裁判字號：臺灣臺北地方法院101年審訴字第112號刑事判決
裁判日期：民國101年08月27日
裁判案由：商業會計法等
臺灣臺北地方法院刑事判決101年度審訴字第112號公訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告王子健上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（100年度偵緝字第1322、1323、1324號），本院判決如下：
主文王子健連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑壹年，減為有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、王子健依其智識程度及社會經驗可預見常有不法份子邀集他人擔任負責人成立空頭公司以填載不實會計憑證，竟為賺取領用公司支票每本可獲得新臺幣（下同）20,000元報酬之小利，於民國91年1月1日起至同年5月4日間某日，將其國民身分證交予真實姓名、年籍均不詳，綽號「陳大哥」之成年男子，共同基於填製不實會計憑證之概括犯意聯絡，先於91年5月7日由「陳大哥」向臺北市政府商業管理處申請辦理變更登記使王子健為設址於臺北市○○區○○路○○號13樓之5成企社有限公司（下稱成企社公司）之登記負責人；又於91年7月30日以相同方式申請變更登記使王子健為設址於臺北市○○區○○路四段70號8樓健元有限公司（下稱健元公司）之登記負責人，容任「陳大哥」自91年7月間某日起至同年10月間某日止，連續虛偽開立其業務上所製作、性質上屬會計憑證之成企社公司及健元公司統一發票（下稱發票）各97紙、48紙，銷售金額分別共計新臺幣（下同）91,248,325元、57,056,684元，分別交付予如附表一所示之有勝國際有限公司（下稱有勝公司）等9家虛設行號及如附表二所示之通晶企業有限公司（下稱通晶公司）等4家虛設行號充當進貨憑證使用，並將上述不實之銷項紀錄登載於其業務上所製作之銷售額與稅額申報書，再持向財政部臺北市國稅局申報扣抵稅額而行使之，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之公平性及正確性。
二、案經財政部臺北市國稅局、法務部調查局北部地區機動工作組（現改制為法務部調查局北部地區機動工作站）報告臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1、159條之2、159條之3、159條之4等規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5定有明文。本案當事人及辯護人就下述被告以外之人於審判外之陳述，於言詞辯論終結前均未異議，而經本院審酌各該證據方法之作成時，並無其他不法之情狀，均適宜為本案之證據，依刑事訴訟法第159條之5之規定，有證據能力。
二、上揭事實業據被告王子健於偵查及本院審理時坦承不諱，並有成企社公司於第一商業銀行西門分行申設之帳戶開戶資料與支票存款帳戶（帳號：00000000000號）開戶資料及明細分類帳、成企社公司於中國國際商業銀行大稻埕分行申設之帳戶開戶資料與支票存款帳戶（帳號：00000000000號）開戶資料及交易明細查詢表、成企社有限公司登記卷、健元有限公司登記卷（以上見94發查偵16號卷第6-20、35-88頁）、財政部臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告書（內含成企社公司營業稅查核案件查詢作業申報資料、91年7月至91年10月之專案申請調檔統一發票進、銷項查核名冊與清單）（見92偵22422號卷第7-57頁）、財政部臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告書（內含健元公司91年7月至91年10月之專案申請調檔統一發票進、銷項查核名冊與清單）（見95他203號卷第34-83頁）在卷可查，足認被告之任意性自白核與事實相符，堪以採信。綜上，本件事證明確，被告犯行堪以認定，應依法論科。
三、按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文（刑法第2條係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2條本身雖經修正，但該條文既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應逕適用裁判時之刑法第2條規定以決定適用之刑罰法律）。又比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減（如身分加減）與加減例等一切規定，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年第8次刑事庭會議決議參照）。至於所謂應就罪刑有關之一切情形，比較其全部之結果，而為整個之適用，不能割裂而分別適用，係指與罪刑有關之本刑而言，並不包括易刑處分在內。換言之，倘所處之主刑，有諭知易科罰金或罰金易服勞役之情形時，關於易科罰金、易服勞役部分，應分別為新舊法有利不利之比較，依刑法第2條第1項從舊從輕原則定其易刑之折算標準。
（一）查被告行為後，商業會計法業於95年5月24日修正公布，其中第71條第1款關於商業負責人填製不實會計憑證之處罰規定，法定刑由「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，修正為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，比較修正前、後商業會計法第71條第1款之規定，自以行為時之規定較有利於被告。
（二）修正前刑法第28條規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯。」，修正後刑法第28條則規定：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯。」；又修正前刑法第31條第1項規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆、幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論。」，修正後刑法第31條第1項則規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑。」其中「實施」一語，涵蓋陰謀、預備、著手及實行之概念在內，其範圍較廣；而「實行」則著重於直接從事構成犯罪事實之行為，其範圍較狹，是修正後刑法共同正犯之範圍已有限縮。共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正（最高法院96年度台上字第93
4號判決參照）。然本案被告之犯罪行為，依新舊法均成立共同正犯，適用新法並無較有利於被告。
（三）刑法第33條第5款有關罰金之最低數額部分，刑法分則編各罪所定罰金之貨幣單位原為銀元，修正前刑法第33條第
5款規定：「罰金：（銀元）1元以上」，而銀元與新臺幣間之折算，依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規定，以銀元1元折算新臺幣3元；修正後刑法第33條第5款則規定：「罰金：新臺幣1,000元以上，以百元計算之」；經比較修正前、後之規定，修正後刑法第33條第5款所定罰金之最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第5款規定有利於被告。
（四）刑法第56條連續犯之規定，因行為後新法已刪除，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更。本案被告倘依修正後之刑法論處，所犯多次犯行即需分論併罰，較諸適用修正前之連續犯規定可論以一罪而加重其刑，仍以適用行為時法律即舊法論以連續犯規定，對被告較為有利。
（五）被告行為時之刑法第41條第1項前段、罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，係以銀元100元、200元或300元，即新臺幣300元、600元、900元折算1日；依修正後刑法第41條第1項前段，則係以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算1日，經比較新舊法，亦以被告行為時之法律對被告較為有利。
（六）綜上上述，若適用被告行為時之規定，被告犯行僅需論以一罪並加重其刑，應較新法分論併罰有利於被告，且以被告行為時之易科罰金標準較有利於被告，均應依舊法加以論罪科刑。
四、按統一發票乃證明事項經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地，有最高法院92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號裁判意旨可資參照。統一發票依營業稅法第32條之規定，為營業人銷售貨物或勞務予買受人之會計憑證，被告為成企社及建元公司商業負責人，其開立不實統一發票用於幫助他人逃漏稅捐，核其所為，係犯95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪。被告與前開真實姓名年籍不詳綽號「陳大哥」之成年男子間，就前揭犯行有犯意聯絡及行為分擔，該不詳男子雖不具商業負責人身分，依修正前刑法第31條第1項規定，仍成立共同正犯。被告先後多次犯填製不實會計憑證之犯行，時間緊接，所犯構成要件相同，顯基於概括犯意為之，為連續犯，應依修正前刑法第56條之規定，以一罪論，並依法加重其刑。
五、爰審酌被告貪圖小利，出名登記為公司負責人，並容任他人任意填載內容不實之統一發票，影響稅務稽徵查核之正確性，行為有所不當，惟念其犯後坦承犯行，表示悔意，復衡其犯罪之動機、目的、品行、生活狀況及智識程度等一切情狀，量處如主文所示之刑。末查，被告所為上開犯行之犯罪時間在96年4月24日以前，且無不得減刑之情形，爰依中華民國九十六年罪犯減刑條例，減其宣告刑二分之一，並諭知易科罰金之折算標準，以資儆懲。
六、不另為無罪諭知部分：
（一）公訴意旨另以：被告容任綽號「陳大哥」之人自91年7月間起至同年10月間止，連續虛偽開立其業務上所製作、性質上屬會計憑證之成企社公司及健元公司發票各97紙、48紙後，分別交與如附表一所示之有勝公司等9家及如附表二所示之通晶公司等4家營業人充當進貨憑證使用，俟上述13家營業人取得上開虛開之發票後，即全數持之申報扣抵銷項稅額，以此不正當方法幫助如附表一及附表二所示共13家營業人逃漏營業稅共計4,562,420元及2,852,837元，因認被告此部分涉犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌等語。
（二）按犯罪事實應依證據認定，無證據不得認定其犯罪事實，又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。又認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然而無論直接證據或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在而無從使事實審法院得有罪之確信時，即應由法院為諭知被告無罪之判決，最高法院76年台上字第4686號判例可資參照。次按營業稅法第1條規定，在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依營業稅規定課徵營業稅，而虛設行號並無銷售貨物或勞務之事實，故非營業稅課稅範圍，不得對其科徵營業稅。而稅捐稽徵法第41條所規定之逃漏稅捐罪，依其文義解釋及該條無處罰未遂犯規定之情形以觀，應認係結果犯，必納稅義務人以詐術或其他不正當之方法為逃漏稅捐之手段，並因而造成逃漏稅捐之結果，始能成立該罪。
（三）查如附表一及附表二「買方」欄所示之營業人，均為無實際營業事實之虛設公司、行號，有財政部臺北市國稅局10
1年5月10日財北國稅審四字第0000000000A號函暨附件成企社有限公司、健元有限公司之刑事案件移送書、相關營業人營業稅稅籍資料附卷可稽（本院審理卷第21-31頁）。是縱令該等公司、行號確有取得如附表一及如附表二所示之發票作為進項扣抵，因無實際銷售行為無庸課徵營業稅，自無由他人幫助逃漏營業稅之可能。
（四）從而，公訴人認被告有幫助如附表一及附表二「買方」欄所示之營業人逃漏營業稅捐，自不可採。惟因公訴意旨認此部分與前揭論罪科刑部分有牽連犯及連續犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款，刑法第11條前段、第2條第1項前段，修正前刑法第28條、第31條第1項、第56條、第41條第
1項前段，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，判決如主文。
本案經檢察官翁偉玲到庭執行職務中華民國101年8月27日
刑事第二十一庭審判長法官劉素如
法官吳勇毅法官林勇如上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官葉潔如中華民國101年8月27日附表一：成企社公司虛開之發票
┌──┬──────┬──┬──────┬─────┐│編號│買方│張數│銷售額│備註│├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│1.│有勝公司│5│3,300,000元│虛設行號│├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│2.│添祿企業社│2│1,000,021元│虛設行號│├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│3.│弘翰有限公司│17│12,317,190元│虛設行號│├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│4.│煜盛國際股份│8│8,741,625元││││有限公司│││虛設行號│├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│5.│健昕實業有限│3│8,153,752元││││公司│││虛設行號│├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│6.│愛賣客網路流│11│15,923,613元││││通股份有限公│││虛設行號│││司││││├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│7.│集思實業有限│1│1,080,585元││││公司│││虛設行號│├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│8.│環益實業有限│37│31,466,289元││││公司│││虛設行號│├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│9.│長期有限公司│13│9,265,250元│虛設行號│├──┼──────┴──┼──────┼─────┤│合計│97張│91,248,325元││└──┴─────────┴──────┴─────┘附表二：健元公司虛開之發票
┌──┬──────┬──┬──────┬─────┐│編號│買方│張數│銷售額│備註│├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│1.│通晶公司│32│37,648,008元│虛設行號│├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│2.│臻雄興業有限│6│9,205,510元││││公司│││虛設行號│├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│3.│貝雅曼企業有│7│7,369,456元││││限公司│││虛設行號│├──┼──────┼──┼──────┼─────┤│7.│清暉企業有限│3│2,833,710元││││公司│││虛設行號│├──┼──────┴──┼──────┼─────┤│合計│48張│57,056,684元││└──┴─────────┴──────┴─────┘附錄：本案論罪法條全文95年5月24日修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。