分別為土地稅法第九條及第三十四條第一項所明定。
⑵原告出售所有坐落台中市○區○○○段一六九、一六九之六、一六九之一八地
號等三筆土地（地上物建物門牌為：台中市○○路○○○號），於八十六年四月三十日向被告申報按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，案經被告以系爭土地上房屋一樓設有味珍香快餐，且該址尚有李良成、李春海等二戶分別設立戶籍，經被告以八十六年五月二十三日中市稅財字第九○二四號函通知補正未果，遂核定按一般稅率核算稅額課徵土地增值稅。原告不服，主張其所有坐落台中市○○路○○○號房屋，興建於民國五十四年，當時門牌編為大雅路一九三號，嗣於十多年後又編為一棟大雅路一九三號，兩棟房屋同所稅籍，原告出售二六坪房屋一棟及一間違建車庫確為自用並無出租或營業.....云云，申經被告復查決定以，系爭台中市○○路○○○號房屋，設有二戶房屋稅籍，所有權人分別為原告與李春海且不同戶，依稅籍紀錄表記載李春海所有之房屋一樓供「味珍香快餐」營業使用，原告所有之房屋則於八十六年三月十四日申報拆除，另依據土地及建物謄本之登載，原告所有之房屋係七九建號（基地坐落：賴厝段一六九地號土地），而李春海之房屋則為三七八建號（基地坐落：賴厝廍段一八五之一六地號土地），另經被告八十七年一月二十日實地勘查結果，李春海之房屋目前仍經營「味珍香快餐」，而原告之房屋已拆除，刻正興建加油站中，二棟房屋使用情形，顯然不同。另查一六九之一八地號土地係七十年八月十七日分割自一六九地號土地，而一六九之六地號並非七九建號房屋之基地，自非屬首揭之自用住宅用地為由，就原告所有上開一六九及一六九之一八，變更改按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，至一六九之六地號土地，仍維持原核定。原告仍表不服，主張其所有系爭台中市○○路○○○號房屋，並無臨接大雅路，須靠門口同所一六九之六地號土地為出入口，如逢迎神宴客時，餐桌都排在同所一六九之六地號土地，平時停一部老爺車，機車、腳踏車回來時也都停靠在此地。又戶政事務所對該房屋之認定，沒有編為「巷弄」而編為「路」，即大雅路一九三號。由此可證明是大雅路為出入口，必須靠著同所一六九之六地號土地通行經過才能臨接大雅路，如此一家主要出入口不能計入自用住宅，被告認事用法顯有不當.....云云，提起訴願、再訴願，亦遭駁回，乃提起行政訴訟。
⑶原告提起行政訴訟主張：因台中市○○路○○○號國民住宅是由大雅路凹進去
的裏地，同所一六九之六地號外側圍牆有門出入口的住宅，同所一六九之六號外側圍牆無許可建照搭建附屬建築，是農家、種田、割稻、主要活動空間，素來領肥料分期施肥，農具交通工具都是容納在此，甚至殘餘飯菜養雞鴨都在這裡，又父母生日拜天公，每年三月十五日迎大道公門口拜拜，宴客時排桌都排在一六九之六地號，圍牆內用餐，因搭建簡陋又圍牆留門的農家，難怪被告才會容易搞錯，去勘查同地址不同位置的味珍香快餐店課徵原告之土地增值稅。
另建築法有建蔽率限制住宅區百分之六十，商業區百分之八十可建築，賴厝廍段一六九、一六九之十八號約二十坪土地起造二十坪建地，也需要鄰地一六九之六地號空地比例，否則領不到建照，因大雅路一九三號住宅四寸共同壁也有占用鄰地一六九之六號土地，復查人員也勘查過現場，因原告民是農會會員，二十年前養牛一頭，又養豬兩隻，也是容納在賴厝廍段一六九之六號圍牆內，農家住宅外真的需要活動空間如儲藏肥料、農藥、稻穀、農具、交通工具等云云。
⑷經查原告出售台中市○○○段一六九、一六九之一八、一六九之六地號土地前
，設籍於台中市○○路○○○號房屋（建號為七九號），依建物登記謄本登載坐落基地之地號為賴厝廍段一六九號，至一六九之一八地號土地則係七十年八月十七日自一六九地號土地分割而增加之地號，按首揭行為時土地稅法第九條規定及財政部七十一年二月十二日台財稅第二○九三四號函釋：「關於土地所有權人出售其持分共有多筆自用住宅用地，申請適用特別稅率課徵土地增值稅，如其建築改良物所有權狀上未將全部基地地號記載時，稽徵機關應如何認定，請依會商結論辦理。說明：二、案經本部邀請內政部有關機關開會研商，經獲致結論如下：『一、土地所有權人出售其持分共有多筆自用住宅用地，申請適用特別稅率課徵土地增值稅，原則上以該自用住宅坐落之基地為要件，亦即以建築改良物所有權狀上記載之基地地號為準，建築改良物所有權狀上未將全部基地地號記載時，稽徵機關應憑土地所有權人檢送之左列資料予以認定：㈠以土地所有權人檢送之建築管理機關所核發之房屋建築執照或使用執照資料上所記載之基地地號為準。㈡如土地所有權人無法檢送前述房屋建築資料時，以檢送之地政機關所核發之建物勘測結果或建物勘測成果表謄本上所記基地地號為準...』....。」，依此規定賴厝段一六九地號及一六九之一八地號土地固得適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，然一六九之六地號土地，既非屬七九建號建物（門牌號碼為台中市○○路○○○號）之基地坐落，顯無法認定該地號土地係自用住宅用地。又原告無法提示前開房屋建築執照、使用執照、建物勘測結果或建物勘測成果表謄本等資料，自無法得知建號七九房屋是否占用一六九之六地號之土地，被告雖隨即於八十七年一月二十日實地勘查，現場業已興建加油站，致無法勘認一六九之六地號等三筆土地，於人員之進出上其相互之關係如何？又依地籍圖謄本之繪圖顯示，建物坐落之基地地號一六九、一六九之一八之土地係與健行路相鄰，按照常理，既屬建物所面臨者，原告自應由健行路出入，縱原告捨此不為，另基於生活所需或便利性等各別因素之考量，而選擇另闢出入口由一六九之六地號土地緊臨之大雅路進出，亦僅屬其個人之考量及為增加便利性所為，均不影響建物所在乃面臨健行路，在原告絕對可以支配之情形下，當以之為出入所需仰賴之通路。況是否屬自用住宅用地，並非以該土地是否供出入所需為認定，而應以有無具備土地稅法第九條、卅四條及前揭財政部函交下「關於土地所權人出售其持分共有多筆自用住宅地，申請適用特別稅率課徵土地增值稅，如其建築改良物所有權狀上未將全部基地地號記載時，稽徵機關應如何認定」之會商結論等規定之要件而定，然查，一六九之六地號土地自始既非建物坐落之基地，原告亦無法就該土地所在辦竣戶籍登記，自無許依自用住宅用地優惠稅率課徵土地增值稅；綜上，原告主張，要非可採。
⑸基上論結，原告提起本件訴訟，核無理由，請予駁回，以維稅政。
理由
一、按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴，但經被告同意，或行政法院認為適當者，不在此限。被告於訴之變更或追加無異議，而為本案之言詞辯論者，視為同意變更或追加。有左列情行之一者，訴之變更或追加應予准許：一、......。二、訴訟標的之請求雖有變更，但其請求之基礎不變者。.....」為行政訴訟法第一百十一條第一項、第二項、第三項第二款所明定，本件原告起訴狀之聲明為請求為判決撤銷訴願、再訴願決定及原處分（復查決定），被告應依自用住宅稅率課徵土地增值稅（台中市○區○○○段一六九之六地號部分）。嗣於本院九十一年九月二十六日言詞辯論時及具狀變更為被告應退還原告稅款二分之一，並追加免徵利息，不惟為被告所不同意，且難謂請求之基礎不變，是本件原告為訴之變更、追加即不符合行政訴訟法第一百十一條第一項、第三項第二款之規定，爰併予判決駁回，不另裁定駁回，合先敘明。
二、按「自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「土地所有權人出售其自用住宅用地者，都市土地面積未超過三公畝部分或非都市土地面積未超過七公畝部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之.....」分別為土地稅法第九條、第三十四條第一項所明定。
三、原告出售所有坐落台中市○區○○○段一六九、一六九之六、一六九之一八地號等三筆土地（地上物建物門牌為：台中市○○路○○○號），於八十六年四月三十日向被告申報按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，被告以系爭土地上房屋一樓設有味珍香快餐，且該址尚有李良成、李春海等二戶分別設立戶籍，經被告以八十六年五月二十三日中市稅財字第九○二四號函通知補正相關資料未果，遂核定按一般稅率核算稅額課徵土地增值稅。原告不服，主張其所有坐落台中市○○路○○○號房屋，興建於五十四年，當時門牌編為大雅路一九三號，嗣於十多年後又編為一棟大雅路一九三號，兩棟房屋同所稅籍，原告出售二六坪房屋一棟及一間違建車庫確為自用並無出租或營業.....云云，申請被告復查決定以，系爭台中市○○路○○○號房屋，設有二戶房屋稅籍，所有權人分別為原告與李春海且不同戶，依稅籍紀錄表記載李春海所有之房屋一樓供「味珍香快餐」營業使用，原告所有之房屋則於八十六年三月十四日申報拆除，另依據土地及建物謄本之登載，原告所有之房屋係七九建號（基地坐落：賴厝廍段一六九地號土地），而李春海之房屋則為三七八建號（基地坐落：賴厝廍段一八五之一六地號土地），另經被告八十七年一月二十日實地勘查結果，李春海之房屋目前仍經營「味珍香快餐」而原告之房屋已拆除，刻正興建加油站中，二棟房屋使用情形，顯然不同。一六九之一八地號土地係七十年八月十七日分割自一六九地號土地，而一六九之六地號並非七九建號房屋之基地，自非屬首揭之自用住宅用地為由，就原告所有上開一六九及一六九之一八地號土地，變更改按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，至一六九之六地號土地，仍維持原核定。原告仍表不服，主張其所有系爭大雅路一九三號房屋，並無臨接大雅路，須靠門口同所一六九之六地號土地為出入口，如逢迎神宴客時，餐桌都排在同所一六九之六地號土地，平時停一部老爺車，機車、腳踏門回來時也都停靠在此地。又戶政事務所對該房屋之認定，沒有編為「巷弄」而編為「路」，即大雅路一九三號。由此可證明是大雅路為出入口，必須靠著同所一六九之六地號土地通行經過才能臨接大雅路，如此一家主要出入口不能計入自用住宅，被告認事用法顯有不當.....云云，提起訴願，台灣省政府訴願決定除持與被告機關相同論見外，並以依財政部七十一年二月十二日台財稅第三○九三四號函釋：「關於土地所權人出售其持分共有多筆自用住宅用地，申請適用特別稅率課徵土地增值稅，如其建築改良物所有權狀上未將全部基地地號記載時，稽徵機關應如何認定，請依會商結論辦理。說明：二、案經本部邀請內政部有關機關開會研商，經獲致結論如下：『一、土地所有權人出售其持分共有多筆自用住宅用地，申請適用特別稅率課徵土地增值稅，原則上以該自用住宅座落之基地為要件，亦即以建築改良物所有權狀上記載之基地地號為準，建築改良物所有權狀上未將全部基地地號記載時，稽徵機關應憑土地所有權人檢送之左列資料予以認定：㈠以土地所有權人檢送之建築管理機關所核發之房屋建築執照或使用執照資料上所記載之基地地號為準。㈡如土地所有權人無法檢送前述房屋建築資料時，以檢送之地政機關所核發之建物勘測結果或建物勘測成果表謄本上所記載之基地地號為準.....』......。」，查系爭土地經被告派員實地勘查，舊屋已拆除改建，且賴厝廍段一六九之六地號並非原有建築改良物之基地坐落，致無法認定該地號是否為自用住宅用地，揆諸上揭財政部函釋，原告對於賴厝廍段一六九之六地號主張適用自用住宅優惠稅率，自須負舉證責任，原告未能舉證，即不能認定為真實為由，駁回其訴願及再訴願。原告亦不服提起行政訴訟主張：因台中市○○路○○○號國民住宅是由大雅路凹進去的裏地，同所一六九之六地號外側圍牆有門出入口的住宅，同所一六九之六號外側圍牆無許可建照搭建附屬建築，是農家、種田、割稻、主要活動空間，素來領肥料分期施肥，農具交通工具都是容納在此，甚至殘餘飯菜養雞鴨都在這裡，又父母生日拜天公，每年三月十五日迎大道公門口拜拜，宴客時排桌都排在一六九之六地號，圍牆內用餐，因搭建簡陋又圍牆留門的農家，難怪被告才會容易搞錯，去勘查同地址不同位置的味珍香快餐店課徵原告之土地增值稅。另建築法有建蔽率限制住宅區百分之六十，商業區百分之八十可建築，賴厝廍段一六九、一六九之十八號約二十坪土地起造二十坪建地，也需要鄰地一六九之六地號空地比例，否則領不到建照，因大雅路一九三號住宅四寸共同壁也有占用鄰地一六九之六號土地，復查人員也勘查過現場，因原告民是農會會員，二十年前養牛一頭，又養豬兩隻，也是容納在賴厝廍段一六九之六號圍牆內，農家住宅外真的需要活動空間如儲藏肥料、農藥、稻穀、農具、交通工具等云云，然查：原告出售台中市○○○段一六九、一六九之一八、一六九之六地號土地前，設籍於台中市○○路○○○號房屋（建號為七九號），依建物登記謄本登載坐落基地之地號為賴厝廍段一六九號，至一六九之一八地號土地則係七十年八月十七日自一六九地號土地分割而增加之地號，因此賴厝段一六九地號及一六九之一八地號土地得適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，然一六九之六地號土地，既非屬七九建號建物（門牌號碼為台中市○○路○○○號）之基地坐落，顯無法認定該地號土地係自用住宅用地。又原告無法提示前開房屋建築執照、使用執照、建物勘測結果或建物勘測成果表謄本等資料，無法得知建號七九房屋是否占用一六九之六地號之土地，為兩造所不爭執，經被告向台中市中政地政事務所函請查明台中市○區○○○段一六九之六地號土地是否分割自同段一六九地號，若係分割自該地號，係何時分割，台中市中政地政事務所僅將該台中市○區○○○段一六九及一六九之六地號舊登記簿謄本影本五張送被告參考，並未直接答覆，（見本院卷第七十八頁至第一一一頁，台中市中正地政事務所九十一年五月二十四日中正地所一字第０九一０００六五０號函及土地登記簿謄本），而原告向台中市中正地政事務所請求說明有關台中市○○○段一六九之六地號舊登記簿謄本標示部其他登記事項欄記載之疑義時，台中市中正地政事務所於九十一年五月三十一日中正所一字第０九一００一００六七號函覆原告稱：「經查本市○○○段一六九之六地號，人工登記簿謄本標示部其他登記事項欄記載之『因分割由二四八地號`轉載』並非由該段二四八地號轉載，應為『因分割由二四八登記號數轉載』此可由六十三年以前之舊登記簿謄本佐證。復依據八十一年台灣省政府地政處編印之『地籍資料電子處理工作手冊』規定，登記簿及影本清理有關土地標示部各欄皆保留最後一次登記次序之資料。基此，本所電子資料概以有效部分轉載，應無違誤，茲因人工登記簿已截止記載，依規無法辦理更正，併此說明，若台端對所請仍有疑問，請逕向本所申請六十三年以前之舊登記簿謄本查對」（見本院卷第一一二頁），而經原告申請該六十三年以前之土地登記簿謄本（見本院卷第六十五十九頁至第六十八頁、第一二二頁至第一二五頁）並傳訊證人及台中市中正地政事務所人員丙○○及丁○○證稱：「一六九之六地號是一六九地號土地分割出來（證人丙○○）、「轉載時有發生錯誤，賴先生有來函申請，我們有答覆」（證人丁○○）、「本筆確實是由一六九地號分割出來」（證人丙○○及丁○○），而一六九之六地號土地既是從一六九地號分割而來，該一六九地號為台中市○○路○○○號（建號七十九號）之基地，自得適用自用住宅用地稅率而予以課徵土地增值稅，而被告亦已予以改按自用住宅稅率，原告並已以此核定之土地增值稅繳款書繳納，為原告所自承（見本院卷第一四一頁，原告所提之補充理由狀），則被告已將其原處分（復查決定）變更為如原告所欲請求者，原告起訴請求判決撤銷原處分（復查決定）、訴願及再訴願決定，改按自用住宅稅率就台中市○區○○○段一六九之六地號自用住宅用地課徵土地增值稅，即無必要，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，其變更、追加之訴為不合法，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年十月三日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法官王茂修
法官許金釵法官莊金昌右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中華民國九十一年十月三日
法院書記官林宜萱