裁判字號：最高行政法院100年判字第484號判決
裁判日期：民國100年04月14日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決
100年度判字第484號上訴人亞新工程顧問股份有限公司代表人 莫若楫 訴訟代理人 袁金蘭 （兼送達代收人）
林瑞彬 律師被上訴人財政部臺北市國稅局代表人 陳金鑑 上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國98年11月5日臺北高等行政法院98年度訴字第693號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、緣上訴人民國92年度營利事業所得稅結算申報，列報出售資產損失新臺幣（下同）22,189,307元及本年度准予抵減稅額6,542,053元，經被上訴人分別核定4,484元及8,856,602元，應補稅額3,231,656元。上訴人不服，申經復查，經被上訴人以97年8月19日財北國稅法一字第0970203359號復查決定，追減本年度准予抵減稅額2,331,849元，其餘復查駁回。上訴人仍表不服，提起訴願，經被上訴人依訴願法第58條第2項規定，重新審查原處分結果，以97年10月29日財北國稅法一字第0970243740號重審復查決定（下稱原處分），認為上訴人僅提示匯款資料，迄未提示原始買進GoldenLeaf公司股票合約、股票及GoldenLeaf公司更名為TotalGlob-al公司及後續股份轉換等資料，主張核不足採，原核定出售資產損失4,484元並無不合，應予維持。關於研究發展及人才培訓支出，可抵減稅額及本年度准予抵減稅額部分，將原復查決定撤銷，變更為復查駁回。上訴人對出售資產損失部分猶表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：上訴人所提出之各項事證，已可證明本案確有原始出資、期間被投資公司股份轉換、更名及最後出售資產損失之事實，足見系爭股票買賣交易有相關事證證明該交易之真實性，依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第100條之規定，應全額認列為當年度之出售資產損失；且上訴人縱未能提供被上訴人所要求之證明文件，亦非表示上訴人從事系爭股票相關交易之事實，即不存在。另對於距今17年前之投資行為，上訴人實難僅憑記憶能力精確回憶，本案直至原審法院繫屬期間，經原審法院曉諭應取得第三人所持有文件，上訴人自加拿大網站取得公開資訊文件，因有該文件之記錄內容，即得明確證明相關事實並清楚表達原始投資方式之全貌，故被上訴人以上訴人之前陳述與官方證據不一致為由拒絕採信官方證據，實無理由等語，求為判決撤銷原核定及原處分（即重審復查決定）關於否准認列出售資產損失22,184,823元及訴願決定。
三、被上訴人則以：本件就系爭匯款，上訴人時而主張係投資GoldenLeaf公司，時而主張係原始投資GoldenLeaf信託，並以GoldenLeaf公司為受託人，前後主張不一，上訴人系爭匯款所聲稱取得GoldenLeaf公司股票、行使GoldenLeaf公司股權及嗣後主張之委託、受託、信託取得GoldenLeafTrust7.5943個單位受益憑證及最終係將持有之JNBDeve-lopment公司股票216,490股，於92年間以每股加幣0.01元，計新臺幣56,547元全數出售予個人而發生之出售資產損失皆無從審酌，被上訴人否准認列自無不合等語置辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）本件上訴人92年度營利事業所得稅結算申報，列報出售資產損失22,189,307元，其中22,184,823元係出售轉投資加拿大GoldenLeaf公司之長期股權投資損失，被上訴人初查以上訴人未提示經濟部投資審議委員會核准文件、買進、賣出股票相關交易及GoldenLeaf公司資產淨值等資料供核，不予認列，核定出售資產損失4,484元。經查上訴人僅提示匯款資料，迄未提示原始買進GoldenLeaf公司股票合約、股票及GoldenLeaf公司更名為TotalGlobal公司及後續股份轉換等資料，主張核不足採，原核定出售資產損失4,484元，並無不合。
（二）本件就系爭匯款，上訴人時而主張係投資GoldenLeaf公司，時而主張係原始投資GoldenLeaf信託，並以GoldenLeaf公司為受託人，前後主張不一，實難採信。次查上訴人迄未提示原始買進GoldenLeaf公司股票合約、股票及Gol-
denLeaf公司於當地國經核准設立之相關資料，究有無Gol-
denLeaf公司或上訴人係屬原始認股或中途買入等情形，被上訴人皆無從審酌；又GoldenLeaf公司董事長即為莫若楫（上訴人代表人），二者利害關係相同，且上訴人迄未提示原始買進GoldenLeaf公司股票合約及股票等資料，是前揭以上訴人及莫若楫名義之匯款是否即為上訴人投資GoldenLeaf公司股款之情形，被上訴人無從審酌，故以莫若楫名義發出之GoldenLeaf公司股東會決議自無足採。足見上訴人此部分之主張，不足採信。（三）上訴人又主張：上訴人縱未能提供被上訴人所要求之證明文件，亦非表示上訴人從事系爭股票相關交易之事實，即不存在云云。經查上訴人嗣後雖主張：GoldenLeaf公司於88年更名TotalGlobal公司，並於加拿大上市，復於90年5月間以10比1之換股比率轉換為
JNBDevelopment公司股票，並以TotalGlobal公司製發予上訴人實體股票為證云云。然查：上訴人迄未提示GoldenLeaf公司更名為TotalGlobal公司及後續股份轉換等資料供核，而上訴人所持有TotalGlobal公司股票是否即為GoldenLeaf公司更名股份轉換而來等情形，被上訴人無從審酌，至嗣後因TotalGlobal公司於90年5月間復更名為JNBDevelo-pment公司，上訴人轉換成JNBDevelopment公司股東，進而於92年出售JNBDevelopment公司股票造成出售資產損失云云，自核不足採。次查：依AriesResourcesInc.於西元1999年1月26日所發布之1999年度臨時股東會（ExtraordinaryGeneralMeeting）會議紀錄全文第13頁（原證19，見原審卷第264頁）所載，GoldenLeaf信託係於78年12月29日依香港法律簽訂之商業信託，以上訴人代表人莫若楫為受託人，GoldenLeaf公司則係於78年11月23日設立於加拿大之公司，二者本不相同，合先陳明。而系爭GoldenLeaf公司係於78年11月23日設立，本件上訴人於81年至85年間始陸續匯款，顯見上訴人並非原始創立股東，上訴人係向GoldenLeaf公司其他股東洽購抑或GoldenLeaf公司對外另募新股等，上訴人皆未提供相關資料供核，是系爭匯款22,241,370元予GoldenLeaf公司內容究為何，被上訴人無從審酌。另依Go-ldenLeaf公司84年8月19日股東會決議文件（原證7，見原審卷第61頁），上訴人81年11月20日第1次匯款12,276,900元後取得GoldenLeaf公司7.0037%股權，連同上訴人84年至87年間之投資款9,964,470元，本件上訴人所取得之GoldenLeaf公司股權究為若干，而上訴人既係投資GoldenLeaf公司，又如何取得GoldenLeafTrust7.5943個單位受益憑證等情形，被上訴人亦無從審酌。再者，GoldenLeaf信託係自78年12月29日起即已存在，且係以上訴人代表人莫若楫為受託人，並非上訴人所主張以GoldenLeaf公司為該基金之受託機構，本件上訴人卻輾轉將款項先行匯至GoldenLeaf公司，再由GoldenLeaf公司進行投資，顯有違常情。足見系爭匯款，上訴人先主張取得GoldenLeaf公司股票、行使GoldenLeaf公司股權及嗣後主張之委託、受託、信託取得GoldenLeafTrust7.5943個單位受益憑證及最終係將持有之JNBDevelopmentCo.Ltd.股票216,490股，於92年間以每股加幣0.01元，計新臺幣56,547元全數出售予個人而發生之出售資產損失等情形，被上訴人皆無從審酌。故本件上訴人既未能提供相關資料供核，以實其說，參諸本院36年判字第16號判例：「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」意旨，被上訴人以上訴人所提出之證據，不足為其主張事實之證明，遂否准認列系爭出售資產損失，並無不合。足見上訴人此部分之主張，洵非可採。（四）綜上所述，上訴人主張各節，均無可採，本件被上訴人所為原處分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。上訴人仍執前詞，訴請撤銷原核定及原處分（即重審復查決定）關於否准認列出售資產損失22,184,823元及訴願決定，為無理由，應予駁回等語，資為其判斷之論據。
五、本院查：（一）上訴人雖於原審主張：其原始係透過投資GoldenLeafTrust而持有該信託帳戶之受益憑證，經於西元1999年1月22日正式被加拿大AriesResourcesInc.收購所持有GoldenLeafTrust全部單位之受益憑證後，改取得該公司所發行之新股而投資持有該公司之股權，此有加拿大被投資公司AriesResourcesInc.於西元1999年度原始臨時股東會會議紀錄全文可以為證，另自該公開資訊網站相同之查詢頁面亦可取得TotalGlobal公司西元2000年度和2001年度、JNBDevelopment公司西元2002年度之股東會議紀錄全文，其取得來源均係來自加拿大證券主管機關所認可之官方公開資訊網站，該資訊可供所有人自行下載瀏覽，其證據證明能力有加拿大證券主管機關之官方網站可以驗證云云。惟查上訴人提出在外國作成之文書，應經國外公證人或我國駐當地外交單位驗證手續後，始能認其為真正。又網站上之資料僅供參酌，尚難遽認其有證明力。另上訴人提出之股權轉讓合約屬於私文書且為外國人所製作，亦未經上述認證程序，尚難認為具有證據能力。合先敘明。（二）上訴人上述以其原始係透過投資GoldenLeafTrust而持有該信託帳戶之受益憑證，經於西元1999年1月22日正式被加拿大AriesRe-sourcesInc.收購所持有GoldenLeafTrust全部單位之受益憑證後，改取得該公司所發行之新股而投資持有該公司之股權乙節，經查上訴人係匯款予加拿大GoldenLeaf公司，業據上訴人提出之投資匯款單據為證，經查GoldenLeaf信託係於78年12月29日依香港法律簽訂之商業信託，而GoldenLeaf公司則係於78年11月23日設立於加拿大之公司，二者為不同之公司主體，上訴人將系爭款項匯給GoldenLeaf公司，卻主張其投資GoldenLeaf信託而取得資金受益憑證，二者顯不相符，其主張殊無足取。又上訴人所稱其投資GoldenLeafTrust而持有該信託帳戶之受益憑證，經於西元1999年1月22日正式被加拿大AriesResourcesInc.收購所持有Go-ldenLeafTrust全部單位之受益憑證後，改取得該公司所發行之新股而投資持有該公司之股權云云，此亦與上訴人所主張其匯款予GoldenLeaf公司之情節不符，故其所陳各節自難採信。（三）原判決以本件就系爭匯款，上訴人時而主張係投資GoldenLeaf公司，時而主張係原始投資GoldenLeaf信託，並以GoldenLeaf公司為受託人，前後主張不一，實難採信。次查上訴人迄未提示原始買進GoldenLeaf公司股票合約、股票；又GoldenLeaf公司董事長即為莫若楫（上訴人代表人），二者利害關係相同，且上訴人迄未提示原始買進GoldenLeaf公司股票合約及股票等資料，是前揭以上訴人及莫若楫名義之匯款是否即為上訴人投資GoldenLeaf公司股款之情形，被上訴人無從審酌，故以莫若楫名義發出之GoldenLeaf公司股東會決議自無足採等由，業經原判決敘明其得心證之事由甚詳，核與證據及經驗法則無違，亦與行政法院應依職權調查證據原則不悖。至本件上訴人、GoldenLeaf公司、GoldenLeaf信託三者間關係及系爭款項用途既有待釐清，縱後續更名及股份轉換紀錄完整，有加拿大官方網站之公開資訊為憑，亦無助於審酌事情之真相，原判決雖未對上訴人提出之網站資料詳述其不可採之理由，然因與判決結果尚不生影響，亦難謂原判決有不備理由之違法。（四）上訴意旨仍執原詞以：本案原始投資行為係依信託關係成立GoldenLeaf信託基金後取得其受益憑證，經被投資公司以發行新股為對價向上訴人收購持有全部受益憑證，嗣後其投資標的方轉換為持有被投資公司之股份。就此，上訴人業已提示加拿大公司登記主管機關核發GoldenLeaf公司之公司登記證明文件，以證明信託基金之受託機構確曾存在，並非如原判決所稱迄未提示GoldenLeaf公司於當地國經核准設立之相關資料，致被上訴人無從審酌究有無GoldenLeaf公司之情事，原判決以未提示原始買進GoldenLeaf公司股票合約、股票為由以圓其說，引不完全之事實作為原判決之理由，實與本案事實不符且判決理由顯有矛盾，亦違反職權調查主義之精神。又被投資公司後續更名及股份轉換紀錄完整，有加拿大政府機關出具之官方證明文件以及加拿大官方網站之公開資訊為憑，原判決顯未盡職權調查之責，亦未交代該等對於上訴人有利之證明文件不予採信之理由，實有判決不備理由之違法等語，加以爭執，揆諸上開說明，核無可採。（五）綜上，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，將此部分訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國100年4月14日
最高行政法院第五庭
審判長法官藍獻林
法官廖宏明法官姜素娥法官林文舟法官胡國棟以上正本證明與原本無異中華民國100年4月14日
書記官彭秀玲