高雄高等行政法院106年度訴字第466號判決

裁判字號：高雄高等行政法院106年訴字第466號判決

裁判日期：民國107年04月25日

裁判案由：特種貨物及勞務稅條例

高雄高等行政法院判決
106年度訴字第466號民國107年4月11日辯論終結原告 榮筱喬 被告財政部高雄國稅局代表人 洪吉山 訴訟代理人 楊家芬 上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，原告不服財政部中華民國106年8月21日台財法字第10613930650號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
壹、程序事項：原告原起訴聲明：「撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）補稅新臺幣（下同）247,500元及罰鍰247,500元。」嗣於民國107年4月11日於本院言詞辯論期日，變更其聲明為：「訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於罰鍰247,500元部分撤銷。」經被告無異議而為本案之言詞辯論，依法視為同意變更，則原告所為訴之變更，核無不合，應予准許。
貳、實體方面：
一、爭訟概要：原告於100年12月9日以買賣原因登記取得高雄市○○區○○路○○○○○號房屋及其坐落基地（下稱系爭房地），嗣於102年3月15日訂約出售，因其持有期間在2年以內，未依規定於訂定銷售契約之次日起30日內報繳特種貨物及勞務稅（下稱特銷稅），經被告查獲，初查以系爭房地總樓層數計4層，其中1樓係供煜晟精密企業有限公司（下稱煜晟公司）營業使用，核定稅額82,500元。嗣被告另查得原告持有期間所有權人與其配偶及未成年直系親屬未辦竣戶籍登記，乃就系爭房地銷售價格3,300,000元，按適用稅率10%，核定應納稅額330,000元，扣除前次已核定應納稅額82,500元，補徵稅額247,500元，並按所漏稅額247,500元處以1倍之罰鍰計247,500元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂就罰鍰部分提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：㈠主張要旨：
1.系爭房地係自用，原告與小孩確實居住於此，因小孩就讀學校學區之故，始將戶籍遷入三民區；又因原告前配偶於102年間因信用不良，請託原告擔任煜晟公司之負責人，並將營業地址登記於系爭房地，嗣因該公司經營困難，且無法向銀行貸款周轉金等原因，不得已才出售系爭房地。原告購入價格2,650,000元，賣出價格3,300,000元，扣除仲介費用、貸款利息及稅金後，並無獲利，並因對法令不熟悉，房屋仲介亦未告知相關規定，實無炒房意圖。
2.系爭房地被告初查以原告未依限申報，應繳納特銷稅，係按系爭房地供營業使用樓層（1層）占實際總樓層數(計4層）之比例計算銷售價格825,000元，原告對此不爭執，並分別於105年4月22日及同年8月12日辦理補申報及繳納稅款。然被告嗣後又對原告所有系爭房地，以戶藉未遷入認定為非自住為由，改依銷售價格3,300,000元，核定應納稅額330,000元，並補徵稅額247,500元，並按所漏稅額247,500元處以1倍之罰鍰，就同一系爭房地，先後為不同之核定處分，誤導原告，讓原告錯失與雄信房屋洽談最佳賠償之方案。被告第一次之核定，顯有未查證清楚即為裁處，造成原告困擾，於此足證原告實無漏報意圖，被告對原告之裁罰即屬不當等情。
㈡聲明：撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於罰鍰247,500元部分。
三、被告答辯及聲明︰㈠答辯要旨：
⒈原告於102年3月15日以總價款3,300,000元出售系爭房地
，持有期間逾1年且在2年以內，又將系爭房地1樓供煜晟公司營業使用，原告卻未依限申報並繳納特銷稅，經被告初查按系爭房地供營業使用樓層(1層)占實際總樓層數(計4層)之比例計算銷售價格825,000元，核定稅額82,500元。嗣被告另查得原告及其未成年直系親屬於銷售系爭房地時(102年3月15日)，均未於該址辦竣戶籍登記，未符合行為時特銷稅條例第5條第1款排除課稅規定之適用，系爭房地應全部核屬同條例第2條第1項規定之特種貨物，依系爭房地銷售價格3,300,000元，按適用稅率10﹪核定稅額330,000元，並扣除前次已核定稅額82,500元，乃補徵稅額247,500元(330,000元-82,500元)。被告曾於105年12月5日以財高國稅鳳銷字第1050249648號函輔導原告，如於裁罰處分核定前已補申報並補繳稅款者，得減輕裁罰倍數，惟原告逾期仍未補申報及補繳稅款，被告乃依補徵稅額247,500元，按所漏稅額247,500元裁處1倍罰鍰247,500元。
⒉原告主張不熟悉不動產交易課稅之法令及房屋仲介未告知
相關事宜，不影響本件屬特銷稅條例應課徵之範圍；再買賣持有期間在2年以內之房地，如未符排除課稅要件，即應起徵，不以獲利為必要，原告所稱各節顯有誤解。
⒊被告事後另查得原告及其未成年直系親屬於銷售系爭房地
時，均未於該址辦竣戶籍登記，縱認原告有自住事實，亦與行為時特銷稅條例第5條第1款規定持有期間應「辦竣戶籍登記」之法定排除課稅要件未合。又本件尚非屬財政部函示「確屬非短期投機」之23種類型範疇，自無免徵特銷稅規定之適用。
㈡聲明：駁回原告之訴。
四、爭點：原告102年3月15日出售系爭房地，是否符合行為時（100年5月4日公布，100年6月1日施行）特銷稅條例第5條第1款之情事，被告以原處分裁處1倍罰鍰，是否合法？
五、本院的判斷：㈠前提事實：如「爭訟概要」欄所示事實，有異動索引查詢資
料、土地建物查詢資料、不動產買賣契約書、特銷稅申報書、繳款書查詢清單及遷徙記錄資料查詢清單等附原處分卷可稽。
㈡原告銷售特種貨物（系爭房地）無排除課稅事由：
⒈應適用之法令：行為時特銷稅條例第1條、第2條第1項第1
款、第3條第3項、第5條第1款、第7條、第16條第1項。（附錄）⒉按行為時特銷稅條例第5條第1款規定係先以「所有權人與
其配偶及未成年直系親屬」作為主體，次為持有房地數、辦竣戶籍登記及無供營業使用暨出租等要件之規範體例，並就本款規定之整體文義可知，須房屋及所坐落基地之「所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1戶房屋」，且須「該房地所有權人或其配偶、未成年直系親屬」於該房屋辦竣戶籍登記，並於持有期間該房地「無供營業使用及出租」情事，始屬本條款所規範非屬特銷稅條例規定之特種貨物。而所有權人銷售持有2年以內之房地，倘有部分面積供營業使用或出租，因與特銷稅條例第5條第1款排除課稅規定要件不符，原應依規定課徵特銷稅，然財政部於考量所有權人與其配偶及未成年直系親屬如僅有1戶透天樓房及其坐落基地，且大部分樓層符合該特銷稅條例第5條第1款規定係供自住使用，僅部分樓層供營業使用或出租，基於特銷稅條例立法意旨及合理課稅考量，乃以102年9月25日台財稅字第1020060070號令「所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1戶透天樓房及其坐落基地，辦竣戶籍登記，持有期間如有部分樓層全部或部分面積供營業使用或出租情形，於持有2年內銷售該房地時，依供營業使用或出租樓層合計數占實際總樓層數之比例計算銷售價格，課徵特種貨物及勞務稅。」明定，以透天樓房實際總樓層數為準計算比例課稅，以利徵納雙方遵循；惟其適用仍需以所有權人與其配偶及未成年直系親屬「僅有1戶」透天樓房及其坐落基地，並辦竣戶籍登記為前提。
⒊原告於100年12月9日以買賣原因登記取得系爭房地所有權
（總樓層數計4層），嗣於102年3月15日以總價款3,300,000元出售系爭房地，持有期間逾1年且在2年以內，又將系爭房地1樓供煜晟公司營業使用，該樓層核屬特銷稅條例第2條第1項規定之特種貨物，原告卻未依限申報並繳納特銷稅，經被告初查按系爭房地供營業使用樓層(1層)占實際總樓層數(計4層)之比例計算銷售價格825,000元（3,300,000元營業樓層比例1/4），核定稅額82,500元（825,000元稅率10%）。嗣被告另查得原告及其未成年直系親屬於銷售系爭房地時，均未於該址辦竣戶籍登記，其情形如下：
⑴原告部分：101年8月3日遷入，101年8月20日遷出，102年3月22日再遷入。
⑵原告未成年親屬呂○○、呂○○、呂○○部分:均於01
年8月3日遷入，各於101年8月9日、101年8月20日遷出由上開遷徙記錄觀之，原告所有系爭房地，未符合行為時特銷稅條例第5條第1款排除課稅之規定，系爭房地應全部核屬同條例第2條第1項規定之特種貨物，被告依系爭房地銷售價格3,300,000元，按適用稅率10﹪核定稅額330,000元，並扣除前次已核定稅額82,500元，乃補徵稅額247,500元，為合法之處分。
㈢被告於核課期間內查得系爭房地全部均屬特銷稅貨物而再核課與法令相符：
⒈應適用之法令：稅捐稽徵法第21條第1項第1款、第2項。(
附錄)⒉就系爭房地特銷稅之核課，被告初查係按系爭房地供營業
使用樓層(1層)占實際總樓層數(計4層)之比例計算銷售價格825,000元，核定稅額82,500元。惟嗣被告另查得原告及其未成年直系親屬於銷售系爭房地時，均未於該址辦竣戶籍登記，系爭房地核全屬行為時特銷稅條例第2條第1項規定之特種貨物，即使有自住事實，與行為時特銷稅條例第5條第1款規定持有期間應「辦竣戶籍登記」之法定排除課稅要件未合，且本件亦無財政部104年2月5日台財稅字第10404514520號令及104年10月12日台財稅字第10404035420號令核定發布「確屬非短期投機」之23種類型範疇，自無免徵特銷稅規定之適用，被告依稅捐稽徵法第21條第2項規定，認系爭房地全棟均屬應核課特銷稅之客體，在核課期間內，核定應納稅額330,000元，扣除前次已核定應納稅額82,500元，補徵二者之差額247,500元，符合稅捐稽徵法第21條第2項規定。
㈣被告就漏稅罰之裁處並無違法或濫用裁量之情形：
⒈應適用的法令：
特銷稅條例第16條第1項及第22條第1項。(附錄)⒉按105年1月1日前納稅義務人銷售特銷稅條例第2條第1項
第1款規定之特種貨物時，應於訂定銷售契約之次日起30日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額。且特種貨物稅之課徵，係採納稅義務人自行申報制，符合課稅要件者即應依法申報繳稅，此一公法義務，不待稅捐稽徵機關促其申報即已成立，因此納稅義務人未依規定於期限內申報及繳納特種貨物稅，經查獲後即已該當特銷稅條例第22條第1項之處罰構成要件。
⒊原告於102年3月15日立約出售持有期間1年以上未滿2年之
系爭房屋，未依規定於期限內自行計算應納稅額及申報特銷稅，逃漏特銷稅，違反誠實申報義務，按其情節應注意，並能注意，而不注意，尚難謂無過失，且被告就裁罰前繳清稅款得降低裁罰倍數（金額）亦為適切之提醒、告知。從而，被告審酌原告於裁罰處分核定前未申報補繳稅款等情，並依特銷稅條例第22條第1項及行政罰法第18條第1項之規定，並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於特銷稅條例第22條第1項規定，按原告所漏稅額247,500元裁處1倍罰鍰247,500元，已考量原告違章情節而為適切裁罰，於法並無違誤。
⒋原告雖主張其銷售房屋之前，信任仲介及土地代書，因其
為首購，並已完成戶籍登記，得免除特銷稅，故未於期限內申報，嗣後仲介坦承錯誤，願就初查結果負擔一半之稅額，之後被告再以全棟房屋，均應核課特銷稅，原告就此再向雄信房屋談稅額分擔時，雄信房屋已不同意處理，因被告之作業疏失，不應再對原告處罰。然本件被告於核課期間內，就未確定之稅額為補徵，並無不法，已如前述，至原告是否因房屋仲介提供錯誤資訊而銷售系爭房地並受有損失，核屬其彼此間民事關係之爭議，與本件情形無涉。是原告上開主張，亦無足採。
㈤本件事證已臻明確，兩造其餘主張核與判決結果無影響，爰不逐一論述，一併說明。
六、結論：原處分並無違誤，復查決定及訴願決定分別予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。
中華民國107年4月25日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官邱政強
法官吳永宋法官黃堯讚以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││之一者，得不│格或為教育部審定合格之大學或獨││委任律師為訴│立學院公法學教授、副教授者。││訟代理人│2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││列情形之一，│二親等內之姻親具備律師資格者。││經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││院認為適當者│。││，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││審訴訟代理人│依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國107年4月25日
書記官江如青附錄：本判決引用之條文：
┌────┬────┬─────────────────┐│行為時特│第1條│在中華民國境內銷售、產製及進口特種││種貨物及││貨物或銷售特種勞務，均應依本條例規││勞務稅條││定課徵特種貨物及勞務稅。││例├────┼─────────────────┤││第2條第1│本條例規定之特種貨物，項目如下：一│││項第1款│、房屋、土地：持有期間在2年以內之││││房屋及其坐落基地或依法得核發建造執││││照之都市土地。但符合第5條規定者，││││不包括之。││├────┼─────────────────┤││第3條第3│前條第1項第1款所稱持有期間，指自本│││項│條例施行前或施行後完成移轉登記之日││││起計算至本條例施行後訂定銷售契約之││││日止之期間。││├────┼─────────────────┤││第5條第1│有下列情形之一，非屬本條例規定之特│││款│種貨物：一、所有權人與其配偶及未成││││年直系親屬僅有1戶房屋及其坐落基地││││，辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使││││用或出租者。││├────┼─────────────────┤││第7條│特種貨物及勞務稅之稅率為10%。但第2││││條第1項第1款規定之特種貨物，持有期││││間在1年以內者，稅率為15%。││├────┼─────────────────┤││第16條第│納稅義務人銷售第2條第1項第1款規定│││1項│之特種貨物，應於訂定銷售契約之次日││││起30日內計算應納稅額，自行填具繳款││││書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳││││納收據、契約書及其他有關文件，向主││││管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額。││├────┼─────────────────┤││第22條第│納稅義務人短報、漏報或未依規定申報│││1項│銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物││││或特種勞務，除補徵稅款外，按所漏稅││││額處3倍以下罰鍰。│├────┼────┼─────────────────┤│稅捐稽徵│第21條第│稅捐之核課期間，依左列規定：一、依││法│1項第1款│法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已││││在規定期間內申報，且無故意以詐欺或││││其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期││││間為5年。││├────┼─────────────────┤││第21條第│在前項核課期間內，經另發現應徵之稅│││2項│捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核││││課期間內未經發現者，以後不得再補稅││││處罰。│├────┼────┼─────────────────┤│行政罰法│第7條第1│違反行政法上義務之行為非出於故意或│││項│過失者，不予處罰│├────┼────┼─────────────────┤││第18條第│裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行│││1項│為應受責難程度、所生影響及因違反行││││政法上義務所得之利益，並得考量受處││││罰者之資力│├────┼────┼─────────────────┤│稅務違章│特銷稅條│(一)1年內經第1次查獲。按所漏稅額處││案件裁罰│例第22條│1倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補││金額或倍│第1項規│申報，並已補繳稅款者，處0.5倍之罰││數參考表│定部分│鍰，如係特種貨物及勞務稅條例施行││││後經第1次查獲者，處0.25倍之罰鍰。│└────┴────┴─────────────────┘