裁判字號：臺灣新北地方法院101年重訴字第20號刑事判決
裁判日期：民國101年09月28日
裁判案由：商業會計法等
臺灣板橋地方法院刑事判決101年度重訴字第20號公訴人臺灣板橋地方法院檢察署檢察官被告吳順德上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（101年度偵緝字第312號），本院判決如下：
主文吳順德共同商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事實
一、吳順德有妨害兵役治罪條例案前科；明知自己無何財力及專業擔任公司董事，且可預見果提供自己之身分證等資料擔任虛設公司之人頭負責人，可能使他人利用虛設公司開立無實際交易內容之不實統一發票，而幫助他人逃漏稅捐，惟仍因貪圖某真實年籍姓名不詳之陳姓成年男子允諾倘吳順德提供證件等資料而擔任公司登記負責人，則按月給予新台幣（下同）10000元之代價，遂仍提供其個人身分證件等資料予陳姓成年男子後，由陳姓成年男子持之於民國97年1月14日向經濟部中部辦公室申請變更吳順德為址設新北市○○區○○路○○○號5樓「兆邦國際行銷顧問有限公司」（以下簡稱兆邦公司）的董事即登記負責人，吳順德且配合以兆邦公司負責人身分向臺北縣政府經濟發展局申請營利事業變更登記及核發營利事業登記證，吳順德因自斯時起，迄99年4月7日兆邦公司經通報擅自歇業他遷不明止，此一期間內為商業會計法上之商業負責人，吳順德旋與陳姓成年男子共同基於填製不實會計憑證統一發票以幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，由吳順德於97年2月19日配合申領兆邦公司統一發票交與陳姓成年男子使用，陳姓成年男子即於98年9月間起，至98年12月間止，在不詳處所，以兆邦公司名義，接續填製如附表二至四所示虛偽不實之統一發票共84張，金額合計為000000
000元，再分別交付予如附表二至四所示之公司行號等納稅義務人作為進項憑證，其中附表二所示之公司即營業稅之納稅義務人，再持所取得之不實統一發票共34張，向稅捐機關申報扣抵營業稅款，銷售額00000000元，以此方式幫助該等公司逃漏營業稅共計0000000元（各公司行號逃漏之稅捐額詳如附表二所載），均足以生損害於稅捐稽徵機關對於營業事業所得稅課徵查核之正確性。
二、案經財政部臺灣省北區國稅局函請臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
壹、證據能力本件認定事實所引用之卷證資料（包含人證與文書證據、物證），並無證據證明係公務員違背法定程序所取得，又被告以外之人於審判外之陳述，經核並無非出於自由意願而為陳述或遭違法取證及顯有不可信之情況，再卷內之文書證據，亦無刑事訴訟法第159條之4之顯有不可信之情況與不得作為證據之情形，且被告迄本院言詞辯論終結前均未聲明異議，依刑事訴訟法第159條至159條之5之規定，均有證據能力。
貳、實體部分
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
㈠、訊據被告對前開犯罪事實，於本院審理中坦承不諱，並有財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告暨所附之兆邦公司營業稅稅籍資料查詢作業、經濟部97年1月15日經授中字第09731569940號函暨所附兆邦公司97年1月14日申請股東出資轉讓、董事變更等變更登記申請資料、經濟部中部辦公室99年6月29日經中三字第09934768400號書函、台北縣政府99年7月2日北府經登字第0993097625號函所附兆邦歷次變更登記表、公司章程、臺北縣政府營利事業統一發證變更登記申請書、兆邦公司涉嫌開立不實統一發票相關資料分析表、財政部台灣省北區國稅局專案申請調檔統一發票查核名冊、營業稅進銷項交易對象彙加明細表、財政部台灣省北區國稅局99年5月10日北區國稅審四字第0990020911號刑事案件移送書（鎮金機械有限公司）、財政部臺灣省北區國稅局99年5月20日北區國稅審四字第0990020938號函附藍海科技有限公司涉嫌開立不實統一發票相關資料分析表、財政部臺灣省北區國稅局99年6月22日北區國稅審四字第0990022938號函附 藝琮 建設股份有限公司涉嫌開立不實統一發票相關資料分析表、財政部臺灣省北區國稅局99年5月20日北區國稅審四字第0990020938號函附 宏騵 國際股份有限公司涉嫌開立不實統一發票相關資料分析表、財政部臺灣省北區國稅局99年
6月21日北區國稅審四字第0990022397號函附倍揚科技股份有限公司涉嫌開立不實統一發票相關資料分析表等在卷可稽。
㈡、按營業人無銷貨事實出售統一發票牟取不法之利益，非屬營業稅課徵之標的，免予課徵營業稅，業經財政部78年8月3日台財稅字第780195193號函釋在案；稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪，係屬結果犯，須發生逃漏應繳納稅捐之結果，始足構成，而行為人虛設公司、行號，為製造該虛設公司、行號確有營業之假象，乃與其他虛設公司、行號彼此間對開發票，或自有實際營業而無實際銷售貨物或勞務之公司、行號取得發票，因該虛設公司、行號並無實際營業行為，即無逃漏營業稅捐之可言（最高法院99年度台上字第7817號判決參照）；茲附表三所示公司因涉嫌與其他營業人相互循環開立不實統一發票，分經財政部台北市國稅局信義分局、財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局、財政部臺灣省北區國稅局中和、新莊稽徵所查核在案，有財政部台灣省北區國稅局查緝案件稽查報告在卷可按（見99年度偵字第20594號偵查卷第
5頁至第10頁)，是附表三所示公司係屬虛設行號應堪認定，則依最高法院99年度台上字第7817號判決意旨，如附表三所示公司非營業稅課徵之標的，其縱有自兆邦公司取得不實之進貨統一發票，亦無繳納營業稅而有逃漏營業稅之可言，另如附表四所示公司因未持兆邦公司虛開之統一發票申報扣抵稅額，則如附表三、四之公司部分，尚不生逃漏稅捐之結果，是被告就附表三、四部分，固有明知為不實之事項而填製會計憑證犯行，然尚無何幫助逃漏稅捐之情，另因兆邦公司並無實際營業，被告就兆邦公司部分，自亦未構成逃漏稅捐罪嫌，均併此敘明。
㈢、綜上，足認被告之自白與事實相符，可以採信；本件事證明確，被告犯行，堪以認定。
二、應適用之法律、科刑審酌事由
㈠、按統一發票乃商業會計法第15條第1款所列之原始憑證，屬商業會計憑證之一種，商業負責人不得明知不實之事項而予填製；次按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判決意旨參照）；茲被告係兆邦公司董事，為公司法所規定之公司負責人，並為商業會計法所規定之商業負責人，是被告夥同某陳姓成年男子填製如附表二至四所示內容不實之統一發票，交付各該公司作為進項憑證，其中附表二之公司，且持向稅捐機關申報扣抵營業稅款，即被告並以此方式幫助該等納稅義務人逃漏營業稅捐，核被告本件所為，係犯商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪；被告與某陳姓成年男子間，就上揭犯行互有犯意聯絡及行為分擔，應依刑法第28條規定，論以共同正犯（至其中填製不實會計憑證部分，某陳姓成年男子係無身分之人而與有商業負責人身分之被告共同實行犯罪，為身分犯，某陳姓成年男子依刑法第31條第1項之規定，仍為共同正犯）；又被告多次填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，均係於密切接近之時、地實施，侵害同一法益即稅捐稽徵機關管理稅捐之正確性，從而在行為概念上，縱有多次填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之舉動，仍應各評價為接續犯，各僅論以一罪（最高法院86年臺上字第3295號判例意旨參照）；另審諸被告所犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪，既以開具不實統一發票後再交付他人為方式，而其開具不實統一發票已屬商業負責人填製不實會計憑證，則其所為幫助他人逃漏稅捐罪與不實填製會計憑證罪二罪間即有部分行為重合，該等行為在自然意義上雖非完全一致，然既仍有部分重疊合致，且犯罪目的單一，依一般社會通念，認應評價為一罪方符合刑罰公平原則，如予分論併罰，反有過度處罰之疑，與人民法律感情亦未契合，是於牽連犯廢除後，適度擴張一行為概念，認此情形為一行為觸犯數罪名之想像競合犯，方屬適當（最高法院97年度臺上字第1880號判決意旨參照），故應可認被告係出於一個犯意，實行一個犯罪行為，而該當於商業負責人填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之二罪構成要件，即屬一行為觸犯數罪名，應依刑法第55條想像競合犯之規定，僅從一重之商業會計法第71條第1款之明知不實填製會計憑證罪處斷。
㈡、爰審酌被告明知兆邦公司並無實際經營之事實，竟以填製不實之發票幫助他人逃漏稅捐，影響國家財政與稅賦公平非小，惟念其犯後坦認犯行尚有悔意，及其犯罪之動機、目的、生活狀況、智識程度、幫助逃漏之稅捐額等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知如易科罰金之折算標準，以示儆懲。
㈢、不另為無罪諭知部分
①、公訴意旨另略以：被告明知兆邦公司與如附表一所示之固奇
有限公司、鎮金機械有限公司間並無實際進貨交易，仍於附表一所示時間，取得上開公司所開立不實之統一發票共37張，並由上開陳姓男子於98年11月、99年1月前之某日，在不詳地點，將該等不實取得發票之事項，接續填製在轉帳傳票及現金支出傳票等會計憑證上，並登入帳簿，且在所製作之「營業人銷售與稅額申報書」上，虛列扣抵之進項稅額共1,
233萬1,327元，並向財政部臺灣省北區國稅局申報抵扣兆邦公司之銷項稅額，藉此方式掩飾兆邦公司實際上並無營業，而有異常開立統一發票之情形，因認被告此部分所為，亦係犯商業會計法第71條第1款之以明知不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊之罪等語。
②、然按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，
刑事訴訟法第154條第2項定有明文；次按「商業會計憑證分下列二類：一、原始憑證：證明會計事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證。二、記帳憑證：證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證。」商業會計法第15條定有明文。又「營業人銷售額與稅額申報書」（俗稱401報表），係公司、行號每2月向稅捐稽徵機關申報當期之銷售額與稅額之申報書，並非證明會計事項發生之會計憑證；又按刑法第215條所謂業務上登載不實之文書，乃指基於業務關係，明知為不實之事項，而登載於其等業務上作成之文書而言；公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為，故填寫營利事業所得稅之申報書，縱有不實，亦難論以業務登載不實之文書罪，最高法院74年台上字第3953號判決意旨參照。
③、經查：兆邦公司有取得如附表一所示之2家公司所開立之統
一發票共計37紙，且在所製作之「營業人銷售與稅額申報書」上，列為扣抵之進項稅額，並向財政部北區國稅局申報扣抵兆邦公司之銷項稅額等事實，雖據公訴人提出上開北區國稅局查緝案件稽查報告及相關附件查核屬實，惟因「營業人銷售額與稅額申報書」並非證明會計事項發生之會計憑證，而申報營業稅，係履行公法上義務，並非業務行為，揆諸上揭說明，自難成立商業會計法第71條第1款之明知為不實事項而填製會計憑證罪或刑法第216條、第215條行使業務登載不實文書罪；至起訴書所指「接續填製在轉帳傳票及現金支出傳票等會計憑證上，並登入帳簿」（起訴書犯罪事實欄一㈠第5、6行）部分，公訴人亦未能提出所稱之會計憑證、帳簿等資料以為佐證，應認此部分之事實亦屬不能證明，惟起訴書認上述部分與前開經本院認定有罪部分具有接續犯、刑法第55條想像競合犯之裁判上一罪關係，是就此部分爰不另為無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，稅捐稽徵法第43條第1項，商業會計法第71條第1款，刑法第11條前段、第28條、第55條、第41條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官高智美到庭執行職務。
中華民國101年9月28日
刑事第十七庭審判長法官陳明偉
法官詹蕙嘉法官張景翔附表一：
┌─┬────┬────┬───┬───────┬──────┬───┐│編│銷售人│取得期間│張數│進貨總額│稅額│各該期││號││││││負責人│├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│1│固奇有限│98年12月│17張│146,759,693元│7,337,986元│吳順德│││公司│間│││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤││鎮金機械│98年10月│20張│99,866,797元│4,993,341元│吳順德││2│有限公司│間│││││├─┴────┴────┼───┼───────┼──────┴───┤│總計│37張│246,626,490元│12,331,327元│└───────────┴───┴───────┴──────────┘附表二：（兆邦公司虛開統一發票與非虛設行號，且經申報扣
抵稅額部分）┌─┬────┬────┬───┬───────┬──────┬───┐│編│買受人│銷售期間│張數│銷貨總額│稅額│各該期││號││││││負責人│├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│1│奇威行有│98年9月│1張│558,000元│27,900元│吳順德│││限公司│間│││││││├────┼───┼───────┼──────┤││││98年10月│2張│1,042,000元│52,100元│││││間│││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│2│ 卡尼亞實 │98年12月│1張│800,000元│40,000元│吳順德│││業有限公│間│││││││司││││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│3│好處多有│98年11月│1張│1,000,000元│50,000元│吳順德│││限公司│間│││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│4│ 艾蕙 服飾│98年9月│1張│650,000元│32,500元│吳順德│││開發有限│間│││││││公司├────┼───┼───────┼──────┤││││98年10月│1張│550,000元│27,500元│││││間│││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│5│銓仁有限│98年9月│1張│1,800,000元│90,000元│吳順德│││公司│間│││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│6│ 志雄 資訊│98年9月│1張│41,000元│2,050元│吳順德│││企業社│間│││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│7│ 世皇 貿易│98年11月│5張│1,581,346元│79,067元│吳順德│││有限公司│間│││││││├────┼───┼───────┼──────┤││││98年12月│5張│1,694,532元│122,979元│││││間│││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│8│興旭機械│98年9月│3張│11,745,700元│587,285元│吳順德│││企業有限│間│││││││公司├────┼───┼───────┼──────┤││││98年10月│4張│13,245,300元│662,265元│││││間│││││││├────┼───┼───────┼──────┤││││98年11月│4張│23,474,069元│1,173,703元│││││間│││││││├────┼───┼───────┼──────┤││││98年12月│3張│19,056,884元│952,884元│││││間│││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│9│ 宏綦 寶有│98年12月│1張│900,000元│45,000元││││限公司│間│││││├─┴────┴────┼───┼───────┼──────┴───┤│總計│34張│78,138,831元│3,945,233元│└───────────┴───┴───────┴──────────┘附表三：（兆邦公司虛開統一發票與虛設行號部分）
┌─┬────┬────┬───┬───────┬──────┬───┐│編│買受人│銷售期間│張數│銷貨總額│稅額│各該期││號││││││負責人│├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│1│藍海科技│98年9月│3張│6,694,658元│334,733元│吳順德│││有限公司│間│││││││├────┼───┼───────┼──────┤││││98年10月│4張│8,186,283元│409,315元│││││間│││││││├────┼───┼───────┼──────┤││││98年11月│9張│36,796,601元│1,839,830元│││││間│││││││├────┼───┼───────┼──────┤││││98年12月│3張│9,626,600元│481,330元│││││間│││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│2│藝琮建設│98年9月│3張│12,172,612元│608,991元│吳順德│││股份有限│間│││││││公司├────┼───┼───────┼──────┤││││98年10月│7張│22,937,440元│1,146,872元│││││間│││││││├────┼───┼───────┼──────┤││││98年11月│4張│20,138,012元│1,006,901元│││││間│││││││├────┼───┼───────┼──────┤││││98年12月│3張│16,118,466元│805,942元│││││間│││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│3│宏騵國際│98年9月│4張│12,787,210元│639,361元│吳順德│││股份有限│間│││││││公司││││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│4│倍揚科技│98年11月│3張│1,3610,600元│680,530元│吳順德│││股份有限│間│││││││公司├────┼───┼───────┼──────┤││││98年12月│2張│6,200,000元│310,000元│││││間│││││├─┴────┴────┼───┼───────┼──────┴───┤│總計│45張│165,268,482元│8,263,805元│└───────────┴───┴───────┴──────────┘附表四：（兆邦公司虛開統一發票與非虛設行號，惟未經申報
扣抵稅額部分）┌─┬────┬────┬───┬───────┬──────┬───┐│編│買受人│銷售期間│張數│銷貨總額│稅額│各該期││號││││││負責人│├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│1│ 芮芃 有限│98年9月│1張│500,000元│25,000元│吳順德│││公司│間│││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│2│新韓館有│98年9月│1張│200,000元│10,000元│吳順德│││限公司大│間│││││││直營業所││││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│3│和樂御膳│98年9月│1張│250,000元│12,500元│吳順德│││有限公司│間│││││││蘆洲營業││││││││所││││││├─┼────┼────┼───┼───────┼──────┼───┤│4│佳臣有限│98年9月│1張│420,000元│21,000元│吳順德│││公司│間│││││││├────┼───┼───────┼──────┤││││98年10月│1張│480,000元│24,000元│││││間│││││├─┴────┴────┼───┼───────┼──────┴───┤│總計│5張│1,850,000元│925,000元│└───────────┴───┴───────┴──────────┘以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內敘明上訴理由，向本院提出上訴狀(應附繕本)，上訴於臺灣高等法院。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書「切勿逕送上級法院」。
書記官黃頌棻中華民國101年9月28日附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條第1款商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。