裁判字號：臺灣臺東地方法院98年審訴字第50號刑事判決
裁判日期：民國98年08月17日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣臺東地方法院刑事判決98年度審訴字第50號公訴人臺灣臺東地方法院檢察署檢察官被告甲○○
（另案於臺灣臺東監獄泰源分監執行）上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（97年度偵字第2408號），本院判決如下：
主文甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑壹年貳月，減為有期徒刑柒月。
犯罪事實
一、甲○○可預見將其身份證件提供他人使用，可能遭人用於不法用途，仍不違背其本意，與 張富幃 （原名 張耀仁 ，業據台灣高雄地方法院另案以98年度重訴字第6號判決確定）於民國93年3月下旬某日，以每月新台幣（下同）1萬5千元之代價，共同基於填載不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，先由甲○○提供身分證件，於93年4月22日起擔任虛設於高雄市○○區○○街○○號2樓易精進企業有限公司（下稱易精進公司）登記名義上之負責人，為公司法、商業會計法所規定之公司負責人及商業負責人，以製作會計憑證為其附隨業務，為從事業務之人，明知易精進公司與如附表
1、2所示之營業人並無實際之業務往來，自93年4月間起至93年8月間止，由甲○○、張富幃向如附表1所示之營業人取得不實之統一發票共19張，金額合計68,868,685元（虛設之易精進公司因無營業事實，本身無逃漏營業稅之問題），並於同期間，連續填製不實之統一發票共70張，金額合計為69,053,504元，交予如附表2所示之營業人作為進項憑證使用，供如附表2所示之營業人持以向稅捐機關申報扣抵營業稅，而幫助如附表2所示之營業人逃漏營業稅合計3,452,678元（如扣除營業人為虛設行號部分，合計幫助逃漏營業稅為779,345元），足以生損害於稅捐稽徵機關對於核課稅捐之正確性及課稅之公平性。甲○○則因此向張富幃取得2月即30,000元之報酬。
二、案經財政部臺灣省南區國稅局臺南市分局移送臺灣臺南地方法院檢察署呈請臺灣高等法院檢察署令轉臺灣桃園地方法院檢察署再呈請臺灣高等法院檢察署令轉臺灣臺東地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、據以論罪之證據：
㈠、被告甲○○於偵查及本院準備程序及審理中之自白。
㈡、證人張富幃於98年2月3日臺灣臺東地方法院檢察署檢察官偵查中之證述。
㈢、財政部臺灣省南區國稅局臺南市分局易精進公司涉嫌虛設行號分析表、易精進公司設立登記資料、稅籍資料、營業稅年度資料查詢（進項來源明細、銷項去路明細）、營業人銷售額及稅額申報書、專案申請調檔統一發票查核名冊及清單、營業人設立登記查簽表、財政部高雄市國稅局新開業營業人訪問卡、易精進公司開戶資料（彰化商業銀行博愛分行）、財政部臺灣省南區國稅局98年4月23日南區國稅審四字第0980046027號函暨所附易精進公司涉嫌開立不實統一發票明細表。
二、論罪與量刑：
㈠、被告行為後，刑法業於94年2月2日修正公布部分條文，並自95年7月1日施行。依修正後刑法第2條第1項規定：「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律。」，此條規定與刑法第一條罪刑法定主義契合，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據，是刑法第2條本身雖經修正，尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2條，以決定適用之刑罰法律。而刑法第11條關於本法總則對於其他刑罰法規之適用規定，由原條文：「本法總則於其他法令有刑罰之規定者，亦適用之。但其他法令有特別規定者，不在此限」，增訂與修正文字為：「本法總則於其他法『律』有刑罰『或保安處分』之規定者，亦適用之。但其他法律有特別規定者，不在此限。」，是關於本條之增訂，無關犯罪行為可罰性要件之變更，亦應適用裁判時之新法，均合先敘明。又本次修正涵蓋之範圍甚廣，故比較新舊法時，應就罪刑有關之共犯、牽連犯、連續犯、有無累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較，復有最高法院95年5月23日95年第8次刑事庭會議決議可資參照。查：
１、刑法第33條第5款由「主刑之種類如左：．．．五、罰金：1元（銀元）以上。」，修正為：「主刑之種類如下：．．．五、罰金，新臺幣1千元以上，以百元計算之」。依修正後刑法第33條第5款規定，被告所違反之商業會計法所定罰金刑方面最低應罰新臺幣1千元。顯較修正前為高，以被告行為時關於罰金刑量刑之規定對被告較為有利。
２、共同正犯修正前刑法第28條規定：「二人以上共同『實施』犯罪之行為者，皆為共同正犯」，上訴人行為後，新法修正為：「二人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為共同正犯」；將舊法之「實施」修正為「實行」。原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後僅共同「實行」犯罪行為始成立共同正犯，是新法共同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯，新舊法就共同正犯之範圍既因此而有所變動，自屬犯罪後法律有變更（最高法院97年度臺上字第1622號判決意旨參照）。本件被告屬實行行為之共同正犯，經比較修正前、後之規定，對被告而言並無較不利。
３、連續犯方面，被告之犯行，均在本次刑法修正施行前，應全部予以比較定適用。而現行刑法已刪除第56條連續犯之規定，亦即若行為人以概括犯意犯數個構成要件相同之罪名，除符合接續、集合等法律上一行為之要件外，修正前僅論以一罪而加重其刑至2分之1，現行規定則須就各個行為分論併罰，經比較新舊法，自以修正前條文有利於被告。
４、又，刑法第55條由「一行為而觸犯數罪名，或犯一罪而其方法或結果之行為犯他罪名者，從一重處斷。」，修正為「一行為而觸犯數罪名者，從一重處斷。但不得科以較輕罪名所定最輕本刑以下之刑。」，就刪除牽連犯規定方面，因被告所犯違反商業會計法、稅捐稽徵法二罪間，有方法、目的之牽連關係，而該二犯行，均在新法施行前，應依現行刑法第2條第1項比較。而經比較後，修正前適用牽連犯規定僅從一重處斷，刪除後則須併罰，以修正前規定較有利被告。
５、商業會計法於95年5月24日修正公布，同日施行，其中第71條，修正前為：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。」，修正後則為：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。」，罰金刑部分，由新臺幣15萬元提高至新臺幣60萬元，自以修正前規定有利於被告。
至於商業會計法第71條乃規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員．．．」，是屬因身分關係成立之罪。而前述張富幃雖無該特定關係，而係與被告共同實行，是據上論斷欄應引用刑法第31條第1項規定，但此與被告之論罪科刑無涉。故雖刑法第31條第1項修正前後有實質罪刑變更（增加「得減輕其刑」之但書規定），仍無庸比較，附此敘明。
６、罰金刑加重部分：罰金刑之加重，依修正後刑法第67條規定，其最高度及最低度同加重之，較修正前刑法第68條所定，僅加重其最高度，較不利於被告。
７、據上，就上開各項條件綜其全部比較結果，均以修正前條文對被告有利，自應依刑法第2條第一項前段規定，適用有利於其之修正前規定以為論處。
㈡、按統一發票乃證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，屬商業會計法第15條所指之商業會計憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決要旨參照)。
被告係易精進公司之登記負責人，自屬商業會計法第4條所稱之商業負責人，其上開所為，係犯修正前商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證【該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，自應優先適用，無再論以刑法第215條業務上登載不實文書罪】、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。上開被告與張富幃之間，就上開犯行，有犯意聯絡及行為分擔。被告等人先後多次填製不實會計憑證罪、幫助逃漏稅捐罪之犯行，均時間緊接，所犯構成要件均相同，顯均係基於概括之犯意反覆所為，應各依廢止前刑法第56條連續犯之規定，以一罪論，並加重其刑。又被告等人所犯上開2罪間，有方法、結果之牽連犯關係，應依廢止前刑法第55條之規定，從一重之連續填製不實會計憑證罪論處。
㈢、科刑：爰審酌被告之素行、智識程度、犯罪動機、目的與手段、犯罪所生危害、參與犯行程度、犯後坦認犯行之態度等一切情狀，量處如主文所示之刑。又被告前開犯罪時間係於96年4月24日以前，且合於減刑條件，應依中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款，減刑如主文所示。
據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段、第310條之2、第454條，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第2條第1項前段、修正前刑法第28條、廢止前刑法第56條、第55條後段，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條，判決如主文。
本案經檢察官乙○○到庭執行職務。
中華民國98年8月17日
刑事第二庭法官李水源以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後10日內向本院提出上訴書狀；上訴書狀應敘述具體理由。未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）。「切勿逕送上級法院」。
書記官陳憶萱中華民國98年8月17日附錄論罪科刑法條全文：
95年5月24日修正公布業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處
1萬元以上5萬元以下罰鍰。附表一（金額單位：元）：
┌──┬──────────┬───┬──────┬──────┐│編號│營業人名稱│統一發│銷售額│稅額││││票張數│││├──┼──────────┼───┼──────┼──────┤│1│瀧凱營造工程有限公司│1│126,400│6,320│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┤│2│紀盈企業有限公司│18│68,742,285│3,437,115│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┤││合計│19│68,868,685│3,443,435│└──┴──────────┴───┴──────┴──────┘附表2（金額單位：元）：
┌──┬──────────┬───┬──────┬──────┬──────┐│編號│營業人名稱│統一發│銷售額│稅額│稅籍資料││││票張數││││├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│1│弘州營造工程有限公司│1│217,622│10,881│營業中│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│2│拓原營造工程有限公司│6│5,002,315│250,116│已通報主管機│││││││關撤銷登記│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│3│燕川營造有限公司│3│3,300,000│165,000│虛設行號│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│4│東璋營造有限公司│2│428,900│21,445│營業中│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│5│世盛消防設備檢修有限│1│602,000│30,100│營業中│││公司│││││├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│6│逸通消防水電行│1│122,000│6,100│申請停業│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│7│金川工程有限公司│1│300,000│15,000│申請停業│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│8│安強興業有限公司│13│9,033,235│451,664│虛設行號│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│9│金順勝興業有限公司│1│1,861,112│93,056│虛設行號│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│10│長盈國際資訊有限公司│1│2,041,800│102,090│虛設行號│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│11│環球皇家國際開發股份│1│1,963,572│98,178│虛設行號│││有限公司│││││├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│12│震典環境工程有限公司│9│20,209,687│1,010,485│虛設行號│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│13│城陞工程有限公司│4│6,951,699│347,585│虛設行號│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│14│紀彬企業有限公司│4│2,776,000│138,800│虛設行號│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│15│五京堂土木包工業有限│9│5,006,340│250,317│營業中│││公司│││││├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│16│昱昌科技有限公司│1│514,500│25,725│虛設行號│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│17│銓泰企業有限公司│7│4,815,000│240,750│虛設行號│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│18│允在工程有限公司│2│1,586,000│79,300（起訴│營業中││││││書誤載為│││││││1,586,000）││├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│19│金緯彩色沖印有限公司│1│37,202│1,860│營業中│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│20│永鑫水電工程行│1│1,952,000│97,600│尚有違欠暫緩│││││││撤銷登記│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤│21│和陞砂石行│1│332,520│16,626│已通報主管機│││││││關撤銷登記│├──┼──────────┼───┼──────┼──────┼──────┤││合計│70│69,053,504│3,452,678││└──┴──────────┴───┴──────┴──────┴──────┘