裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第5048號判決
裁判日期：民國92年12月31日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決九十一年度訴字第五○四八號
原告正偉電線有限公司代表人甲○○董事）輔佐人乙○○
林振粒 被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 林吉昌 （局長）訴訟代理人丙○○
丁○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十月九日台財訴字第○八九○○五二五○三號訴願決定（案號：第八八五八九四號），提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實事實概要：緣原告民國（下同）八十四年度營利事業所得稅，原申報營業收入淨額
新台幣（下同）四七、六三四、○○八元，營業成本四二、九○四、○四四元，全年所得額為六七、三二五元，經被告初查調整收入淨額為四七、六七三、三七○元，另以其營業成本無法勾稽查核，遂依同業利潤標準核定其營業成本為三五、七五
五、○二七元，另查核營業費用如申報數核定為四、七二一、九六五元，營業淨利為七、一九六、三七八元，復依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第六條第一項但書規定，按全部依法核定調整其營業淨利為三、八一三、八六九元，並加計核定非營業收入五九、五○三元，核定課稅所得額為三、八七三、三七二元，補徵稅額九四九、六六四元。原告不服，就同業利潤標準（營業成本）核定部分，申請復查，經被告以八十八年十二月二十二日北區國稅法字第八八○六三六七六號復查決定，維持原核定，提起訴願，仍遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
兩造之爭點：
原告主張其確已提示完整帳簿憑證供核，並依被告通知提出補充說明，被告卻以籠統帳證無法勾稽為由，逕依同業利潤標準核定補稅，顯有違誤，是否可採？㈠原告主張：
⒈按行政程序法第四十三條：「行政機關為處分或其他行為，應斟酌全部陳述與
調查事實與證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將決定及理由告知當事人。」、最高行政法院（八十九年七月一日改制前為行政法院）八十年度判字第二一○號判決意旨謂：「按稅捐稽徵機關進行調查，或復查時……屬於納稅義務人之收益損費之資料，必須是經合法而無瑕疵之調查程序其查得之資料始得為核定所得額之依據。」又五十七年判六十號判例謂：「……惟納稅義務人如以提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定，不得仍援前開規定（按指所得稅法第八十三條），核定其所得額」。查原告八十四年度營利事業所得稅結算申報事件，有關被告所要求提示之全部帳簿憑證，原告業已依法提示以供被告查核，而於提示帳簿憑證後，被告並未再行要求提示其他資料供核，且對於提示之帳證內容被告亦從未要求原告提出任何說明，旋即以原告未能提示全部之帳簿憑證為由，逕行按所得稅法第八十三條之規定，以同業利潤標準核定原告八十四年度之營業成本並補徵稅款共計九四九、六六四元，（見財政部訴願決定書第三頁，第二行至第十五行「（一）訴願人製造之直接原料包含"塑膠"、"裸銅線"、"鍍錫線"等，……（五）由單位成本分析表查得直接人工、製造費用……綜上，……依所得稅法施行細則第八十一條規定按同業利潤標準核定本期營業成本，復依查核準則第六條第一項但書規定，按全部依法核定調整其營業淨利，加計非營業收入，核定本期全年課稅所得額為
三、八七三、三七二元，並無違誤」）。按所得稅法第八十三條之規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿文據；……前項帳簿文據，應由納稅義務人依稽徵機關規定時間，送交調查；……納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其得額稅；……」原告實已提示被告所要求之各項帳簿文據，並未違上開所得稅法第八十三條之規定，且納稅義務人雖有提示帳據之義務，但並非依所得稅法第八十三條規定即生提示義務，須經稽徵機關之通知或要求而始負義務，其通知或要求與否，由稽徵機關裁量，因此被告除應對原告所提示之帳證進行查核外，如有疑問應要求原告說明或補提資料，而原告即會提出更未詳盡之資料，然被告未然，未盡調查事證及查核之責，因有疑問便立即以原告未提示完整帳證為由，引據所得稅法八十三條加以核課補徵，被告之做法實無法令人信服。
⒉又就電線電纜此一行業而言，直接原料（塑膠料、裸銅線、鍍錫線等）於進貨
時以公斤為進貨基準，待該原料經加工為電線、電纜後，便以長度（公尺）為計算單位銷貨，為電線電纜業普遍之製造產銷情形，並非原告所獨創，有關原料與製成品間重量與長度之間亦有一定之換算比例，並非無法勾稽生產數量及耗料；又，原告以電腦記帳，並依據商業會計法之規定序時入帳，而被告於查核時若除原本所要求應提示之帳冊外，另需更為詳盡之資料，應要求原告提出，然被告不然，對於原告所提示之資料未經確實查證，即認資料無法勾稽而予以核定，被告查核之過程難謂無瑕疵；且，原告之進料，有關進貨發票之產品名稱如：塑膠粒、PVC、PVC粒等，其實皆為相同之原料，僅不同之進貨廠商往往會使用不同之名稱，而原告於原料購入後予以統一分類記錄於原料帳中，並無疑問；再者，原告所生產者為電線及電纜，於成本表中所載之產品項目亦為電線及電纜，而於銷貨開立銷貨發票時往往須因應客戶之要求，而於銷貨發票中載品名為喇叭線、PVC電纜、同軸線及平行線等，但實際上上開所稱之喇叭線、PVC電纜、同軸線及平行線皆為原告成本表中所載之電線及電纜，且電線電纜業實際係以導體口徑為產品正式名稱，同時對於成本之計算也以導體口徑作為計算基礎，其他各細類之名稱則僅為各該細類之慣用而已，並非產品之規格，但為配合實際客戶名稱之要求，通常均採客戶所要求之名稱。被告對於原告所提之帳證內容未詳加查核且未盡調查事實及證據之責，逕以原告未能提示帳簿文據為由，即引用所得稅法第八十三條以同業利潤標準核定原告所得並加徵稅款，被告之查核過程難謂無瑕疵，已違反上開行政程序法第四十三條、最高行政法院八十年度判字第二一○號判決意旨及五十七年判字第六十號判例，顯然與法未合，無法令人信服。復依憲法第十九條規定：人民有依法律納稅之義務。而在租稅法律主義下，課稅要件之明確性，稅法解釋適用之嚴格性等乃其基本原則，因而非經法律所制定之程序，不應剝奪或限制人民的自由或財產，此應為政府行使權力，不流於恣意之「正當法律程序」原則。對於被告所稱：「……（五）由單位成本分析表查得直接人工、製造費用係以分攤之方法分攤至各產品成本，惟訴願人未提示該分攤之基礎及如何分攤。……」揆諸所得稅法及相關法令，並未規定企業應採用何種成本分攤原則，是以原告依實際需要採取收益與費用比例分攤原則，若被告有所疑問，則當要求被告說明或提出相關資料，不應以原告未提示為由，便以無法查核一語帶過，即對原告補徵稅款，實際上有關被告所要求之各項資料原告皆已據實提示，所謂原告未提示僅因被告未向原告要求，並非原告拒不提示，並無牴觸所得稅法第八十三條之規定，按上開最高行政法院五十七年判字第六十號判例之規定，被告即應就原告所提出之資料進行查核，被告若需其他資料加以佐證，亦應通知及要求原告提出資料或說明，但被告未然，對於原告所提出之資料並未詳加查核且遇有未明之處亦未要求原告提出說明，即以所得稅法第八十三條之規定以同業利潤標準核定原告八十四年度營利事業所得稅並加徵稅款，實違反前開行政程序法第四十三條、八十年度判字第二一○號判決及五十七年判字第六十號判例，且有誤解法令誤用法令之嫌。
⒊被告答辯狀中稱「…（一）本期產品之歸類混淆不清」及答辯卷中稱原告部分
之銷項發票品名與製成品產品分類之產品名稱不相同，因而無法勾稽產品之數量及金額；查目前國內營業人所收取或開立發票之品名，事實上要與製成品產品分類之產品項目完全相同相當困難，就原告所從事之電線電纜業為例：⑴原告所生產之產品編號「8410」產品名稱「細芯電纜」之產品，其用途可作為數位設備間之連接用線，例如可傳輸語音、數據、視訊及影像等資料，因此就其功能區分，產品編號「8410」之電纜可為喇叭線、音響線、數據線等⑵另外電線電纜所被覆於導體（裸銅線）之絕緣體有多種不同材質，而產品編號「8410」之電纜所被覆者為「PVC」，因此有者直接稱之「PVC」電纜⑶而就電線之外觀來看，產品編號「8410」之電纜亦有雙排之樣式，例如電器產品（如：手提音響等）所使用之電源線即可稱為平行線。因此同為產品編號「8410」產品名稱「細芯電纜」一組之產品，即可為喇叭線、音響線、數據線、PVC電纜及平行線等，因此開立發票時，品名一欄便時常因進貨廠商要求而有不同書寫名稱，如：螢幕線、電腦線、PVC電纜或細芯電纜等。但是當原告於編製成本表時，製成品產品分類之基準為具有相同耗料（所耗費成本相同）的產品歸為一類。因此若如被告所爭執，原告於成本編製時必須以統一發票之品名作為成本歸類之基礎，反而會造成原告計算成本之錯亂，如明明同為產品編號「8410」品名「細芯電纜」，因開立發票時進貨廠商所要求之品名可能為產品名稱、編號或規格等，因此原告於編製成本表時若不將之分類歸屬而依據發票開立品名作歸類，則同為產品編號「8410」品名「細芯電纜」的產品卻會被分為若干組，耗時而無功，簡言之，如此之分類方法僅是將相同一種產品分為六種不同的名稱記錄，對於產品成本之歸屬及計算毫無幫助，且造成原告計算成本之困擾。⒋又詳查原告八十四年度全部銷貨發票，於發票品名欄中所載之產品品名絕大多
數皆與原告原料帳及製成品明細帳中所載之產品品名相符，即為「細芯電纜」，其他少部分非載為「細芯電纜」者共計有：喇叭線、PVC電纜、同軸線、平行線、編織線等共五種，從上述（一）之說明，不論是喇叭線、PVC電纜或編織線等等名稱，其實皆同為細芯電纜，然而原告自本件自被告調閱帳冊查帳至被告核定，原告因不服核定而提起復查、訴願及行政訴訟，此期間被告除調閱原告之帳冊外，並來函要求原告提出補充說明，但被告卻對於原告之說明置之不理，但令人匪夷所思的是，原告每每提出說明後，被告皆稱：「這樣可以了」，從未對原告所提出之資料及說明提出疑問，因此原告也以為原告之補充已足夠，但為何從被告卻於每次出具之查核說明及答辯狀中稱「原告所出具之資料無法勾稽查核？」令人不禁質疑被告是否真有對原告所提出之資料及補充說明進行查核，例如此次被告所提出之行政訴訟答辯狀及被告之查審報告中，仍於查審報告第二一三頁4.中稱「原查銷售發票上所載品名有喇叭線…等不同產品，為非屬其成本表上所載產品項目，無法勾稽其產品之收量及金額，…，洵實難以查核。」，被告此舉令原告相當費解，若被告有所疑問應於原告向其提出說明時即提出疑問，況且原告於發票品名上絕大多數皆載「細芯電纜」，僅極少部分因進貨廠商之要求而載喇叭線等五種不同之品名，暫不論原告已多次說明，若被告認為有所疑義，亦可直接詢問原告，原告便可立即加以說明，何以被告未經調查，即以該少數之交易否認原告帳簿記錄之確實性，並認為原告之帳冊無法勾稽查核，被告之行為實令納稅義務人無所適從。
⒌又按查審報告，原告係為一電線電纜製造業，有關原告產品之產製過程係購
進塑膠料及裸銅線再加工而成，這同時也是目前國內電線電纜製造業的產製概況，原告所購進之裸銅線材料中有可再區分為一般之裸銅線（原告另名裸銅絞線）及鍍錫銅線（原告另名裸銅線A）。因此按被告審查報告第二一三頁所列第三點「…原料帳之部分品名與進貨憑證上所載之品名不符，且有部分之原料未入其原料帳內，再查仍若是。」從上所述，原告於購進原料時已依法取得發票，然而為計算產品之成本，因此原告於購進原料後必須將原料予以分類列於原料帳中（裸銅線、裸銅線A、塑膠料等），然而為何經原告分類後之原料名稱和發票品名便不盡相同，則因為如原告購進裸銅線（原告另名裸銅絞線），而原告所收取進項發票之品名可能列明"裸銅線"或其規格，但事實上不論品名為裸銅線或其規格，其與裸銅絞線僅名稱上不同，實際上為相同之產品。另被告又稱「原告有部分原料未入其原料帳內」，但被告此一部分之指述含混籠統，並未說明原告究竟哪些原料未入原料帳？因此原告就九十二年八月七日自鈞院所抄錄之文件，其中有關被告所檢附本件從初次核定至提起復查、訴願及行政救濟各階段之審查說明文件中，被告提出所有原告有原料未入原料帳之進貨發票影本予以列表說明如次：
發票號碼金額說明AZ0000000000,095係更換電腦線之費用，歸類為"修繕費"，見總分類帳。
AZ0000000000,480已入進貨帳。
AZ0000000000,191已入進貨帳。
ZZ0000000000,483已入進貨帳。
XZ00000000000,773已入進貨帳。
XZ0000000000,000已入進貨帳。
XZ0000000000,256已入進貨帳。
XZ00000000000已入進貨帳。
XZ000000000,240已入進貨帳。
XZ0000000000,058已入進貨帳。
又按原告之進貨分為商品進貨與原料進貨，所謂商品進貨即市購進後可直接出售無須再經加工，如原告有購進細芯電纜而無需自行再加工便可直接出售，而原料進貨則是要將原料加工為製成品，而在會計的分類上，商品進貨部分要記入進貨帳，而原料進貨的部分才是記入原料帳；上開表中被告所爭執之各筆進貨皆是購進細芯電纜，屬商品進貨，依會計之分類要記入進貨帳，因此被告所稱此部分為「有部分原料未入原料帳」，洵屬錯誤。
⒍被告稱「同一編號製成品單價不一…」，然原告銷售電線電纜，論製成之電線
電纜銷售價格不同其原因主要有二，其一是銷售價格之變動有時是因市場價格起伏所導致，此部分之市場價格起伏包括原材料供應價格變動以及製成之產品在市場上受到市場供需的影響而造成價格的波動，這是非常正常的經濟現象，就如同資訊產品、農產品等價格亦經常有所起伏，試問在自由競爭之市場中，有哪一種商品可以保證其價格永久固定不會變動？更何況每個客戶信用情況不同，友好程度有別，有的廠商屬經常購買，全年購買量大，其售價自然較低，有的廠商僅偶爾購買，售價自然較高。其二，向原告購買電線電纜之客戶，有時是整軸購買（每軸2000m），而亦有要求原告裁切包裝後再出貨，若是整軸購買當然就不需要額外的成本，但若是需經裁切包裝者，原告就必須額外投入人工及包裝成本，因此成本提高售價當然也就相對提高，並無疑問。
⒎又按被告查審報告⒌中稱「補正之製成品明細表產品分類粗糙，如產品編號
8410，品名「細芯電纜」為例，其單位成本分析表品名規格所列為8410細芯電纜1.0㎜平方8C，……，依其銷售發票上歸類同為產品編號「8410」，品名為「細芯電纜」者，規格有×4C、×3C、×5C、×7C，其用料應為不同，……，無法勾稽其用料收量及產品產量。」查原告產品編號「8410」品名「細芯電纜」之規格確實為1.00㎜平方8C，其規格代表電線之口徑大小與芯數，然而就上述被告所稱「×4C、×3C、×5C、×7C」之規格，與原告成本分析表中所標示之規格並無關係，謹說明如下：原告銷售產品編號「8410」品名「細芯電纜」時，僅原告銷貨之廠商「伸泰電線電纜股份有限公司」（下稱伸泰公司）要求原告出售電纜之內芯須符合其要求之形式，換言之，伸泰公司向原告購買型號「8410」之產品時，即要求其內芯所被覆之塑膠要有多少種顏色，因此原告開立給伸泰公司之發票品名即為伸泰公司所要求之規格，如CVVS1.25×3C、KPEV1.25×7C等，其上所標示之×4C、×3C、×5C、×7C等，並非原告產品之分類規格，伸泰公司所要求者乃為原告成本表中產品代號「8410」規格「1.00㎜平方8C」之細芯電攬，依其要求（×4C、×3C、×5C、×7C）將該電纜之內芯依其要求被覆不同顏色之塑膠料，因此上述「×4C、×3C、×5C、×7C」即表示原告8芯電纜之內芯必須分別被覆「四種、三種、五種、七種」不同顏色之塑膠料，而因塑膠料並不因顏色不同而成本有異，被告如對「×4C、×3C、×5C、×7C」有所疑問，亦應於之前行政救濟程序中原告多次提出補充說明時向原告提出疑問並要求原告解釋，實不應對原告所提出之補充說明從未有任何疑問，但卻於復查、訴願及行政救濟各階段之答辯中含混籠統地指原告所提出之成本表明細帳等分類粗糙難以查核等，就被告之查審報告所提出之各種疑點原告皆能說明，但被告於查核之時從未向原告提出任何問題，但於答辯時相同問題卻不斷出現，而原告亦應被告之要求就其不斷提出書面說明，被告查核過程之粗糙可見一斑。被告又稱原告之銷貨發票品項，有部分以「捲」為單位，缺乏說明，然查原告所開立之銷貨發票中，若有以「捲」為單位者其品名部分必定有註明一捲為多少公尺，原告僅將所有八十四年度銷貨發票中以捲為單位者列明如於證物五，謹請查證。
⒏按「稽徵機關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提示證明所得額之帳簿文
據者，依所得稅法第八十三條規定，故得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額，如納稅義務人已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定，不得仍援引前開規定，核定其所得額。」、「．．．國家依法課徵所得稅時，納稅義務人應自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關查核。凡未自行申報或提示證明文件者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。此項推計核定方法，與憲法首開規定之本旨並不牴觸，惟此項推計核定方法估計所得額時應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維護租稅公平原則。」分別為最高行政法院五十六年判字第一八號判例與司法院釋字第二一八號解釋。有關原告八十四年度營利事業所得稅案件，原告已提供完整之帳簿憑證供核，此亦為被告所不爭執，且被告多次來函要求原告提出補證資料及相關說明，原告亦依規定提出，然而被告對原告所提出之說明皆置之不理，僅執不斷重複含混籠統之詞，例如「原料歸類混淆，部分原料未入帳。…」，然而詳查被告所提出之質疑，究其實，被告僅對原告少數之交易及帳簿之登載有所疑義，然而被告之疑義（審查報告）原告皆可提出證據及說明，但被告一來對原告所提出之補充說明置之不理，二來對於其有所疑義之處亦從未詢問原告，便逕以無法勾稽無法查核為由以同業利潤標準核定原告八十四年度全年度之所得額，又原告八十四年度申報之全年度課稅所得額為六七、三二五元，相關支出、成本均取得合法憑證並已編製相關成本報表供核，然而被告對原告所提出之種種帳證及說明置之不理，妄自以主觀、不合理之推斷，核定原告之課稅所得額為三、八七三、三七二元，為原告所申報之五十七倍之多，實已違反司法院釋字第二一八號解釋之意旨，且原告近年來慘澹經營，因此被告此舉將迫使原告面臨歇業之窘境，應改以客觀、合理之方式查核，俾使核定課稅所得與原告之實際所得相當。
⒐商品買賣部分：
⑴購進商品：原告所購進之商品種類計有細芯電纜AA01、細芯電纜AA05、細芯
電纜AA07、細芯電纜AA10及細芯電纜AA18五組；原告購進商品需將商品重新分類，係因具相同功能及成本之電纜因其外形不同，扁平狀之電纜則稱為平行線，又原告所購進之電纜，因同時可作為喇叭訊號傳輸、音響訊號傳輸或電腦數據傳輸等，因此便有喇叭線、音響線及數據線等不同之別名，進貨發票之品名即為喇叭線、平行線或數據線等等，而為原告管理商品之實際需要，必須將商品重新分類，而將購進之商品重新分類以符廠商管理產品之需要亦為一般廠商之實況。因此被告稱原告所持之進貨發票之品名為「平行線
0.18/20×2F」而非原告帳面之分類「細芯電纜AA01」，其原因如上述，係原告於購進商品後，按原告分類產品之基準加以歸類，並計入進貨帳及存貨帳。
⑵銷售商品：原告於銷售電纜開立銷貨發票時，因購買廠商向原告購買時會要
求原告必須以其所規定之品名及規格書寫發票內容，例如：客戶要求之品名為PVC電纜24×7C等，因此原告之銷貨發票上所載之品名除客戶所要求之品名外，原告並將原告進貨帳中對商品所分類之組別書名於發票上，因此如上例銷貨發票之品名為"PVC電纜24×7C"，原告同時註明「AA05」於同筆發票上。
⒑製成品產銷存部分：
⑴購進原料：原告所購進之原料主要分為二大類，即塑膠料及裸銅線，原告於
購進原料後便歸類記錄於原料帳中，按被告於答辯狀中稱原告有部分歸類有誤，經查原告八十四年度全年度進料名稱與帳載名稱有出入者共三筆，如下所示：
進料帳進貨發票日期品名金額品名金額
3.23塑膠料7,883鍍鋅銅線7,883
11.24裸銅線146,848PVC銅線146,848
12.27裸銅線112,000PVC銅線112,000
合計266,731合計266,731上開金額合計二六六、七三一元，佔進料總額總金額三七、四九四、四六四元之比例僅0.71%，此係原告採用電腦記帳，於電腦登錄時產生錯誤，然而此錯誤之比例僅佔全部進料金額之0.71％，非常微小，被告卻認因此而無法查核並全盤推翻其他帳冊記載之真實性，實有悖會計學理之「重大性原則」。
⑵製成品分類：原告將購入之原料加工製成電線電纜，並將所製造之電纜加以
分類並據以編製製成品單位成本分析表。而有關原告分類製成品之基準，乃以電纜之口徑及電纜內部所包含之電線芯數作為分類之基準，且電線電纜之成本計算以口徑及芯數為基準計算，亦為目前全球電線電纜業計算成本之方法；電纜之口徑為電纜橫切面之"直徑×直徑×圓週率×裸銅線條數"，而一條電纜內則會包含數條以塑膠包覆之細裸銅線，而此部以塑膠包覆之細裸銅線即是內芯，因此例如一電纜內共有四條以塑膠包覆之裸銅線，則表示此電纜有四芯。依上開規格分類，原告之製成品共可分為十一組，茲舉其中一組加以說明，例如原告之製成品「84005細芯電纜0.3平方2C」組，則表示編號為84005此組之電纜其規格為「電纜口徑為直徑0.3平方mm，電纜內部之芯數為2條」，其他組則依此類推。又原告生產各組製成品後，為計算各組製成品之成本，因此便將各組製成品於生產過程中所投入原料之名稱、數量及單價記錄於直接原料明細表中，以計算製成品成本。有關此部分原告已於復查及訴願階段多次提出說明，另並向被告提出電纜原料換算標準表（原告所購入原料之單位為"公斤"，而所生產之電線電纜之單位為"公尺"，因此此換算表即是說明每生產一公尺之電纜需投入多少公斤之原料（塑膠及裸銅線）；然而被告卻於重新查核後於答辯狀中聲稱原告製成品之分類是以價格為分類基準，顯然是以主觀之臆測扭曲交易之事實，並漠視原告所提示之各項表據說明。
⑶製成品銷售：原告於銷售製成品時，需開立銷貨發票予買受人，並將銷售之
交易記錄於製成品銷貨帳中，然而原告於開立銷售發票時，同時註明該產品於製成品帳之分類組別名稱，例如：原告製成品帳上「84005細芯電纜」，客戶所要求之名稱為喇叭線，則原告便於該銷貨發票上註明「喇叭線」及「84005」。而被告稱「…為就原告銷售之統一發票其銷售為就原告銷售之統一發票其銷售8405細芯電纜其規格有「2C」「4C」「7」等…」，就此一部分被告所提出對原告製成品「840細芯電纜」之規格認有疑義，然而此部分疑義之原因乃為銷貨發票上所載之品名乃為客戶所要求，因此其發票品名為「PVC24AWG×4C」、「PVC24AWG×2C」或「#22×7C」，顯而易見這部分並非原告所據以分類之規格，其為客戶所使用之編號，（其中2C、4C及7C則為電纜內芯所包覆之塑膠應有2種、4種及7種不同之顏色），原告為避免誤解，於開立發票時同時註明各該產品於原告製成品分類中是屬於何組，例如上述「PVC24AWG×4C」原告即於後註明此為原告所分類之「8410細芯電纜」，因此原告於入帳時亦根據原告銷貨發票「8410細芯電纜」，並據以計算成本，自無疑義，並無被告所稱有用料計算不符或名稱歸類混淆之情。
⒒另原告依被告指示所提示之帳本計有總帳、進貨帳及銷貨帳（商品及製成品）
、存貨帳、原料帳、原料明細帳、製成品明細帳、製成品單位成本分析表及直接原料明細帳。至於被告所稱之進料、領料、退料、產品、人工及製造費用等內部憑證及生產通知單等內部憑證，係非財政部頒布之「稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法」所規定應保存之帳簿憑證，又基於此類內部憑證僅係原告內部控制管理之用，況且被告原查核時並未要求原告補提示此部分之內部憑證，依上開憑證管理辦法帳簿之保存以五年為期而未予保存，然其他依法應設置並保存之帳簿憑證，原告均保存並已提示，並無所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條適用之情。
㈡被告主張：
⒈本件八十四度營利事業所得稅結算申報，初查以原告其營業成本無法查核勾稽
，乃依同業利潤標準核定其營業成本為三五、七五五、○二七元，營業費用則依其申報數核定為四、七二一、九六五元，營業淨利則依查核準則第六條第一頊但書規定核定為三、八一三、八六九元，並加計非營業收入五九、五○三元，核定課稅所得額為三、八七三、三七二元，補稅額九四九、六六四元。原告不服，主張製造業營業成本須材料耗用、直接人工及製造費用三者均無法查核始能適用同業利潤標準為（行政院再訴願決定：台八十五訴字第四四五一一號）；按製造業之營業成本包括材料耗用、直接人工及製造費用，必於該三部分均無法查核時，始能依行為時所得稅法第八十三條第一項規定按同業利潤標準核定其營業成本，倘直接人工及製造費用尚可查核，而原材料耗用無法查核時，則應依行為時查核準則第五十八條規定之順序，查核其原材料耗用，再併同直接人工及製造費用核定其營業成本。原告係電線電纜製造業，設有原、物料明細帳、製成品明細帳、原料帳、存貨明細帳，並編有成本表，原查核時也依限提示帳簿憑證，並無所得稅法第八十三條之適用，申請復查，經復查重核決定，仍以原告係從事於電纜、電線之製造業務，本期營業成本經依原告於復查時提示之有關帳證及各項成本分析表查核結果發現：（一）原告製造之直接原料包含〝塑膠料〝、〝裸銅線〝、〝鍍錫線〝等，進料時以〝kg〝為重量基準，惟銷貨時產品〝電線〝、〝電纜〝則以〝M〝為單位，原告並未提供詳細換算標準，無法勾稽其生產數量及耗料。（二）原告雖依規定設置原物料明細帳、製成品明細帳，惟未依規定序時入帳，僅於每月月底一筆入帳，無法勾稽其原料入庫、領用及投入生產數量，與製成品生產、轉銷及結存數量。（三）原料帳上之部分品名與進貨憑證上所載之品名不符，且有部分之原料未登入其原料帳內。（四）依據銷售發票上所載之品名有〝喇叭線〝、〝PC電纜〝、〝同軸線〝、〝平行線〝等不同產品，為非屬原告成本表上所載產品項目，無法勾稽其產品之數量與金額。（五）由單位成本分析表查得直接人工、製造費用係以分攤之方法分攤至各產品成本，惟原告未提示該分攤之基礎及如何分攤。綜上，雖有進料及耗用人工、製造費用之實情，惟其原料之耗用，人工、製造費用之分攤及產銷量之量價分析均無法查核，是原核定以其營業成本無法勾稽查核，依所得稅法施行細則第八十一條規定按同業利潤標準核定本期營業成本，復依查核準則第六條第一項但書規定，按全部依法核定調整其營業淨利，加計非營業收入，核定本期全年課稅所得額為三、八七三、三七二元，並無違誤為由，遂駁回其復查之申請。揆諸相關規定及判例意旨，並無不合，復查予以維持。原告猶執陳詞提出訴願，自難謂有理由，訴願仍遭維持。
⒉本件原告所提主張，請其補提示相關帳證報表後，重行查核，提示帳證並重新
編製進銷存明細表等供核，經再查（一）本期產品之歸類混淆不清。（二）原料歸類混淆，仍有部分原料未入帳。（三）原統一發票上所載之銷貨品名有〝喇叭線〝、〝PVC電纜〝、〝同軸線〝、〝平行線〝等不同產品，為非屬原告成本表上所載產品項目，無法勾稽其產品之數量與金額，再查時請原告提示製成品單位成本分析表，亦無上揭成本分析，難以查核。至於原告所稱實已提示被告所要求之各項帳簿文據，並未違所得稅法第八十三條之規定，且納稅義務人雖有提示帳據之義務，但並非依所得稅法第八十三條查核且未盡調查事實及證據之責，逕以原告未能提示帳簿文據為由，即引用所得稅法第八十三條以同業利潤標準核定原告所得並加徵稅款，被告之查核過程難謂無瑕疵，……等語，經查本件經過三次查核，均已作成查核報告附案，且亦有通知原告補正，然就依相關帳證查核，原告本期營業成本仍無法勾稽查核，依所得稅法施行細則第八十一條，按同業利潤標準核定本期營業成本，並無違誤，請予維持。
⒊原告提示相關帳證計有：總帳、進貨、銷貨（商品、製成品）、存貨、原料帳
、原料帳（明細帳）、製成品明細帳等各乙冊，並無平時對進料、領料、退料、產品、人工、製造費用等成本紀錄或內部憑證，且未有生產日報表或生產通知單及成本計算表等。
⒋本件原查調整收入淨額為四七、六七三、三七○元，申報營業成本為四二、九
○四、○四四元（買賣業進銷成本二、二三一、五九二元、製造業產銷成本四○、六七二、四五二元）。依成本帳及報表原料（進料）有塑膠料、塑膠粒、矽橡膠、裸銅線A、裸銅線B、裸銅絞線等六項；商品進貨（本期有銷售者）計有AA01、AA05、AA07、AA10、AA18、等五項，製成品計有84005細芯電纜、8401細芯電纜、8402細芯電纜、8405細芯電纜、8407細芯電纜、84010細芯電纜、84015細芯電纜、84020細芯電纜、84030細芯電纜、84045細芯電纜、84055細芯電纜等十一項。
⒌商品買賣部分：商品品名規格混淆不清，例AA01，一月二十九日進PVC電線95
058M，1元，而於二月九日、十日出售品名為平行?0.18/20×2F、喇叭線0.18/12×2C等；商品AA05，六月三十日進140/0.18雙層94701.3M，@5.3元，七月二十五日進140/0.18T及1,25MM2×1C，單價分別為@3元@4元不等，分別於八月份出售，品名為PVC電纜24×7C，PVC電線、細芯電纜等。
⒍製成品產銷存部分：進料部分，大致歸類成塑膠料、塑膠粒、矽橡膠、裸銅線
A、裸銅線B、裸銅絞線等六項，經查有部分歸類有誤，例：十一月二十四日、十二月二十七日進料PVC電纜3700M、2000M，歸入裸銅線A，等不合理之情形。
至於製成品計有84005細芯電纜、8401細芯電纜、8402……84055細芯電纜等十一項，經查原告大致以價格分類，一元以下歸在84005細芯電纜、一至一點八元的歸在8401細芯電纜、……九元至十五元的歸在8410細芯電纜……，五十元至六十元歸在8455細芯電纜，經就原告所提之直接原料明細表及重量長度換算表：每個製成品經計算塑膠之面積及裸銅的用料後，依客戶需求「2C」、「3C」等，「2C」即乘以2倍，「3C」即乘以3倍，以計算塑膠料及裸銅的用料，經查製成品84005細芯電纜規格為0.3mm2C、8401細芯電纜規格為0.3mm3C、8405細芯電纜規格為0.5mm5C、……8455細芯電纜規格為5.5mm5C，以8405細芯電纜其直接原料明細表上之規格為0.5mm5C，依該表計算式其用量均以「5C」，即乘以5，為就原告銷售之統一發票其銷售8405細芯電纜其規格有「2C」、「4C」、7C」等，則其用量計算即有不符等情。
⒎是本件營業成本無法勾稽查核，依所得稅法施行細則第八十一條規定按同業利
潤標準核定本期營業成本，復依查核準則第六條第一項但書規定，按全部依法核定調整其營業淨利，加計非營業收入，核定本期全年課稅所得額為三、八七
三、三七二元，請予維持。理由按「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一
期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」為所得稅法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全、或不相符者均有其適用，最高行政法院六十一年度判字第一九八號判例可資參照。又「帳簿文據其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。
」復為查核準則第六條第一項所規定。
本件原告八十四年度營利事業所得稅，原申報營業收入淨額四七、六三四、○○八
元，營業成本四二、九○四、○四四元，全年所得額為六七、三二五元，經被告初查調整收入淨額為四七、六七三、三七○元，另以其營業成本無法勾稽查核，遂依同業利潤標準核定其營業成本為三五、七五五、○二七元，另查核營業費用如中報數核定為四、七二一、九六五元，營業淨利為七、一九六、三七八元，復依查核準則第六條第一項但書規定，按全部依法核定調整其營業淨利為三、八一三、八六九元，並加計核定非營業收入五九、五○三元，核定課稅所得額為三、八七三、三七二元，補徵稅額九四九、六六四元。原告不服，就同業利潤標準（營業成本）核定部分，循序申請復查，提起訴願，遞遭決定駁回，復起訴主張其確已提示完整帳簿憑證供核，並依被告通知提出補充說明，被告卻以籠統帳證無法勾稽為由，逕依同業利潤標準核定補稅，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
查原告係經營電纜製造買賣等業務，八十四年度營利事業所得稅結算申報，列為一
般選案，經被告審查原告所提示之有關帳證及各項成本分析表查核結果發現：（一）原告製造之直接原料包含〝塑膠料〝、〝裸銅線〝、〝鍍錫線〝等，進料時以〝kg〝為重量基準，惟銷貨時產品〝電線〝、〝電纜〝則以〝M〝為單位，原告並未提供詳細換算標準，無法勾稽其生產數量及耗料。（二）原告雖依規定設置原物料明細帳、製成品明細帳，惟未依規定序時入帳，僅於每月月底一筆入帳，無法勾稽其原料入庫、領用及投入生產數量，與製成品生產、轉銷及結存數量。（三）原料帳上之部分品名與進貨憑證上所載之品名不符，且有部分之原料未登入其原料帳內。（四）依據銷售發票上所載之品名有〝喇叭線〝、〝PC電纜〝、〝同軸線〝、〝平行線〝等不同產品，為非屬原告成本表上所載產品項目，無法勾稽其產品之數量與金額。（五）由單位成本分析表查得直接人工、製造費用係以分攤之方法分攤至各產品成本，惟原告未提示該分攤之基礎及如何分攤。綜上，雖有進料及耗用人工、製造費用之實情，因其原料之耗用，人工、製造費用之分攤及產銷量之量價分析均無法查核，是原核定以其營業成本無法勾稽查核，依所得稅法施行細則第八十一條規定按同業利潤標準核定本期營業成本，復依查核準則第六條第一項但書規定，按全部依法核定調整其營業淨利為三、八一三、八六九元，加計非營業收入五九、五○三元，核定本期全年課稅所得額為三、八七三、三七二元，補徵稅額九四九、六六四元（參見原處分卷審查報告及核定通知書說明），揆諸首揭規定，自無不合。
原告提起行政訴訟後，經請被告就其補提之帳證報表及重新編製進銷存明細表等重
為查核結果：（一）本期產品之歸類混淆不清。（二）原統一發票上所載之銷貨品名有〝喇叭線〝、〝PVC電纜〝、〝同軸線〝、〝平行線〝等不同產品，為非屬原告成本表上所載產品項目，無法勾稽其產品之數量與金額，再查時請原告提示製成品單位成本分析表，亦無上揭成本分析，難以查核（參見原處分卷第二一三頁審查報告）。（三）原告所提示相關帳證計有：總帳、進貨、銷貨（商品、製成品）、存貨、原料帳、原料帳（明細帳）、製成品明細帳等各乙冊，但無平時對進料、領料、退料、產品、人工、製造費用等成本紀錄或內部憑證，亦未有生產日報表或生產通知單及成本計算表等。（四）原查調整收入淨額為四七、六七三、三七○元，申報營業成本為四二、九○四、○四四元（買賣業進銷成本二、二三一、五九二元、製造業產銷成本四○、六七二、四五二元）。依成本帳及報表原料（進料）有塑膠料、塑膠粒、矽橡膠、裸銅線A、裸銅線B、裸銅絞線等六項；商品進貨（本期有銷售者）計有AA01、AA05、AA07、AA10、AA18、等五項，製成品計有84005細芯電纜、8401細芯電纜、8402細芯電纜、8405細芯電纜、8407細芯電纜、84010細芯電纜、84015細芯電纜、84020細芯電纜、84030細芯電纜、84045細芯電纜、84055細芯電纜等十一項。（五）商品買賣部分：商品品名規格混淆不清，例AA01，一月二十九日進PVC電線95058M，1元，而於二月九日、十日出售品名為平行?0.18/20×2F、喇叭線0.18/12×2C等；商品AA05，六月三十日進140/0.18雙層94701.3M，@5.3元，七月二十五日進140/0.18T及1,25MM2×1C，單價分別為@3元@4元不等，分別於八月份出售，品名為PVC電纜24×7C，PVC電線、細芯電纜等。（六）製成品產銷存部分：進料部分，大致歸類成塑膠料、塑膠粒、矽橡膠、裸銅線A、裸銅線B、裸銅絞線等六項，經查有部分歸類有誤，例：十一月二十四日、十二月二十七日進料PVC電纜3700M、2000M，歸入裸銅線A，等不合理之情形。至於製成品計有84005細芯電纜、8401細芯電纜、8402……84055細芯電纜等十一項，經查原告大致以價格分類，一元以下歸在84005細芯電纜、一至一點八元的歸在8401細芯電纜、……九元至十五元的歸在8410細芯電纜……，五十元至六十元歸在8455細芯電纜，經就原告所提之直接原料明細表及重量長度換算表：每個製成品經計算塑膠之面積及裸銅的用料後，依客戶需求「2C」、「3C」等，「2C」即乘以2倍，「3C」即乘以3倍，以計算塑膠料及裸銅的用料，經查製成品84005細芯電纜規格為0.3mm2C、8401細芯電纜規格為0.3mm3C、8405細芯電纜規格為0.5mm5C、……8455細芯電纜規格為5.5mm5C，以8405細芯電纜其直接原料明細表上之規格為0.5mm5C，依該表計算式其用量均以「5C」，即乘以5，為就原告銷售之統一發票其銷售8405細芯電纜其規格有「2C」、「4C」、7C」等，則其用量計算即有不符。（七）是本件營業成本按中等標準仍無法勾稽查核，依所得稅法施行細則第八十一條規定按同業利潤標準核定本期營業成本，復依查核準則第六條第一項但書規定，按全部依法核定調整其營業淨利，加計非營業收入，核定本期全年課稅所得額為三、八七三、三七二元，並無不合，原告所訴各節，均不足採。
綜上說明，本件被告核定原告八十四年度課稅所得額為三、八七三、三七二元，補
徵營利事業所得稅九四九、六六四元之處分，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十二年十二月三十一日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法官王立杰
法官王碧芳法官黃本仁右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十三年一月五日
書記官姚國華