裁判字號：臺北高等行政法院96年訴字第3810號判決
裁判日期：民國98年09月09日
裁判案由：地價稅
臺北高等行政法院判決
96年度訴字第3810號99年8月12日辯論終結原告甲○○○○○○代表人乙○○被告桃園縣政府地方稅務局代表人丙○○○○○○住同上訴訟代理人丁○○上列當事人間地價稅事件，原告不服桃園縣政府中華民國96年10月4日府法訴字第0960303140號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件行政訴訟起訴後，原告、被告原代表人分別由 莊資猛 變更為乙○○、 黃興旺 變更為 林延文 ，分別有桃園縣楊梅鎮公所99年5月17日桃楊鎮民字第0990016618號函、桃園縣政府99年2月26日府人任字第0990071281號令等影本各1份在卷可稽，茲據兩造分別於99年5月28日、同年6月9日具狀聲明承受訴訟，均核無不合，皆應予准許，合先敘明。
二、事實概要：緣原告所有坐落於桃園縣○○鎮○○○段172、172-2、173、173-2、173-5、188、188-3、189、189-3、
190、191-2地號等11筆土地（以下簡稱系爭土地），因屬公共設施完竣範圍內土地，經桃園縣政府稅捐稽徵處（以下簡稱桃縣稅稽處，於97年1月16日更名為桃園縣政府地方稅務局）依土地稅法第14條、稅捐稽徵法第21條規定及財政部81年11月25日台財稅第000000000號函（以下簡稱財政部81年11月25日函）意旨，補徵原告90年至94年地價稅共計新臺幣（下同）2,971,627元及核定95年地價稅為615,617元。原告不服，申請復查結果，遭桃縣稅稽處於96年6月27日以桃稅法字第0960082414號復查決定維持原核定，提起訴願，亦遭決定駁回，原告仍不服，遂向本院提起行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠按內政部89年7月31日台（89）內地字第8910823號函（以下
簡稱內政部89年7月31日函），已明確指出自來水可接通輸送之認定標準，然原告所有之系爭土地業據臺灣自來水公司楊梅服務所出具「上列地段自來水公司並無自來水管線埋設」之書面證明，且與系爭土地距離最近之計畫道路即瑞坪路亦尚無自來水管線之鋪設，而距離最近且有自來水管線鋪設之計畫道路卻與系爭土地相隔甚遠，按平均地權條例施行細則第36條第3項之規定，足見將系爭土地認定為公共設施建設完竣之地區顯然於法有違，被告復據以核課系爭地價稅，自是有誤。
㈡又本件訴願決定之理由似已先採認系爭土地應屬公共設施建
設完竣範圍內之土地，復交代就系爭土地是否為公共設施完竣之認定部分係屬桃園縣政府工務局職責範圍，故以決定書副本l份移請桃園縣政府工務局卓辦。據此，顯然訴願機關對於系爭土地是否果屬公共設施建設完成之範圍內，亦存有懷疑之處，否則既已有桃園縣政府96年2月26日府工土字第0960056508號函（以下簡稱桃縣府96年2月26日函），又何須再移請工務局卓辦。故系爭土地是否屬公共設施建設完竣之範圍，確有其爭執之空間存在，原告自有提起本件訴訟之必要。
㈢再按土地稅法第22條第1項第2款之規定，系爭土地雖已變更
為都市土地，但仍為農業使用，自符合稅法課徵田賦之規定。系爭土地坐落地形皆為高亢地區，又屬山坡地禁止開發，自來水公司銜接工程明顯重大困難，且經實地勘測可知，自來水管線係在相隔554公尺遠之計畫道路上，系爭土地之自來水系統確實未完竣，當地居民仍然以井水過活。若以被告認定之「自來水以可自計畫道路接通輸送者為準」為依據，則不論距離計畫道路多遠皆可接通至系爭土地，實不合理。被告應注意現場自來水未完竣、住戶只能用井水之活之事實，未達現代居民生活水準之情，卻捨棄不理，仍課徵重大稅賦，不僅不公，亦有違實質課稅原則及行政程序法第9條之規定。原告業向自來水公司楊梅服務所辦理新裝用水設備工程（用水地段地號為188-3號），經該所評估估價後，於99年7月1日通知原告繳款2,944,336元。故被告應將系爭土地地段自來水管線埋設完成後，再課徵稅賦，始合法合理；並聲明求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分。
四、被告則以：㈠原告所有坐○○○鎮○○○段172、172-2、173、173-2、
173-5、188、188-3、189、189-3、190、191-2地號等11筆土地，依桃園縣楊梅地政事務所（以下簡稱楊梅地政所）94年7月12日楊地價字第0940006953號函（以下簡稱楊梅地政所94年7月12日函）所檢送之楊梅都市計畫公共設施完竣地區範圍土地登記冊所載，業已於89年12月31日公共設施完峻，被告遂依該函所附之公共設施完竣資料，依土地稅法第14條、稅捐稽徵法第21條，及財政部8l年11月25日函釋意旨，核定補徵其90至94年地價稅共計2,971,627元，及核定95年地價稅為615,617元，所為原處分並無不合。
㈡次依土地稅法施行細則第25條規定及桃園縣政府90年4月6日
90府都字第64816號函（以下簡稱桃縣府90年4月6日函）所檢送90年3月26日南崁新市鎮都市計畫內公共設施○○○區○○街廓認定範圍案會議紀錄所載，該會議結論明載㈢、1「公共設施完竣範圍之劃定，由公所提供完竣範圍圖，工務局土木課核定。．．．」及結論㈣「．．．第3項作業完畢交地政局製作清冊後送稅捐處。」等語。準此，被告係依地政機關核定之公共設施完竣清冊據以核課系爭地價稅，且非為核定土地是否屬公共設施完竣之權責機關，原告就系爭土地公共設施完竣之認定如有質疑或不服者，自應向核定公共設施完竣之權責機關為請求或行政救濟，方為正辦，附予敘明。
㈢本案系爭土地，經被告就其公共設施是否完竣再行確認，嗣
經桃縣府96年2月26日函復略以：「說明：旨揭土地相鄰於已開闢計劃道路瑞坪路兩側1/2街廓範圍內，依平均地權條例施行細則第36條第3項，視為公共設施已完竣範圍。」等語。是系爭土地業經權責機關認定屬公共設施完竣地區，即核無土地稅法第22條第1項第2款課徵田賦規定之適用，被告原核定補徵90至94年地價稅共計2,971,627元及核定95年地價稅615,617元，依法洵屬有據，本件原告主張顯有誤解；並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件兩造之爭點厥為系爭土地是否屬公共設施完竣地區，而應按一般用地稅率核課地價稅？經查：
㈠按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應
課徵地價稅。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者，亦同：…二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。」，行為時土地稅法第14條、第22條第1項第2款分別定有明文。次按「（第1項）第21條第2項都市土地農業區、保護區、公共設施尚未完竣地區、依法限制建築地區、依法不能建築地區及公共設施保留地等之地區範圍，如有變動，工務（建設）機關應於每年2月底前，將變動地區範圍送地政機關及農業主管機關。（第2項）地政機關或農業主管機關對前項變動地區內應行改課地價稅之土地，應於每年5月底前列冊移送主管稽徵機關。」，復為行為時土地稅法施行細則第25條所規定。
㈡本件原告所有系爭土地，因屬公共設施完竣範圍內土地，經
桃縣稅稽處（即更名前之被告）核定補徵90年至94年地價稅共計2,971,627元及核定95年地價稅為615,617元。原告不服，申請復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，原告仍不服，遂向本院提起行政訴訟，並主張如事實欄所載。茲原告稱系爭土地業經自來水公司出具「上列地段自來水公司目前並無自來水管線埋設」之書面證明，且當地居民現仍使用井水生活，是系爭土地之自來水管線既尚未完成建設，自不得逕認為屬公共設施完竣，殊不應課徵地價稅云云。
惟查：
⑴按「（第1項）本條例第22條第1項第2款所稱公共設施尚未
完竣前，指道路、自來水、排水系統、電力等4項設施尚未建設完竣而言。（第2項）前項道路以計畫道路能通行貨車為準；自來水及電力以可自計畫道路接通輸送者為準；排水系統以能排水為準。（第3項）公共設施完竣之範圍，應以道路兩旁鄰接街廓之一半深度為準。但道路同側街廓之深度有顯著差異者或毗鄰地形特殊者，得視實際情形由直轄市或縣（市）政府劃定之。」，為平均地權條例行細則第36條所明定。又「徵收田賦之土地，經稅地清查發現公共設施已完竣，應自完竣之次年期改課地價稅。」、「查依平均地權條例施行細則第36條規定，有關公共設施是否建設完竣，其中自來水設施一項之認定標準，係指以『可』自計畫道路『接通輸送』者為準，故非僅針對土地所面臨之計畫道路埋有自來水管線而言，如從其他計畫道路自來水管線可接通至土地面臨之計畫道路，而該土地可接通輸送自來水者，亦應認定為公共設施完竣地區，若無法接通輸送自來水，則非屬公共設施完竣地區。」，分別經財政部81年11月25日函、內政部89年7月31日函釋示在案；經查上開2函係就公共設施是否建設完竣所為之釋示，尚無違平均地權條例施行細則第36條規定之意旨，自可加以援用，先予敘明。
⑵次查內政部於92年10月7日召開「研商平均地權條例施行細
則第36條第2項規定『自來水及電力已可自計畫道路接通輸送』執行事宜會議」，其結論雖略以：「．．．本案陳情人所有桃園縣桃園市○○段○○○○○號等5筆土地其周遭毗鄰土地（如慈文段1380-4地號土地）均可接通輸送自來水、電力，是以桃園縣主管機關認定本案土地為公共設施完竣地區，於法尚無不符，．．．。」等語，惟並非以自來水管線末端是否建設至相鄰土地作為判斷該土地之自來水設施是否完竣之標準，而是以相鄰土地既均可接通輸送，則案爭土地自無不能接通之理。是以，上開會議結論並無命當事人自毗鄰慈文段1380-4地號土地（即慈光街16號住戶）接管輸送之意，而仍應依自來水公司所設計之自來水管線接水點（即永安路之幹管）接管舖設，亦經最高行政法院95年度判字第1355號判決，認定前述內政部92年10月7日會議結論係本於平均地權條例施行細則第36條規定及上揭2函釋所作之結論，並無違誤之處在案。故原告主張內政部89年7月31日函係指自來水可接通輸送之認定標準云云，尚有誤解。
⑶又依土地稅法施行細則第25條規定及桃縣府90年4月6日函所
檢送90年3月26日南崁新市鎮都市計畫內公共設施○○○區○○街廓認定範圍案會議紀錄所載，該會議結論㈢、1部分，略以「公共設施完竣範圍之劃定，由公所提供完竣範圍圖，工務局土木課核定。．．．」等字樣，結論㈣亦明載「．．．第3項作業完畢交地政局製作清冊後送稅捐處。」等語；參以桃縣府96年2月26日函復略以：「．．．說明：．．
．二、旨揭土地相鄰於已開闢計畫道路瑞坪路兩側1/2街廓範圍內，依平均地權條例施行細則第36條第3項，視為公共設施已完竣範圍。」等情，是系爭土地業經權責機關桃園縣政府認定係位於公共設施完竣範圍內，即堪以確定。
⑷則被告依楊梅地政所94年7月12日函所檢送之楊梅都市計畫
公共設施完竣地區範圍土地登記冊資料，以系爭11筆土地業於89年12月31日公共設施完竣，依內政部89年7月31日函釋意旨，即如從其他計畫道路自來水管線可接通至系爭土地面臨之計畫道路，而該土地可接通輸送自來水者，亦應認定為公共設施完竣地區，而據以認定系爭土地不符合公共設施未完竣之要件，核無土地稅法第22條第1項第2款課徵田賦規定之適用，遂予以核課地價稅，即非無憑。原告所稱系爭土地至最近可接通自來水管線地區約距554公尺遠，且需費高達2,944,336元等節，容或有事實上之困難及經濟上之負擔，然仍無解於系爭土地業經權責機關認定係位於公共設施完竣範圍內之事實之成立，附此陳明。
綜上所述，本件被告所為原處分，依前揭法條規定及上開說明，並無違誤，復查決定、訴願決定遞予維持，亦均無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。另兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論究，併此述明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年9月9日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法官闕銘富
法官許瑞助法官林育如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國99年9月9日
書記官劉育伶