臺灣高等法院高雄分院96年度上訴字第2270號刑事判決

裁判字號：臺灣高等法院高雄分院96年上訴字第2270號刑事判決

裁判日期：民國97年01月24日

裁判案由：違反稅捐稽徵法等

臺灣高等法院高雄分院刑事判決96年度上訴字第2270號上訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官上訴人即被告丙○○（原名許振華）上列上訴人因被告違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣高雄地方法院96年度訴更一字第24號中華民國96年8月28日第一審判決（起訴案號：臺灣高雄地方法院檢察署92年度偵字第25586號，併辦案號：同署95年度偵字第19021、33167號），提起上訴，暨移送併辦（併辦案號：臺灣高雄地方法院檢察署96年度偵字第2201
6號），本院判決如下：
主文原判決撤銷。
丙○○從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於他人，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新台幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新台幣玖佰元折算壹日。
被訴逃漏稅捐部分無罪。
事實
一、丙○○（原名許振華）係能建營造有限公司（以下簡稱能建公司，設高雄市○○區○○○街○○○號4樓之1）之實際負責人，實際從事能建公司經營業務，為從事業務之人，而製作年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單係其附隨業務。丙○○為幫助能建公司逃漏營利事業所得稅，竟基於登載不實事項於業務上作成之文書後行使之犯意，於民國84年間某日，明知 潘法男 （業經另案判決確定）所製作之工資表上如附表所示之人並未在能建公司任職及領取薪資，竟向潘法男購入如附表所示之人之工資表，再交付某會計師事務所，利用該會計師事務所不知情成年會計人員依據上開不實工資表接續填製如附表所示之人「83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，足以生損害於如附表所示之人及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。嗣經如附表所示之人向財政部高雄市國稅局舉發而查知上情。
二、案經臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴及移送併辦。理由
甲、有罪部分
一、如附表所示之人所提出之檢舉書、工作證明書、切結書、花蓮縣光復鄉公所北富村辦公處證明書固係被告以外之人於審判外之書面陳述，但已經檢察官、被告於準備程序同意作為證據，且於言詞辯論終結前亦未聲明異議，本院審酌如附表所示之人與上訴人即被告丙○○（下稱被告）並不認識，亦無其他證據可認有故為不利被告之情形，且係於知悉83年度有能建公司薪資所得後，即時提出檢舉，故其錯誤性及虛偽性較無可能。是依該書面陳述作成時之情況，即認為適當，依刑事訴訟法第159條之5第2項規定，自得為證據。
二、上開事實，有如附表所示之人之檢舉書、83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單、工作證明書、切結書、綜合所得稅核定通知書、勞工保險卡、戶籍謄本、台灣屏東監獄假釋證明書、船員手冊、退伍令、花蓮縣光復鄉公所北富村辦公處證明書附卷可稽(見偵A1卷第3～18頁、偵B2卷第3、5頁、第8頁反面、偵B3卷第5頁、偵B4卷第2頁反面、第3頁、偵C1卷第12～53頁、偵D2卷第5～33頁、偵D3卷第4～14頁、偵D4卷第5～28頁、偵D14卷第2頁反面～第3頁），又被告亦陳述上情在卷，核與上開證據相符，被告之自白堪信為真正。從而，被告製作不實之附表所示之人之83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，足以生損害於如附表所示之人及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性，事證明確，犯行堪以認定。
三、按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。經查，被告行為後，刑法已經修正，並自95年7月1日施行，即應依上開規定比較適用，茲詳述如下：
㈠95年7月1日修正公布施行之刑法第33條第5款規定：「
五、罰金：新臺幣1千元以上，以百元計算之。」，是依修正後刑法第33條第5款規定，刑法第185條之3規定罰金之法定刑為新台幣1千元以上新台幣3萬元以下。而依修正前刑法第33條第5款規定：「五、罰金：一元以上」，且依罰金罰鍰提高標準條例第1條規定提高10倍，故依修正前之刑法第33條第5款規定，刑法第185條之3規定罰金之法定刑為新台幣30元以上新台幣3萬元以下。從而，比較修正前、後之刑法第33條第5款規定，以修正前之刑法第33條第5款規定較有利於被告。
㈡95年7月1日修正公布施行之刑法第41條第1項前段規定
：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。」，而修正前刑法第41條第1項前段係規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算一日，易科罰金。」，且依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段規定，就其原定數額提高為100倍折算1日。則刑法第41條第1項修正前之易科罰金折算標準，應以銀元100、
200、300元折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣
300、600、900元折算為1日。經比較修正前後之易科罰金折算標準，即以修正前之刑法第41條第1項前段規定較有利於被告。
四、被告丙○○固未擔任能建公司董事或經理人職務，然被告既係能建公司實際負責人，實際從事能建公司經營業務，即為從事業務之人，而製作年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單係其附隨業務。核被告所為，係犯刑法第215條業務上文書登載不實罪。被告利用會計師事務所不知情成年會計人員製作不實之附表所示之人之83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，為間接正犯。又被告基於幫助能建公司逃漏83年度營利事業所得稅之同一犯意而交付附表所示之人工資表，利用會計師事務所不知情成年會計人員接續製作不實之附表所示之人之83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，應屬一接續行為同時侵害數人法益，觸犯數罪名，為想像競合犯，應從較重之附表編號29部分論以業務上文書登載不實罪一罪。再公訴人雖僅就被告製作不實之如附表編號1～6所示之人83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單之犯罪行為起訴，餘者未於起訴書中敘及，但接續犯為裁判上一罪，檢察官就犯罪事實一部起訴，依刑事訴訟法第267條規定，其效力及於全部，法院自屬有權一併審理，附此敘明。至被告製作不實之附表編號7～9、43～48所示之人之83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單部分，雖曾分別經臺灣高雄地方法院檢察署以95年度偵字第33170、33172、33174號為不起訴處分，有該不起訴處分書在卷可憑(見偵B1卷第15頁、偵D5卷第13頁反面～第14頁）。但被告製作不實之如附表所示之人83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單之行為，係屬一接續行為而為事實上一罪關係，法院自屬有權一併審理，已如前述，乃不受上開不起訴處分拘束。
五、原審以被告犯行事證明確，予以論罪科刑，固非無見。惟查：㈠被告製作不實之附表所示之人83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，並未持向稅捐稽徵機關有所主張而行使（詳後述）。原審判決事實欄先係認定被告製作不實之附表所示之人之83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，持向稅捐稽徵機關有所主張而行使，其後復認被告並未持向稅捐稽徵機關有所主張而行使，已前後矛盾。再原審判決又認被告製作不實之附表所示之人之83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，持向稅捐稽徵機關有所主張而行使，另觸犯行使業務上登載不實文書罪，並認被告業務上文書登載不實罪為行使業務上登載不實文書罪之高度行為吸收，但主文欄則記載「丙○○連續從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人」，亦不相符。是原審判決此部分尚有未合。㈡原審就被告製作不實之附表編號20～49所示之人83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單之犯罪行為未及審理，亦有未當。㈢原審判決審酌被告為幫助能建公司逃漏營利事業所得稅，竟製作不實之「82年度」各類所得扣繳暨免扣繳憑單而持以行使，而為科刑標準，難認適當。㈣能建公司83年度營利事業所得稅係依同業利潤標準予以核定，並無積極詐術逃漏稅捐之犯罪事實（詳後述），被告被訴稅捐稽微法第41條逃漏稅捐罪部分，自應諭知無罪之判決，亦無從變更起訴法條為稅捐稽微法第43條幫助逃漏稅捐罪逕予審判。原審判決未諭知被告此部分無罪之判決，竟逕以變更起訴法條為稅捐稽微法第43條幫助逃漏稅捐罪併予審判，復為不另為無罪之諭知，於法核屬有違。㈤被告基於幫助能建公司逃漏83年度營利事業所得稅之同一犯意而交付附表所示之人工資表，利用會計師事務所不知情成年會計人員接續製作不實之附表所示之人之83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，應屬一接續行為同時侵害數人法益，觸犯數罪名，為想像競合犯，原審判決認係連續犯，尚屬有誤。被告上訴意旨以本件應為前案判決效力所及，指摘原判決不當，為無理由。檢察官以原審就被告製作不實之附表編號20～49所示之人83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單之犯罪行為未及審理，為有理由，自應由本院將原判決撤銷改判。爰審酌被告製作不實之附表所示之人之83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，造成如附表所示之人受有不利益，並影響國家對於稅捐稽徵之正確性，然被告其後未據此申報營利事業所得稅，且行為後坦認犯行等一切情狀，量處如主文所示之宣告刑，並諭知易科罰金之折算標準。再被告犯罪時間在中華民國96年4月24日以前，合於減刑條件，應依中華民國96年罪犯減刑條例第
2條第1項第3款規定減刑如主文所示減得之刑，並諭知易科罰金之折算標準。
六、公訴意旨另以：被告製作不實之附表編號1～6所示之人83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，持向稅捐稽徵機關申報能建公司營利事業所得稅，係涉犯刑法第216、215條行使業務上登載不實文書罪嫌。然被告否認有此部分犯行，辯稱其製作不實之附表所示之人83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，並未持向稅捐稽徵機關申報能建公司營利事業所得稅等語。又依財政部高雄市國稅局新興稽徵所86年1月13日財高國稅新審字第86000256號函所載內容，係函請能建公司攜帶83年度薪資印領清冊、扣繳資料等備詢(見偵A1卷第22頁），另依財政部高雄市國稅局86年6月13日財高國稅法字第86026626號函及96年7月6日財高國稅審一字第0960047926號函所示，能建公司83年度營利事業所得稅係依同業利潤標準予以核定，尚不構成逃漏稅捐之問題(見偵A1卷第l頁反面～第2頁、原審訴更一卷第75頁）。足認被告製作不實之附表所示之人83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，並未持向稅捐稽徵機關申報能建公司營利事業所得稅，被告行使業務上登載不實文書犯行，即屬不能證明，因公訴人認被告所涉犯行使業務上登載不實文書罪嫌與前開有罪之業務上文書登載不實罪間有吸收關係之實質上一罪關係，故不另為無罪諭知。
乙、無罪部分
一、公訴意旨另以：被告為能建公司負責人，製作不實之附表編號1～6所示之人83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，持向稅捐稽徵機關申報能建公司營利事業所得稅，涉犯稅捐稽微法第41條逃漏稅捐罪嫌。惟被告並非能建公司之董事或經理人，而係能建公司實際負責人，此已經被告陳述在卷，並有高雄市政府建設局85年3月28日八十五高市建設二字第9422號函及所附能建公司變更登記事項卡在卷可稽(見偵B2卷第11～12頁），是被告既非公司法規定之公司負責人，對能建公司逃漏稅捐罪即不負代罰之責。因公訴人認被告涉犯逃漏稅捐罪與前開有罪部分應分論併罰，故就被告被訴逃漏稅捐罪部分，自應諭知無罪之判決。再能建公司83年度營利事業所得稅係依同業利潤標準予以核定，並無積極詐術逃漏稅捐之犯罪事實，已如前述，亦無從變更起訴法條為稅捐稽微法第43條幫助逃漏稅捐罪逕予審判，附此說明。
丙、退併辦部分
一、臺灣高雄地方法院檢察署95年度偵字第33167號、96年度偵字第19021、22016號移送併辦意旨以：被告製作不實之附表編號7～49所示之人83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，持向稅捐稽徵機關申報能建公司營利事業所得稅，涉犯刑法第216、215條行使業務上登載不實文書罪嫌及稅捐稽微法第41條逃漏稅捐罪嫌、第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪嫌。然被告製作不實之附表所示之人83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，並未持向稅捐稽徵機關申報能建公司營利事業所得稅，已如前述，被告行使業務上登載不實文書、逃漏稅捐及幫助他人逃漏稅捐犯行，均屬不能證明。是此移送併辦部分與前開有罪之業務上文書登載不實罪間，並無裁判上或實質上一罪關係，本院自無從併予審理，應退由檢察官另行處理。
二、臺灣高雄地方法院檢察署96年度偵字第22016號移送併辦意旨以：被告製作不實之 李春進 83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，持向稅捐稽徵機關申報能建公司營利事業所得稅，涉犯刑法第216、215條行使業務上登載不實文書罪嫌及稅捐稽微法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪嫌。然李春進於85年11月間提出檢舉後，復於85年11月29日撤銷檢舉，有檢舉書及申請書附卷可憑（見偵D4卷第29～31頁），是被告有無製作不實之李春進83年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，即非無疑。被告此部分犯罪均屬不能證明，且與被告前開有罪部分無裁判上或實質上一罪關係，本院自無從併予審理，應退由檢察官另行處理。
據上論結，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第
299條第1項前段、第301條第1項，刑法第2條第1項前段、刑法第55條、第215條、修正前刑法第41條第1項，刑法施行法第1條之1，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條，判決如主文。
本案經檢察官林敏惠到庭執行職務。
中華民國97年1月24日
刑事第八庭審判長法官李炫德
法官陳志銘法官郭玫利以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中華民國97年1月24日
書記官楊茱宜附錄本件判決論罪科刑法條中華民國刑法第215條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或
5百元以下罰金。附表：
┌──┬────┬─────────┬─────────┐│編號│姓名│虛報薪資(新台幣)│偵查案號│├──┼────┼─────────┼─────────┤│１│庚○○│19萬2000元│92偵25586│││││本案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│2│戊○○│19萬3500元│92偵25586│││││本案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│3│甲○○│1萬7800元│92偵25586│││││本案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│4│丁○○│21萬6000元│92偵25586│││││本案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│5│己○○│19萬2000元│92偵25586│││││本案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│6│乙○○│18萬元│92偵25586│││││本案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│7│癸○○│17萬9000元│96偵19021│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│8│Ｌ○○│19萬2000元│96偵19021│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│9│Ｊ○○│21萬6000元│96偵19021│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│10│辛○○│18萬元│95偵33167│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│11│ 林玎碧 │20萬2000元│95偵33167│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│12│丑○○│19萬2000元│95偵33167│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│13│Ｂ○○│19萬5000元│95偵33167│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│14│辰○○│19萬2000元│95偵33167│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│15│玄○○│19萬2000元│95偵33167│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│16│Ｆ○○│19萬2000元│95偵33167│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│17│壬○○│19萬2000元│95偵33167│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│18│地○○│18萬元│95偵33167│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│19│Ｑ○○│18萬元│95偵33167│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│20│亥○○│21萬6千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│21│Ｍ○○│17萬8千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│22│鍾 林玉玲 │19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│23│卯○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│24│Ｇ○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│25│Ｎ○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│26│戌○○│18萬元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│27│Ｄ○○│21萬1千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│28│Ｃ○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│29│巳○○│24萬元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│30│宇○○│18萬元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│31│Ｐ○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│32│黃○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│33│寅○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│34│ 呂啟丕 │18萬元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│35│Ｉ○○│14萬元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│36│Ｅ○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│37│未○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│38│宙○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│39│申○○│18萬元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│40│天○○（│19萬2千元│96偵22016│││ 梁絜琇 ）││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│41│ 陳貞怜 │24萬元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│42│Ｋ○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│43│ 鐘一芳 │19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│44│子○○│21萬6千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│45│午○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│46│Ｏ○○│18萬元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│47│Ａ○○│18萬元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│48│Ｈ○○│19萬2千元│96偵22016│││││併案│├──┼────┼─────────┼─────────┤│49│酉○○│16萬8千元│96偵22016│││││併案│└──┴────┴─────────┴─────────┘