裁判字號：最高行政法院91年判字第1748號判決
裁判日期：民國91年09月26日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決九十一年度判字第一七四八號
上訴人同右有限公司代表人甲○○被上訴人財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十年七月三十一日臺中高等行政法院九十年度訴字第四五七號判決，提起上訴，本院判決如左：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由上訴人主張：其八十五年度營利事業所得稅結算申報，經被上訴人核定全年所得額新臺幣（下同）四、五七二、四五九元，補徵稅額七五○、四九九元，惟其中關於營業成本及營業費用部分被上訴人所為核定尚有違誤。被上訴人雖依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定營業成本。然此係因上訴人會計人員不諳法令規定，致帳冊憑證之登載間或有未符相關稅法之規定。上訴人係從事其他金屬製品製造業，所生產之產品種類繁雜，雖其中部分成本報表與生產記錄簿不符。惟查在產製過程中確實應耗用如申報數之成本及費用（包括加工費），被上訴人未依規定順序詳查。又依行政院台八十五訴字第○七七九一號再訴願決定「營利事業申報伙食費支出，提供之就食名單與結算申報列支金額不符，惟如就名單與薪資名冊相符，即不宜遽予剔除」，被上訴人徒以上訴人「伙食費無原始憑證，亦無就食人員印領清冊」推斷各類費用之列支與事實不符否准認列，如此草率行事置人民合法權益於不顧，實難令人甘服。被上訴人以「未保持足以正確計算其營業成本之帳證及會計紀錄，亦未提示有關各種證明營業成本及加工費用等合約、文據供核」為由依同業利潤標準淨利率核定全年所得額，然依所得稅法之精神，被上訴人所為顯有未合，蓋上訴人於復查時所提示之帳簿文據等資料，被上訴人理應依帳冊登載查核，且上訴人於行政訴訟補充理由狀及準備程序庭期亦陳述甚明，然原審以「上訴人並未提出本件其所申報之直接人工成本，若不依被上訴人所指前開方式勾稽認定，如何依其所提出之何種帳簿、文據，以何種方法，得以確實查核認定」其未命被上訴人重行查核顯非適法。請求撤銷原處分、復查決定、訴願決定及廢棄原判決等語。
被上訴人則以：一、上訴人雖主張依行政院八十五年度訴字第四四五一一號再訴願決定「製造業營業成本須材料耗用、直接人工及製造費用三者均無法查核，始能適用同業利潤標準」．．．及帳證登載未符稅法規定，未通知其補提相關文件云云，然查被上訴人於復查時，已就其提示之相關帳證查核結果，仍無法查核情形列舉如下：㈠如提示之單位成本分析表所載營業成本為四八、九九○、一二七元，而營業成本明細表所載營業成本為四九、七○四、○○四元。㈡產品有產銷後進料情形，如產品十字接頭Ｄ、Ｆ，均無上期結存，經查生產紀錄簿所載，均於0月0日生產，一月二日銷售，而其主要之直接原料，如十字外殼，並無期初存貨，於三月一日始進貨，扣環Ｂ亦無期初存貨，一月三十日始進貨。㈢又查上期申報期末存料，品名鋼材，數量九九、八二五公斤，而本期期初存貨申報為品名鍛品Ａ，數量九六、二○○只，品名、單位、數量不同，未能提示何者為正確之相關文據供核。綜上，可證其成本帳載不實，又被上訴人通知其補正，上訴人迄未補正，致其營業成本無法查核，所訴核不足採。二、本案復查時已就其提示之相關帳簿查核結果，材料部分，上訴人生產產品（如十字接頭組Ｂ、十字接頭Ｂ、Ｄ、Ｆ），其直接原料期初並無存料，但其期初卻能生產該等產品，其進貨簿、成本報表與生產記錄簿不符，又原料規格混淆不清，且直接原料明細表所載耗料金額二一、九五八、七七○元，單位成本明細表所載耗料金額為二四、七三二、三○五元，而其營業成本明細表卻申報材料耗用二五、七一七、八五二元，與事實不符。製造費用部分，加工費品名混亂、加工數量混淆不清，又無訂單或合約可供核對，其申報加工費用無法與其生產產品數量互相勾稽、伙食費無原始憑證，亦無就食人員印領清冊。直接人工部分，各產品係依據材料耗用比例分攤直接人工，因各類產品生產所耗用原物料與事實不符，故其直接人工分攤亦與事實不符。上訴人未保持足以正確計算其所得之帳證及會計記錄，亦未提示有關各種證明營業成本之合約、文據供核，被上訴人乃依所得稅法第八十三條規定，以核定營業收入淨額五六、三○二、九三五元，按同業利潤標準毛利率百分之二十一（行業代號：二八九九－九九）核定其營業成本四四、四七九、三一九元，並無不合等語作為抗辯。
本院按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」又「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。而所謂「未提示」，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，本院著有六十一年判字第一九八號判例可資參照。又「查所得稅法第八十三條所稱「帳簿文據」一詞，係泛指有關證明納稅義務人所得額之各種帳簿表冊暨一切足以證明所得額發生之對外及內部之文件單據而言。是營利事業所得稅之納稅義務人如於提出申報後，未能盡提示有關各種證明所得額之帳簿文據義務時，稽徵機關因無法據以核實課稅，依首開規定自得以同業利潤標準，核定其所得額。本件原審以：上訴人對於八十五年度營利事業所得稅結算申報案，被上訴人初查經二次通知上訴人提示１、八十五年度帳簿憑證及有關文據；２、八十五年度營業稅繳款書、統一發票及統一發票購買證；３、八十四及八十五年度按品名、尺寸、規格詳細分類之各項成本分析表；４、託外加工之「合約」、「加工紀錄」、「加工產品之產銷存名細表」；５、「加工原料之進耗存明細表」、「出（入）庫單；６、足供證明耗料之文據等相關帳簿憑證供核，且經被上訴人其准延至八十七年九月十日辦理，惟上訴人均未能依規定期限提供查核等情，為上訴人所不否認，且有被上訴人八十七年七月三十一日及同年八月十一日所發之通知、送達證明各二份及上訴人申請書影本一份在卷可證。而上訴人並未能依規定期限提供上開被上訴人所命提供之帳簿、文據。供被上訴人查核，亦為上訴人所不否認。依前開法條之規定及說明，被上訴人按營利事業同業利潤標準行業代號二八九九－九九，淨利率百分之八，核定上訴人該年度營業淨利四、五○四、二三四元，尚無不合。查被上訴人復查時，已就上訴人所提示之相關帳簿查核結果，發現材料部分，其生產產品（如十字接頭組Ｂ、十字接頭
Ｂ、Ｄ、Ｆ）之直接原料，期初並無存料，卻能生產該等產品，又進貨簿、成本報表與生產記錄簿不符，原料規格混淆不清，且直接原料明細表所載耗料金額二一、九五
八、七七○元，單位成本明細表所載耗料金額為二四、七三二、三○五元，營業成本明細表卻申報材料耗用二五、七一七、八五二元，與事實不符。上訴人於原審審理時，不予爭執，應可信為真實。關於製造費用部分，被上訴人認上訴人所提供之加工費品名混亂、加工數量混淆不清，又無訂單或合約可供核對，其申報加工費用無法與其生產產品數量互相勾稽；另伙食費部分則無原始憑證，亦無就食人員印領清冊。直接人工部分，各產品係依據材料耗用比例分攤直接人工，因各類產品生產所耗用原物料與事實不符，故其所申報之直接人工分攤，亦難予以查核勾稽，而認與事實相符。上訴人雖認「直接人工」及「製造費用」仍得核實認定，然並未具體提出本件其所申報之直接人工成本，上訴人此一主張，自難採信。另伙食費部分，無原始憑證，亦無就食人員印領清冊，可資證明上訴人於該年度有該項費用之支出。且經核依上訴人所提出之就食名單中，有當天出差，仍列名在上訴人公司就食者，亦有列名就食名單，但薪資清冊查無其人，或無領取固定薪資或臨時薪資之紀錄，僅每月支領零星之加班費情形。故本件尚不得以上訴人有就食名單及薪資名冊，引據行政院台八十五訴字第○七七九一號再訴願決定之意旨，主張該年度所支出之伙食費，得核實據以認定。且上開再訴願決定之意旨，僅屬行政院對於個案，依該案之事實，所表示之意見，自不得作為本件被上訴人有違法之依據。是上訴人此一主張，亦不能認為有理由。綜上所述，本件被上訴人依所得稅法第八十三條規定，以核定營業收入淨額五六、三○二、九三五元，按同業利潤標準，核定其營業淨利，並據以核定其全年所得額，復查決定認原核定全年所得額四、五七二、四五九元，訴願決定遞予維持，均無不合，乃判決駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。上訴意旨仍執前詞，指摘原判決不當，聲明廢棄，其上訴為無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年九月二十六日
最高行政法院第三庭
審判長法官葉振權
法官林家惠法官吳錦龍法官劉鑫楨法官吳明鴻右正本證明與原本無異
法院書記官莊俊亨中華民國九十一年九月二十七日