裁判字號：臺北高等行政法院104年訴字第589號判決
裁判日期：民國104年09月03日
裁判案由：虛報進口貨物
臺北高等行政法院判決
104年度訴字第589號104年8月20日辯論終結原告守品企業有限公司代表人 林佩蓉 （董事）訴訟代理人 王瀚興 律師複代理人 余振國 律師被告財政部關務署基隆關代表人 廖超祥 （關務長）訴訟代理人 張巧頻
呂岫凌 上列當事人間虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國104年3月17日台財訴字第10413904790號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告委由宜大報關行於民國102年5月9日向被告報運進口印尼產製變性酒精（DENATUREDALCOHOL）貨物乙批（進口報單號碼：第AA//02/1483/0305號），申報貨名為INDUSTRIALALCOHOLALCOHOLSTRENGTH95%MINDENATU
REDWITHN-HEXANE0.45%MIN，單價CFRUSD940/TNE，計51.2公噸（TNE），稅則號別為第2207.20.90號其他已變性之乙醇（酒精）及酒精，任何酒精強度者，稅率20%，報單申請審驗方式欄填列代碼8，未申報菸酒稅率及稅額，電腦核定以C3（貨物查驗）方式通關。被告取樣送請財政部准予備查之進出口貨物送往外界化驗鑑定權威機構清表所列臺灣檢驗科技股份有限公司（下稱臺檢科技公司）化驗結果，以上開來貨所添加之變性劑（正己烷N-HEXANE）不符行為時未變性酒精管理辦法第11條第1項附表（即酒精變性劑標準表，下稱酒精變性劑標準表）規定，依同條第2項規定，應視為未變性酒精，且依菸酒稅法第8條第6款規定，應徵收菸酒稅每公升新臺幣（下同）15元，爰更改貨名為INDUSTRI
ALALCOHOLALCOHOLSTRENGTH95%MINWITHN-HEXANE＜
0.35%，改列稅則號別第2207.10.90號其他未變性之乙醇（酒精），酒精強度（以容積計）超過90%者，稅率20%，被告認原告自國外進口酒品，虛報貨物名稱且未申報繳納菸酒稅，逃漏稅款之違章成立，以103年3月26日103年第00000000號處分書（下稱原處分），依菸酒稅法第19條第3款及加值及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第
7款規定，並參據財政部關務署調查稽核組（下稱調查稽核組）簽復查價結果（依原申報價格核估完稅價格），按所漏菸酒稅額768,000元(15元51,200公升)處1倍之罰鍰計768,000元，按所漏營業稅額38,400元處1.5倍之罰鍰計57,600元（關稅漏稅額為0元，未依海關緝私條例第37條第1項處罰，另原告聲明放棄上開來貨，未補徵稅費)。原告不服，申請復查，以上開貨物第一次取樣12件，由被告自行初步化驗結果，有6件符合酒精變性劑標準表規定，推算上開來貨應有960公升（51,200公升3206）符合行為時酒精變性劑標準表規定，乃予扣除，被告以103年10月29日基普業一字第1031009793號函（下稱復查決定）重行核算所漏菸酒稅額753,600元【15元（51,200公升－960公升）】、營業稅額37,680元分別處以1倍及1.5倍之罰鍰計753,60
0元及56,520元。原告仍未甘服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張略以：㈠依最高行政法院101年度判字第686號判決意旨，行政罰法
之依據與變更，不限於處罰規定，亦包含事實認定，是本案事實認定視為未變性酒精之行政規則既有所變更，仍屬稅捐稽徵法第48條之3適用範圍，於行政爭訟中仍應適用有利於原告之新規定。
㈡依財政部國庫署103年5月16日修正發布之未變性酒精管理
辦法（下稱103年5月16日管理辦法）第11條反面解釋，原告業已取得相關同意或證明文件，上開貨物如非供製酒之用，則仍得進口；另依同辦法第17條規定，報表填寫不實者，行政機關須諭令受處分人補正，並非可以直接禁止進口。
㈢參照最高行政法院98年度判字第750號及臺北高等行政法院
98年度訴字第1156號判決意旨，本案應優先適用稅捐稽徵法第48條之3之從新從輕原則，而非行政罰法第5條之規定，復依財政部85年8月2日台財稅第000000000號函釋意旨，本案尚屬裁罰未確定之案件，自有適用103年5月16日管理辦法，原處分未慮及裁處時應適用之法律，已屬違法，應予撤銷。
㈣本案原告業於申請審驗方式填報8，已與稅務違章案件減免
處罰標準第12條第2項但書規定相符，應予免罰，然原處分予以處罰，容有違法之處。
㈤觀諸103年5月16日管理辦法第11條之修正草案說明，舊有
視為未變性之規定本即易生爭議，不能僅以添加不足作為依據，是修正後之103年5月16日管理辦法自會影響原處分適法性。
㈥依實到貨物與原申報或輸出入規定不符案件處理要點第4點
及103年5月16日管理辦法第11條修正說明，原告無法就上開貨物補正相關文件時，被告應對原告做出限期退運之處分，被告捨此不由，徒令原告付出鉅額倉儲成本，原處分於此有違法之處等等情。
並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（即復查決定）。
三、被告則以：㈠原告於102年5月9日報運進口上開貨物，共計320桶，平
均分裝於四只貨櫃，被告會同原告委任之報關業者就每只貨櫃隨機開驗及取樣3件，共計12件，初步化驗結果，其中6件貨樣添加之變性劑未達標準，原告不服該化驗結果，於10
2年5月21日申請重新取樣送第三公正單位化驗，被告乃於
102年5月30日再次會同報關業者，重新擇取貨樣計12件，送請臺檢科技公司化驗結果，其正己烷含量在0.159～0.252%範圍（即1,000公升酒精，正己烷含量在1.59～2.52公斤），均未符合行為時酒精變性劑標準表規定（即1,000公升酒精，以95%濃度計算所加入之變性劑正己烷達3.5公斤以上），依行為時未變性酒精管理辦法第11條第2項規定，應視為未變性酒精，復依菸酒稅法第8條第6款規定，應徵收菸酒稅每公升15元；又被告因原告於102年7月8日具文放棄上開貨物，未表明認同前揭化驗結果，乃於同年月17日函詢原告如有不服，得於文到7日內再申請送外化驗或提出明確妥適做法，否則將以前揭權威機構之化驗結果，做為最終認定標準等語。惟原告逾期未回應，被告乃依進出口貨物查驗準則第13條第1項規定，認定前揭化驗結果足以推斷上開貨物之真正內容，而無全部查驗之必要，此有報關人於報單背面簽認查驗結果可稽。準此，原告涉虛報貨物名稱，逃漏稅費之違章情事，至臻明確。
㈡次按貨物進口人對於進口貨物（報單）負有誠實申報之義務
，應注意報單上各事項之申報是否正確；又海關緝私條例第37條所稱虛報係指原申報與實際進口貨物現狀為認定憑據，當原申報與實際來貨不符時，即有違反誠實申報之作為義務，構成虛報（改制前行政法院80年度判字第1160號判決意旨參照）。又海關緝私條例第37條所定罰鍰，係行政罰，並未排除行政罰法法定處罰過失之明文，此觀司法院釋字第521號解釋：「依海關緝私條例第36條、第37條規定之處罰，仍應以行為人之故意或過失為其責任條件，本院釋字第275號解釋應予以適用。」即明，故無論行為人係故意或過失違反該條例，皆受該條例之規範（改制前行政法院83年度判字第2784號判決意旨亦採相同見解）。易言之，進口貨物係採申報及查驗制度，並課以進口人誠實申報所運貨物名稱、數量、重量、品質、規格、價值及產地等義務，如有虛報情事致違反海關緝私條例者，即有違反誠實申報之作為義務。揆諸國際貿易實務，原告既為專業進口商，其依法負有據實申報進口貨物內容之義務，對於貿易標的物之內容，自應以審慎合理方式向國外出口商確認。況且原告從事酒類輸入業等行業多年，對進口上開貨物所應注意之事項及規定應甚熟稔，且依法負有據實申報進口貨物內容之義務，對於進口貨物之內容，自應以審慎合理方式向國外出口商確認，就出口商對變性劑添加是否充足等之情事，理應於進口此等貨物時有預見，而預先採取相關措施防免此等情形發生或加強主動查明確認，再據以誠實申報，倘有不明，並得依海關管理貨櫃集散站辦法第7條第9款規定：「存站之進口、出口或轉運國內其他口岸貨物，如需公證、抽取貨樣、看樣或進行必要之維護者，貨主應向海關請領准單……」於上開貨物進倉後、報關前，申請看樣查證，以明實到貨物狀況，再予申報，俾盡其據實申報之義務。原告於貿易過程中既疏於向國外廠商主動聯繫查證亦未主動查明確認，自難謂已盡注意之義務，則其怠忽注意，致進口貨物名稱不符，縱非故意，亦有過失，即有違反誠實申報之作為義務，依前開說明，已構成海關緝私條例第37條所稱虛報，依行政罰法第7條第1項規定，自不得免罰。再者，原告本身為進口人，竟怠忽注意，致進口貨物名稱不符，違反誠實申報之作為義務，應屬可歸責原告之事由，從而，被告審酌原告之違章情節，於法定裁量範圍內加以裁罰，於法尚無不合。
㈢原告主張本案屬未確定案件，應適用稅捐稽徵法第48條之3
及103年5月16日管理辦法之規定。惟按稅捐稽徵法第48條之3從新從輕原則，僅適用於違反作為或不作為義務而裁處之行政罰，如罰鍰金額或倍數修正等情形，尚不及於除此之外之事項。課徵本稅有關之法律規定或漏稅額之計算等，雖於行為後法律經修正，本稅及據以科處之行政罰所涉及之漏稅額計算，如免稅額、扣除額、稅率等，均適用行為時法律（最高行政法院100年度判字第2024號判決意旨參照）。亦即，依法律適用不溯及既往原則及租稅法律主義，有關租稅主體、租稅客體、稅基及稅率等租稅構成要件，應依行為時之法律或法律明確授權之命令定之（最高行政法院99年度判字第665號判決意旨參照）。從而，關於上開貨物本稅之課徵及據以科處之行政罰所涉漏稅額之計算，自應適用原告報運進口時（即102年5月9日）之相關規定，即未符合101年11月22日修正發布之未變性酒精管理辦法第11條附表者，依同條第2項規定，視為未變性酒精，而屬菸酒稅法第2條第3款所稱之酒，依同法第8條第6款規定，應予課稅。至本案據以處罰之菸酒稅法第19條第3款及營業稅法第51條第
1項第7款規定，自原告發生逃漏稅費事實行為（即102年
5月9日報運進口時）後並未變更，當無適用稅捐稽徵法第48條之3規定之情事，原告所訴，核無足採。
㈣原告又主張本案符合稅務違章案件減免處罰標準第12條第2
項但書，應予免罰云云，惟按「依菸酒稅法第19條第6款規定應處罰鍰案件，因短報或漏報進口應稅數量，致短報或漏報菸酒稅額及菸品健康福利捐，而申報進口時依規定檢附之相關文件並無錯誤者，按補徵金額處0.5倍之罰鍰。但報關人主動向海關申報以文件審核或貨物查驗通關方式進口菸酒之案件，免予處罰。」為稅務違章案件減免處罰標準第12條第2項所明定。查本案非屬依菸酒稅法第19條第6款規定應處罰鍰案件，與前開稅務違章案件減免處罰標準第12條第2項本文規定不符，自無同條項但書免罰規定之適用，原告所訴，容有誤解。
㈤原告另主張被告未做出限期退運之處分，有違法之處。查原
告於93年10月11日領得營業項目包括未變性酒精之菸酒進口業許可執照（見原處分卷1附件24），且上開貨物係以變性酒精之名義報運進口，於進口時尚無須申請衛生查驗，與行為時菸酒管理法施行細則第5條第1項第1、6款定義之私酒未合（財政部國庫署99年4月23日台庫五字第0990302944
0號函釋意旨參照），上開貨物非屬菸酒管理法之私酒，非同法第53條規定應予沒入或沒收之物品，惟上開貨物因輸出入規定之限制不得進口，應依關稅法第96條第1項規定，由海關責令納稅義務人限期辦理退運；如納稅義務人以書面聲明放棄或未依限辦理退運，海關得將其貨物變賣，所得價款，於扣除應納關稅及必要費用後，如有餘款，應繳歸國庫。查原告分於102年7月2日、8日提出退運申請書、放棄申請書，嗣於同年月19日以102品字第1020719號函表示其已於102年7月8日放棄此貨等語，復於102年8月8日出具放棄同意書，足徵原告放棄上開貨物之意思甚明，被告自無須再為限期退運之處分，該貨物業經被告102年9月26日標售在案，是原告所訴，要無足採。至原告主張其已取得相關同意或證明文件，依103年5月16日管理辦法之規定，上開貨物若非供製酒用，則仍可報運進口，且行政機關須通知其補正，非可直接禁止其進口，核與原處分無涉。
㈥上開貨物經查驗結果，所添加之變性劑含量未符合行為時酒
精變性劑標準表之規定，依行為時未變性酒精管理辦法第11條第2項規定，應視為未變性酒精，則參據調查稽核組簽復查價結果，以上開貨物重量51.2公噸（即51,200公斤），按濃度95%酒精，於攝氏25度下，比重約為0.8，換算容量應為64,000公升（51,200公斤酒精比重0.8），復依復查決定以第一次取樣查驗有6件符合行為時酒精變性劑標準表規定，基於當事人利益考量，應予減除，推算符合酒精變性劑標準表規定者計1,200公升，計算式：【（51,200公斤32
0桶）6酒精比重0.8】，則未符合規定而涉有虛報貨名者計62,800公升（64,000公升－1,200公升)，按每公升徵收菸酒稅15元，核算所漏菸酒稅額應為942,000元、所漏營業稅額應為47,100元，計算式：｛【核定132,921元（完稅價格1,430,364元＋進口稅286,072元＋菸酒稅942,000元)營業稅稅率5%】－原申報營業稅85,821元｝，均較復查決定所認定逃漏菸酒稅額753,600元、營業稅額37,680元為高；又據以依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於菸酒稅法第19條規定：「一、……二、有第3款及第6款情形之一者，按所漏稅額處1倍之罰鍰。」及關於營業稅法第51條第1項第7款規定：「按所漏稅額處1.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款或同意以足額保證金抵繳者，處
1倍之罰鍰；……」規定，處所漏菸酒稅額1倍之罰鍰計942,000元及處所漏營業稅額1.5倍之罰鍰計70,650元，亦較復查決定變更裁處菸酒稅罰鍰753,600元、營業稅罰鍰56,520元為高，基於行政救濟禁止不利益變更之原則，爰維持原處分等語，資為抗辯。
並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：被告認原告虛報進口貨物名稱，以原處分處原告所漏菸酒稅額1倍之罰鍰753,600元及所漏營業稅額1.5倍之罰鍰56,520元，有無違誤。
五、經查：㈠按「國外輸入之貨物，由海關代徵之稅捐，其徵收及行政救
濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」及「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為稅捐稽徵法第35條之1及第48條之3所明定。
次按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。」「營業稅稅率，除本法另有規定外，最低不得少於5％，最高不得超過10％；……」「進口貨物按關稅完稅價格加計進口稅後之數額，依第10條規定之稅率計算營業稅額。前項貨物如係應徵貨物稅、菸酒稅或菸品健康福利捐之貨物，按前項數額加計貨物稅額、菸酒稅額或菸品健康福利捐金額後計算營業稅額。」及「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、……七、其他有漏稅事實者。」為海關緝私條例第37條第1項及營業稅法第10條、第20條、第51條第1項第7款所規定。再按「本法用詞，定義如下：一、……三、酒：指含酒精成分以容量計算超過0.5%之飲料、其他可供製造或調製上項飲料之未變性酒精及其他製品。……其分類如下：㈠……㈥酒精：凡含酒精成分以容量計算超過90%之未變性酒精。」「酒之課稅項目及應徵稅額如下：：一、……六、酒精：每公升徵收新臺幣15元。」及「納稅義務人有下列逃漏菸酒稅及菸品健康福利捐情形之一者，除補徵菸酒稅及菸品健康福利捐外，按補徵金額處1倍至3倍之罰鍰：一、……三、國外進口之菸酒，未申報繳納菸酒稅及菸品健康福利捐者。」復為菸酒稅法第2條第3款第6目、第8條第6款及第19條第3款所規定。末按「酒精添加變性劑使其變性者，其變性方法應符合酒精變性劑標準表規定。」「酒精變性不符前項規定者，視為未變性。」「中華民國101年11月22日修正之第11條附表，除有另定施行日期外，自發布後6個月施行。」「進出口貨物在人工查驗過程中，經發現有虛報貨物之名稱、數量、品質、規格或其他違法情事時，以全部查驗為原則。但在繼續查驗中，已查驗部分足以推斷整批貨物之真實內容者，得免予繼續查驗。」及「驗貨關員應依分類估價單位或派驗報單主管人員在有關進、出口報單上之批註提取貨樣。取樣時，應注意所取樣品確能代表該批貨物之一般品質、規格及等級……驗貨關員取樣後，應當場會同查驗之貨主或其報關人或倉庫管理人，於有關報單背面簽認本件樣品係經會同海關人員自本報單所報貨物中抽取無訛之事實。」分別為行為時未變性酒精管理辦法第11條第1項、第2項、第19條第
3項及進出口貨物查驗準則第13條第1項及進出口貨物查驗注意事項第33點第1項所規定。
㈡上開事實概要欄所述之事實，有進口報單（第AA//02/1483/
0305號）、基隆關稅局第0000000號化驗報告、基隆關第0000000號化驗報告、原處分、復查決定及訴願決定等影本附於原處分卷可稽，自堪認為真正。
㈢本件原告於102年5月9日報運進口印尼產製之變性酒精乙
批（進口報單號碼：第AA//02/1483/0305號），申報貨名為INDUSTRIALALCOHOLALCOHOLSTRENGTH95%MINDENATURE
DWITHN-HEXANE0.45%MIN，重量計51.2公噸（TNE），分裝於4只貨櫃計320桶，被告會同原告委任之報關業者，第1次取樣12件，自行初步化驗結果，其中6件貨樣添加之變性劑未達行為時酒精變性劑標準表規定之標準（即1,000公升酒精，以95%度計算所加入之變性劑正己烷達3.5公斤以上），經原告於102年5月21日具文申請略以：「本公司進口INDUSTRIALALCOHOLALCOHOLSTRENGTH95%MINDENATUREDWITHN-HEXANE0.45%MIN規格4301乙批，報單號碼：AA/02/1483/0305，……因貨物出口前每桶皆添加固定數量的變性劑，且國外已化驗過皆符合標準……，故申請重新取樣送第三公正單位化驗。」等語，乃再會同原告委任之報關業者第2次取樣，送請財政部准予備查之進出口貨物送往外界化驗鑑定權威機構清表所列權威機構即臺檢科技公司化驗，經鑑定結果，檢出正己烷含量在0.159～0.252%範圍（即1,000公升酒精，正己烷含量在1.59～2.52公斤），均未符合行為時酒精變性劑標準表之規定（即1,000公升酒精，以95%度計算所加入之變性劑正己烷達3.5公斤以上），依行為時未變性酒精管理辦法第11條第2項規定，應視為未變性酒精，依菸酒稅法第8條第6款規定，按每公升徵收15元菸酒稅，有進口報單、化驗報告及案關查核資料附案可稽，又被告以原告於102年7月8日具文放棄系爭來貨，並未表明認同前述化驗結果，於102年7月17日以基普業一字第1021021504號函知原告如有不服，得於文到7日內再申請送外化驗或提出明確妥適做法或承諾，否則將以前述臺檢公司之化驗結果，做為最終認定標準等語。原告逾期未回應，被告乃依進出口貨物查驗準則第13條第1項規定，認臺檢公司化驗足以推斷系爭貨物之真正內容，且原告委任之報關業者亦於進口報單背面簽認查驗結果，爰變更貨名為INDUSTRIALALCOHOLALCOHOLSTRENGTH95%MINWITHN-HEXANE＜0.35%，改列稅則號別第2207.10.90號其他未變性之乙醇（酒精），酒精強度（以容積計）超過90%者，審認原告構成自國外進口酒品，虛報貨物名稱，且未申報菸酒稅率及稅額，逃漏稅款之違章，洵屬有據。
㈣原告主張本件係未確定案件，應適用稅捐稽徵法第48條之3
及103年5月16日修正公布之未變性酒精管理辦法第11條、第17條規定乙節，按適用法令之原則為實體從舊，程序從新，是包括租稅主體、租稅客體、稅率等課稅構成要件，均應適用行為時法律（令）。準此，系爭來貨是否屬變性酒精，即應依原告報運進口時（102年5月9日）適用之101年11月22日公布修正之未變性酒精管理辦法第19條第3項：「中華民國101年11月22日修正之第11條附表，除有另定施行日期外，自發布後6個月施行。」規定(該次修正之附表施行日期為102年5月22日)，按該次修正前之酒精變性劑標準表規定，予以判斷認定。至本件裁罰法據為菸酒稅法第19條第3款及營業稅法第51條第1項第7款，自訴願人102年5月9日報運進口系爭來貨，迄今並未變更，自無所訴稅捐稽徵法第48條之3從新從輕原則適用之餘地，原告之主張，容有誤解。
㈤次按貨物進口人對於進口貨物（報單）負有誠實申報之義務
，應注意報單上各事項之申報是否正確；又海關緝私條例第37條所稱虛報係指原申報與實際進口貨物現狀為認定憑據，當原申報與實際來貨不符時，即有違反誠實申報之作為義務，構成虛報。又海關緝私條例第37條所定罰鍰，係行政罰，並未排除行政罰法法定處罰過失之明文。故無論行為人係故意或過失違反該條例，皆受該條例之規範。易言之，進口貨物係採申報及查驗制度，並課以進口人誠實申報所運貨物名稱、數量、重量、品質、規格、價值及產地等義務，如有虛報情事致違反海關緝私條例者，即有違反誠實申報之作為義務。揆諸國際貿易實務，原告既為專業進口商，其依法負有據實申報進口貨物內容之義務，對於貿易標的物之內容，自應以審慎合理方式向國外出口商確認。況且原告從事酒類輸入業等行業多年，對進口上開貨物所應注意之事項及規定應甚熟稔，且依法負有據實申報進口貨物內容之義務，對於進口貨物之內容，自應以審慎合理方式向國外出口商確認，就出口商對變性劑添加是否充足等之情事，理應於進口此等貨物時有預見，而預先採取相關措施防免此等情形發生或加強主動查明確認，再據以誠實申報，倘有不明，並得依海關管理貨櫃集散站辦法第7條第9款規定：「存站之進口、出口或轉運國內其他口岸貨物，如需公證、抽取貨樣、看樣或進行必要之維護者，貨主應向海關請領准單……」於上開貨物進倉後、報關前，申請看樣查證，以明實到貨物狀況，再予申報，俾盡其據實申報之義務。原告於貿易過程中既疏於向國外廠商主動聯繫查證亦未主動查明確認，自難謂已盡注意之義務，則其怠忽注意，致進口貨物名稱不符，雖不能證明其有故意，亦足認為有過失，即有違反誠實申報之作為義務，依前開說明，已構成海關緝私條例第37條所稱虛報，依行政罰法第7條第1項規定，自不得免罰。再者，原告本身為進口人，竟怠忽注意，致進口貨物名稱不符，違反誠實申報之作為義務，應屬可歸責原告之事由，從而，被告審酌原告之違章情節，於法定裁量範圍內加以裁罰，於法尚無不合。㈥原告又主張本案符合稅務違章案件減免處罰標準第12條第2
項但書，應予免罰云云。惟按「依菸酒稅法第19條第6款規定應處罰鍰案件，因短報或漏報進口應稅數量，致短報或漏報菸酒稅額及菸品健康福利捐，而申報進口時依規定檢附之相關文件並無錯誤者，按補徵金額處0.5倍之罰鍰。但報關人主動向海關申報以文件審核或貨物查驗通關方式進口菸酒之案件，免予處罰。」為稅務違章案件減免處罰標準第12條第2項所明定。本件非屬依菸酒稅法第19條第6款規定應處罰鍰案件，與前開稅務違章案件減免處罰標準第12條第2項本文規定不符，自無同條項但書免罰規定之適用。原告之主張，為不可採。
㈦原告又主張被告未做出限期退運之處分，有違法之處云云。
查原告於93年10月11日領得營業項目包括未變性酒精之菸酒進口業許可執照（見原處分卷1附件24），且上開貨物係以變性酒精之名義報運進口，於進口時尚無須申請衛生查驗，與行為時菸酒管理法施行細則第5條第1項第1、6款定義之私酒未合，上開貨物非屬菸酒管理法之私酒，非同法第53條規定應予沒入或沒收之物品，惟上開貨物因輸出入規定之限制不得進口，應依關稅法第96條第1項規定，由海關責令納稅義務人限期辦理退運；如納稅義務人以書面聲明放棄或未依限辦理退運，海關得將其貨物變賣，所得價款，於扣除應納關稅及必要費用後，如有餘款，應繳歸國庫。原告於10
2年7月2日、8日提出退運申請書、放棄申請書，嗣於同年月19日以102品字第1020719號函表示其已於102年7月
8日放棄此貨等語，復於102年8月8日出具放棄同意書，足徵原告放棄上開貨物之意思甚明，被告自無須再為限期退運之處分，該貨物業經被告102年9月26日標售在案，原告此項主張，亦非可採。至原告主張其已取得相關同意或證明文件，依103年5月16日管理辦法之規定，上開貨物若非供製酒用，則仍可報運進口，且行政機關須通知其補正，非可直接禁止其進口，核與原處分無涉。
㈧上開貨物經查驗結果，所添加之變性劑含量未符合行為時酒
精變性劑標準表之規定，依行為時未變性酒精管理辦法第11條第2項規定，應視為未變性酒精，則參據調查稽核組簽復查價結果，以上開貨物重量51.2公噸（即51,200公斤），按濃度95%酒精，於攝氏25度下，比重約為0.8，換算容量應為64,000公升（51,200公斤酒精比重0.8），復依復查決定以第一次取樣查驗有6件符合行為時酒精變性劑標準表規定，基於當事人利益考量，應予減除，推算符合酒精變性劑標準表規定者計1,200公升，計算式：【（51,200公斤32
0桶）6酒精比重0.8】，則未符合規定而涉有虛報貨名者計62,800公升（64,000公升－1,200公升)，按每公升徵收菸酒稅15元，核算所漏菸酒稅額應為942,000元、所漏營業稅額應為47,100元，計算式：｛【核定132,921元（完稅價格1,430,364元＋進口稅286,072元＋菸酒稅942,000元)營業稅稅率5%】－原申報營業稅85,821元｝，均較復查決定所認定逃漏菸酒稅額753,600元、營業稅額37,680元為高。又被告依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於菸酒稅法第19條規定：「一、……二、有第3款及第6款情形之一者，按所漏稅額處1倍之罰鍰。」及關於營業稅法第51條第1項第7款規定：「按所漏稅額處1.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款或同意以足額保證金抵繳者，處
1倍之罰鍰；……」規定，處所漏菸酒稅額1倍之罰鍰計942,000元及處所漏營業稅額1.5倍之罰鍰計70,650元，亦較復查決定變更裁處菸酒稅罰鍰753,600元、營業稅罰鍰56,520元為高，基於行政救濟禁止不利益變更之原則，仍應予以維持。
㈨綜上所述，原告之主張，為不可採。從而，被告所為處分，
並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國104年9月3日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法官黃本仁
法官洪遠亮法官徐瑞晃
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國104年9月3日
書記官林苑珍