裁判字號：臺灣高等法院臺中分院97年上訴字第2391號刑事判決
裁判日期：民國97年12月18日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣高等法院臺中分院刑事判決97年度上訴字第2391號上訴人臺灣臺中地方法院檢察署檢察官被告祥鶴行銷有限公司兼代表人丙○○上列上訴人因被告違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣臺中地方法院97年度訴字第1007號中華民國97年7月22日第一審判決(起訴案號：臺灣臺中地方法院檢察署96年度偵緝字第3180號、97年度偵字第668號），提起上訴，本院判決如下：
主文原判決撤銷。
祥鶴行銷有限公司納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處罰金新臺幣壹萬元，減為罰金新臺幣伍仟元。
丙○○行使從事業務之人明知為不實之事項，而登載於其業務上所作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑壹月又拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。又公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，緩刑叁年。
犯罪事實
一、丙○○係址設臺中市○○區○○路○○號9樓之2「祥鶴行銷有限公司」（下稱祥鶴公司）之負責人，亦為從事業務之人，負有填報各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）及申報營利事業所得稅之義務。其明知祥鶴公司於民國93年間，並未聘用乙○○（原名為 張惠雯 ）為員工，亦未支付乙○○任何薪資，竟基於以不正當方法為祥鶴公司逃漏營利事業所得稅及明知為不實事項而虛偽製作之犯意，於93年12月間某日，虛偽填載祥鶴公司於93年度曾支付乙○○新臺幣（下同）30萬元薪資之不實資料，連同乙○○之身分資料交由會計記帳人員 高念慈 ，利用不知情之高念慈，代其製作其業務上應製作之扣繳憑單，而在祥鶴公司93年度之扣繳憑單上虛偽登載乙○○於93年間，在祥鶴公司領得新臺幣（下同）30萬元之不實事項，並由 高念慈據 以製作虛偽不實之祥鶴公司93年度營利事業所得結算申報書，再向財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局申報祥鶴公司93年度營利事業所得稅，使納稅義務人祥鶴公司之營業成本增加，而以此不正當方法逃漏營利事業所得稅計6萬5千元，足以生損害於乙○○及稅捐機關對於稅額核課之正確性。嗣因乙○○接獲財政部臺灣省中區國稅局綜合所得稅核定通知書後提出告訴，始循線查獲。
二、案經乙○○訴由臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵辦。理由
一、訊據被告丙○○固坦承其係祥鶴公司之負責人，祥鶴公司於93年間並未雇用乙○○，及其確有於93年12月間某日，將公司的資料交給會計記帳人員，並委由會計人員代為製作扣繳憑單等情不諱（見原審卷第14、78頁，本院卷第39頁），然矢口否認有何逃漏稅捐之犯行，辯稱：伊不知道有開立本案之扣繳憑單，直到96年間接到警察之通知才知道有這件事情，而祥鶴公司係從事代為招攬銀行信用卡之業務，若祥鶴公司之業務人員自行將業務轉包他人，該他人如有實際介紹、招攬客戶辦理銀行信用卡成功進而取得祥鶴公司所發之佣金，即會提供身分證等基本資料供祥鶴公司申報薪資所得，伊不清楚乙○○自祥鶴公司領取30萬元薪資之過程、原因，而當時伊只知道乙○○叫「 亮亮 」，不曉得她的本名，當時是何人拿乙○○的身分資料給伊，伊也不知道，況縱使有人將乙○○之身分證交給伊，伊也不知道她就是「亮亮」。本案伊承認有疏忽之處，但伊並無行使業務登載不實文書及逃漏稅捐之犯意及行為云云。
二、經查：㈠被告祥鶴公司係從事與銀行相關之業務，並於93年1月間始
營業至94年10月間歇業等情，業據被告丙○○於偵查中自承在卷（見偵緝字第3180號卷第12頁），並有被告祥鶴公司之基本資料查詢表附卷可查（見偵緝字第3180號卷第31頁）。
又乙○○於93年間未曾任職於被告祥鶴公司，除據被告丙○○坦承在卷外（詳如前述），核與證人乙○○於原審證稱：伊於93年間未曾在祥鶴公司工作、亦未自祥鶴公司領取30萬元之薪資；大約於93年間，因伊朋友 阿芬 （即指證人 蔡淑芬 ，下同）曾要伊加入苗栗縣農漁牧業休閒觀光推展協會（下稱苗栗農漁牧觀光推展協會），有要伊提供身分證等資料，但伊並沒有將身分證交給別人作為申報祥鶴公司薪資所得之用，伊是事後收到稅捐機關之罰緩通知，才知道遭申報曾在祥鶴公司任職，並領取30萬元薪資之事等語（見原審卷第32至36頁）；及證人即被告祥鶴公司之助理 趙曉苹 於原審證稱：伊曾在祥鶴公司擔任助理，負責製作內帳、公司收入及零用金之支出、統計業務員辦理信用卡之件數以計算薪資，伊在祥鶴公司有看過乙○○，但乙○○不是在祥鶴公司工作，而是在 林彥伶 的辦公室，伊亦沒有計算過乙○○因送件信用卡而領得祥鶴公司薪資的情形等語相符（見原審卷第76至77頁）。是被告丙○○應知悉證人乙○○於93年間確未在被告祥鶴公司任職，亦未領取被告祥鶴公司之任何薪資，足堪認定。
㈡又被告祥鶴公司之扣繳憑單係由會計記帳人員代為開立，被
告丙○○於每年年底，均會提供員工資料給會計記帳人員等情，除據被告丙○○供述在卷外（見原審卷第78頁），核與證人趙曉苹於原審證稱：祥鶴公司的扣繳憑單是會計師製作的（按應係會計記帳人員高念慈《見偵緝字第3180號卷第23頁之93年度營利事業所得稅結算網路申報總表，及原審卷第80頁之被告筆錄》，證人誤認為係會計師），伊沒有見過會計師，伊所製作之內帳只有交給丙○○看，祥鶴公司除伊及丙○○外，尚有一個叫「 怡婷 」的員工，「怡婷」跟伊是做相同的工作，只是伊比「怡婷」要多做統計祥鶴公司業務員送信用卡的件數等語（見原審卷第77頁），足見本案有關乙○○上開93年度之祥鶴公司扣繳憑單，應係被告將乙○○在93年間曾在被告祥鶴公司工作，並領取30萬元之虛偽資料交予高念慈，由不知情之高念慈依該虛偽資料，代被告丙○○製作本屬於被告丙○○在業務上應製作之上開虛偽扣繳憑單無誤。 嗣高念慈 並據以製作虛偽不實之祥鶴公司93年度營利事業所得結算申報書，向財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局申報祥鶴公司93年度營利事業所得稅，使納稅義務人被告祥鶴公司之營業成本增加，而以上開法方法逃漏營利事業所得稅計6萬5千元等情，亦有乙○○93年度財政部臺灣省中區國稅局綜合所得稅未申報核定通知書、財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局中區國稅中市一字第0960053889號函、93年度營利事業所得稅結算網路申報總表等在卷可按（見他字第1155號卷第12、13頁，偵緝字第3180號卷第21至22、23至30頁）。
㈢被告丙○○雖以前詞置辯，及證人乙○○究竟有無因要加入
苗栗農漁牧觀光推展協會而交付身分證，致其身分資料遭被告祥鶴公司冒用乙節，證人乙○○、蔡淑芬及林彥伶前後所證亦不一致，有關此部分，證人林彥伶於原審係證稱：伊於92年間，原係在臺中市○○區○○路○○號9樓之1，開設姚輝實業有限公司，經營水晶球座之販賣業務，嗣於93年間搬遷辦公處所，向丙○○借用臺中市○○區○○路○○號9樓之2，即祥鶴公司辦公處所之部分空間，作為辦公室使用，而與祥鶴公司均在同一地點辦公，伊與乙○○（小名為「亮亮」）、蔡淑芬均認識，伊等3人於93年間為朋友關係，3人曾一起在臺中市○○區○○路○○號9樓之2之辦公室見面， 伊有 加入苗栗農漁牧觀光推展協會，蔡淑芬也有加入該觀光推展協會，加入該觀光推展協會需要提供身分證件辦理登記，但乙○○並未加入該觀光推展協會等語（見原審卷第46至47頁）；證人蔡淑芬於原審則證稱：伊有加入該觀光推展協會，伊不清楚乙○○是否有加入該觀光推展協會，乙○○未曾將其身分證拿給伊，伊也沒有看過乙○○將身分證拿給林彥伶等語（見原審卷第73頁反面、第74頁)；另證人乙○○於97年5月
9日在原審係先證稱：伊在93年間有把身分證交蔡淑芬，供加入該觀光推展協會之用等語（見原審卷第33頁反面），嗣證人林彥伶、蔡淑芬分別於97年5月22日、同年6月26日在原審先後為上開證述後，證人乙○○於97年5月22日在原審則改稱：當時伊有因為該觀光推展協會的事情，將伊的身分證交給林彥伶，不是交給蔡淑芬等語（見原審卷第51頁），其於97年6月26日在原審又改稱：當天林彥伶向伊要身分證要加入苗栗農漁牧觀光推展協會，伊就將身分證放在桌上，那天林彥伶、蔡淑芬都在等語（見原審卷第78頁）。證人乙○○上開所證，雖與證人林彥伶、蔡淑芬不同，但查：
⒈林彥伶、蔡淑芬均未在被告祥鶴公司任職，亦未幫被告祥鶴
公司辦過信用卡等情，業據證人林彥伶、蔡淑芬於原審證述在卷（見原審卷第48、73頁），核與證人趙曉苹於原審證稱：蔡淑芬、林彥伶並非祥鶴公司之員工，伊沒有算過蔡淑芬、林彥伶因送信用卡，而領取祥鶴公司薪資的情形，乙○○不是在祥鶴公司上班，而是在林彥伶的辦公室等語相符（見原審卷第76、77頁），證人林彥伶、蔡淑芬既未曾在被告祥鶴公司上班，亦未承攬祥鶴公司辦理信用卡之業務，且林彥伶又係向被告丙○○借用被告祥鶴公司辦公室之部分空間，作為其辦公處所，是被告丙○○對於上情（即林彥伶並未承攬過祥鶴公司之業務，證人乙○○係在林彥伶之辦公室作）應知之甚詳，縱被告丙○○當時不知「亮亮」之本名即係乙○○，然當其經手乙○○之身分證，該身分證上既有乙○○之照片，其應不可能誤認乙○○曾為被告祥鶴公司辦理信用卡之業務。
⒉而本案被告丙○○是否構成犯罪，係以被告丙○○是否知悉
證人乙○○於93年間，並未在被告祥鶴公司上班，並領取30萬元之薪資，及被告祥鶴公司係從事代為招攬銀行信用卡之業務，若被告祥鶴公司之業務人員自行將業務轉包他人，被告經手乙○○之身分證時，有無可能誤認乙○○係該他人所雇用之員工，亦曾因此而為被告祥鶴公司招攬信用卡業務為判斷之依據，而與乙○○於93年間，是否曾因欲加入苗栗農漁牧觀光推展協會，而交付身分證予林彥伶或蔡淑芬無關，是縱使證人乙○○、林彥伶及蔡淑芬上開就「乙○○有無因欲加入該觀光推展協會，而交付身分證予何人」乙節，所證前後不一，亦與被告丙○○是否構成犯罪無關。而本案被告丙○○確知乙○○於93年間，並未被告祥鶴公司上班，並領取30萬元之薪資等情，已詳如前述，況參以證人趙曉苹於原審所證：祥鶴公司在上開營業處所之公司人員僅有被告、伊及「怡婷」，乙○○係在林彥伶之辦公室等語，益徵被告丙○○應不可能誤認乙○○係被告祥鶴公司之員工，或誤認乙○○係其他承攬被告祥鶴公司辦理銀行信用卡業務之他人所聘用之員工。
⒊被告上開所辯，要屬事後卸責之詞，不足採信，而證人林彥
伶、乙○○、蔡淑芬上開所證，亦不足作為有利於被告之認定，併此敘明。
三、按被告行為後，刑法部分條文業於95年7月1日修正施行，有關本案新舊法律之比較適用，分述如下：
㈠刑法第41條第1項前段於修正公布施行前，原規定「犯最重
本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以銀元300元折算1日，易科罰金」，而修正公布施行後則改為：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，得以新台幣1000元、2000元、3000元折算1日，易科罰金」，比較新舊法規定，以修正公布施行前之易科罰金折算標準較有利於被告。
㈡刑法第33條第5款關於罰金刑之規定，由「罰金：1元（銀元
）以上」，修正為「罰金：新臺幣1000元以上，以百元計算之」，本案關於罰金刑部分，經比較新、舊法結果，應適用修正前刑法第33條第5款之規定較有利於被告。
㈢修正前刑法第51條第5款規定：「宣告多數有期徒刑者，於
各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」修正後刑法該條款則規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年。」比較修正前後合併定有期徒刑執行刑之標準，亦以修正前之規定較有利於被告。
四、按營利事業填報「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」及「營利事業所得稅結算申報書」，乃一般公司附隨之業務，為公司之負責人或掌管此項業務之人業務上所掌之文書，其內容如有不實，而足以生損害於公眾及他人，即係犯業務上登載不實文書之罪名。被告丙○○為被告祥鶴公司之負責人，為從事業務之人，其明知乙○○並未在被告祥鶴公司任職並領得任何薪資，竟利用不知情之高念慈為其虛偽填載其業務上應作成之扣繳憑單，及據以製作虛偽不實之營利事業所得稅結算申報書，並向財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局申報祥鶴公司93年度營利事業所得稅，而逃漏被告祥鶴公司之應繳納之稅捐，自足以生損害於乙○○及稅捐稽徵機關課稅之正確性，核其所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪，及應依稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之規定處罰；被告祥鶴公司則應依稅捐稽徵法第41條之規定處以罰金。被告丙○○利用不知情之高念慈犯罪，為間接正犯。被告丙○○上開於業務上登載不實之低度行為，為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。被告丙○○所犯行使業務上登載不實文書罪及公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪間，因後者係屬於代罰性質，與被告丙○○本人為犯罪主體所犯之行使業務登載不實罪有間，其所犯上開兩罪，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰（最高法院88年臺非字第149號判決意旨參照)。
五、原審疏未審究上情，而為被告祥鶴公司、丙○○無罪之判決，即有未洽，檢察官上訴意旨，以原審認事用法有誤，指摘原判決不當，為有理由，自應由本院將原判決撤銷改判。爰審酌被告丙○○之素行，其為被告祥鶴公司之負責人，為被告祥鶴公司逃漏稅捐，影響國家之稅捐稽徵，且使乙○○陷於逃漏稅之處罰，行為雖有失當，但其犯後坦承部分犯行，且與乙○○達成和解，同意為乙○○繳納稅捐及罰鍰，有法務部行政執行署台中行政執行處執行筆錄、擔保書在卷可查（見本院卷第66至69頁），犯後態度良好等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。再按本條例施行前，經通緝而未於96年12月31日以前自動歸案接受偵查、審判或執行者，不得依本條例減刑，中華民國96年罪犯減刑條例第5條定有明文。
被告丙○○係於上開減刑條例施行後之96年10月24日經臺灣臺中地方法院檢察署通緝，而於96年10月25日即經警緝獲，此有臺灣臺中地方法院檢察署通緝書及臺中縣警察局通緝案件移送書在卷可查（見偵字第21225號卷第8頁、偵緝字第3180號卷第1頁），核與上開減刑條例第5條之規定不符（該條限於上開減刑條例實施前通緝者為限），是被告祥鶴公司、丙○○仍得依上開減刑條例之規定予以減刑（最高法院80年台上字第4614號、81年台上字第3382號判決意旨參照）。被告祥鶴公司、丙○○之犯罪時間既在96年4月24日以前，所犯又符合中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款之規定，自應減其宣告刑2分之1，並就被告丙○○所減得之刑，定其應執行刑，及依修正前刑法第41條第1項前段之規定，諭知易科罰金之折算標準。末查，被告丙○○前未曾因故意犯罪，而受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可查，其因一時失慮，致罹刑章，犯後已與告訴人達成和解，本院認其所宣告之刑，以暫不執行為適當，併予宣告緩刑3年，以啟自新。
據上論結，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，稅捐稽徵法第41條、第47條第1款，刑法第2條第1項、第11條前段、第216條、第215條，修正前刑法第41條第1項前段、第51條第5款，罰金罰鍰提高標準條例第1條前段，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，刑法施行法第1條之1，判決如主文。
本案經檢察官甲○○到庭執行職務。
中華民國97年12月18日
刑事第十庭審判長法官林照明
法官林欽章法官蔡名曜以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者，並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官劉恒宏中華民國97年12月23日被告丙○○違反稅捐稽徵法部分得上訴，其餘不得上訴。
附錄論罪法條稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。中華民國刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。