最高行政法院87年度判字第1873號判決

裁判字號：最高行政法院87年判字第1873號判決

裁判日期：民國87年09月17日

裁判案由：營業稅

行政法院判決八十七年度判字第一八七三號
原告金鏘建設股份有限公司代表人甲○○被告臺中縣稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年十月六日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告於民國八十一年七月至八十三年八月間發包興建房屋，未依規定取得實際承包商所開立之憑證，而嫌取得出借牌照廠商 鼎佑 暘營造股份有限公司（下稱鼎佑暘公司）虛開之字軌號碼：ＰＮ00000000號等統一發票十一張，合計銷售額新台幣（下同）一八、○三五、二八六元、稅額九○一、七六四元，充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額。經法務部調查局中部地區機動工作組辦理「鼎佑聯合查緝專案」查獲，移送被告審理違章成立，除依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，核定補徵營業稅九○一、七六四元外，其未依規定取得合法憑證違反稅捐稽徵法第四十四條部分，按查明認定之總額一八、○三五、二八六元科處百分之五罰鍰九○一、七六四元。原告不服，申請復查及提起訴願、再訴願，均遭駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、營業稅法第十九條及財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋部分：㈠按司法院釋字第三三七號解釋：「營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。」而原告取得鼎佑暘公司之進項發票，有支付憑證乙冊可查，被告並已查明鼎佑暘公司已依法申報繳納該應納之營業稅額，則原告以此進項憑證抵稅，即無虛報進項稅額之情形，應無逃漏稅行為，自不能對原告補稅，財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋違反上揭司法院解釋意旨部分為無效。又營業稅法第十九條僅為禁止規定，非補稅之規定，亦不得引為補稅依據。㈡況依鈞院八十六年度判字第二○四八號判決對於企業取得虛設行號發票，若該家虛設行號已確實申報營業稅，則企業取得虛設行號發票之行為並未構成漏稅，稅捐機關即不得對企業加處罰鍰。該判決並指出，依司法院釋字第三三七號解釋及營業稅法第五十一條規定，須企業有虛報進項稅額，始可補稅並處罰，企業取得非實際交易對象之發票，縱開立發票者為虛設之公司行號，只要該虛設行號有申報營業稅之事實，則企業以此家虛設行號之發票作為進項憑證，並非虛報進項稅額，即無逃漏稅行為，稅捐機關自不能對企業補稅，被告所為處分，顯有違法。又由財政部八十五年四月二日台財稅第000000000號函：「本案應請逐案查明案營業人與營造廠間為建造房屋有無合作之事實，如查明雙方有合作之事實，則案營業人所取得該案營造廠出具之憑證，其屬於合作部分，可認定屬依規定取得，尚無稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條第一項第一款規定之適用。」之意旨，可知被告縱認原告與鼎佑暘公司間未有實際承攬施工之事實，惟就原告與營造廠間除施工以外，尚有無其他合作之事實，被告仍應予詳查。鼎佑暘公司負責人 高國綱 之調查筆錄中亦曾提及有為原告辦理開工事宜等語，被告更應深入查證，始得認定未實際交易之金額究為若干﹖被告對於此並未詳查，反而認定原告與鼎佑暘公司雙方交易之金額全屬不實，既與證資料不符，抑且違反前揭財政部000000000號函示意旨。二、稅捐稽徵法第四十四條部分：㈠按所得稅法第二十一條規定：「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」原告已依法詳實記錄交易，自取具鼎佑暘公司之進項發票，開立支付票據，製作傳票，登入日記帳、分類帳，被告且於八十四年十一月六日來函查核及製作筆錄，所提資料均已受檢無誤，被告亦已查明支付款項確均存入台中市第六信用合作社南台中分社活期存款帳號七九七六之七號，戶名鼎佑暘公司（高國綱）帳戶內。故原告與鼎佑暘公司有實際交易事實甚為明確，何以違反稅捐稽徵法第四十四條規定。又被告所憑者無非為法務部調查局中部機動工作組之調查筆錄及台灣台中地方法院檢察署八十四年度偵字第八九二二號起訴書，其未待刑事法院確定犯罪事實，即汲汲於課納稅人財產罰，似有羅織罪名、強取豪奪之嫌。㈡被告據以認定事實者，乃鼎佑暘公司業務經理 蘇鼎雅 之調查筆錄略謂：「至於付款於鼎佑暘公司後，俟原告須付款予實際承包該工程之大小包商時，再由該公司將前述業主付與之款項開立取款條交由業主（即原告）付給大、小包工程款。」請問實際承包之大、小包商為何人﹖有無證物顯示如此付款流程﹖另被告據以認定事實者為鼎佑暘公司負責人高國綱之調查筆錄略謂：「．．．其中工程屬包工包料者，業主須提供工資發票（或薪工報表）、材料發票供鼎佑暘公司沖帳。」請問被告能否提出具體證物說明原告已提供上述資料予鼎佑暘公司沖帳，若無法舉證，空言主張，豈可採信﹖三、綜右析陳，被告依營業稅法第十九條第一款、稅捐稽徵法第四十四條及財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函解釋補徵原告營業稅九○一、七六四元及罰鍰九○一、七六四元之處分暨訴願、再訴願機關所為之駁回訴願、再訴願決定均屬違法不當，依法應予撤銷，以維法制等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證，未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵法第四十四條所明定。又「建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二㈡⒉規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。」亦為財政部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋有案。且「關於『東林、清塵專案』以外之建築業者或非建築業之營業人，因興建房屋或工程而取得出借牌照營造廠開立之統一發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額之違章案件，應參照本部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋規定辦理。」復為財政部八十六年七月十一日台財稅第000000000號函所釋示。二、原告於八十一年七月至八十三年八月間興建房屋，未依規定取得實際承建人所開立之發票，而以出借牌照廠商鼎佑暘公司虛開之ＰＮ00000000號等統一發票十一張計銷售額一八、○三五、二八六元，稅額九○一、七六四元，充當進項憑證申報扣抵銷項稅額，經法務部調查局中部地區機動工作組辦理「鼎佑聯合查緝專案」查獲，此有「專案申請調檔統一發票查核清單」、八十四年三月二十日調查筆錄」、「八十四年五月一日調查筆錄」及「台灣台中地方法院檢察署檢察官八十四年度偵字第八九二二號起訴書」附案可稽，其違章事證，已臻明確，洵堪認定。因系爭工程經原告提示台中縣政府工務局核發之使用執照、合約書、支票影本等相關資料堪認定有興建房屋之事實，又系爭營業稅經桃園縣稅捐稽徵處八十四年七月二十八日八四桃稅工字第八四一○一八五七號函復復業由鼎佑暘公司依法報繳，則尚無逃漏，依首揭財政部函釋處理原則，即不再處漏稅罰。惟其未依規定取具實際交易對象憑證，卻以非實際交易對象開立之發票充當進項憑證申報扣抵銷項稅額，核仍有取得不得扣抵憑證申報扣抵銷項稅額情事，被告依首揭規定補稅論處行為罰並無不當。三、法務部調查局中部地區機動工作組取具鼎佑暘公司負責人高國綱調查筆錄坦承略以：「鼎佑暘公司遇有人手不足無法實際承攬施作時，則由鼎佑暘公司負責蓋牌照，再委由蘇鼎雅協助業主辦理開工事宜．．．」、「其中工程屬包工包料者，業主須提供工資發票（或薪工報表）、材料發票供鼎佑暘公司沖帳，而鼎佑暘公司再相對開立發票供業主充抵進項成本」、「按統計表中登載『Ｃ』者表示本公司並未實際承攬施作，僅收取蓋牌服務費（經查原告亦包含於註記『Ｃ』之列）．．．」等語，高國綱之前開犯行亦經台灣台中地方法院檢察署檢察官八十四年度偵字第八九二二號起訴書提起公訴在案可資採據。另原告所提示之工程合約第三條記載，全部工程總價高達九六、五○七、○四七元（本工程業主計有： 張黃梅 等九人、金瑞建設股份有限公司及原告。）惟其中有關工程期限之開工期限、完工期限及監約人、保證人、訂立工程合約日期等重要事項均付闕如，核與常理有悖，是其雙方未有合作之事實已至明確。至鈞院八十六年度判字第二○四八號判決，僅屬個案，並非判例，尚無拘束本案之效力，併此陳明。四、綜上所陳，原告之訴為無理由，謹請依法駁回，以維稅政等語。
理由按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證，未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵法第四十四條所明定。又「建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二㈡⒉規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。」亦為財政部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋有案。且「關於『東林、清塵專案』以外之建築業者或非建築業之營業人，因興建房屋或工程而取得出借牌照營造廠開立之統一發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額之違章案件，應參照本部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋規定辦理。」復為財政部八十六年七月十一日台財稅第000000000號函所釋示。各該函釋未違背有關法律所規定，同有效力，得予援用。又財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋，就行為罰而言，與司法院釋字第三三七號解釋，並無牴觸，原告指違背大法官會議解釋，尚非有據。原告於八十一年七月至八十三年八月間發包興建房屋，未依規定取得實際承包商所開立之憑證，而嫌取得出借牌照廠商鼎佑暘公司虛開之字軌號碼：ＰＮ00000000號等統一發票十一張，合計銷售額一八、○三五、二八六元、稅額九○一、七六四元，充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額。經法務部調查局中部地區機動工作組辦理「鼎佑聯合查緝專案」查獲，移送被告審理違章成立，除依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，核定補徵營業稅九○一、七六四元外，其未依規定取得合法憑證違反稅捐稽徵法第四十四條部分，按查明認定之總額一八、○三
五、二八六元科處百分之五罰鍰九○一、七六四元。原告雖循序起訴謂其與鼎佑暘公司有實際交易事實，原告取得該公司發票，申報扣抵銷項稅額，且該公司亦已申報繳納其應納之營業稅額，均係合法云云。並提出帳冊、發票及支票憑證等資料為憑，然查鼎佑暘公司負責人高國綱於法務部調查局中部地區機動工作組應訊時坦稱：「鼎佑暘公司遇有人手不足無法實際承攬施作時，則由鼎佑暘公司負責蓋牌後，再委由蘇鼎雅協助業主辦理開工事宜．．．」、「其中工程屬包工包料者，業主須提供工資發票（或薪工報表）、材料發票供鼎佑暘公司沖帳，而鼎佑暘公司再相對開立發票供業主充抵進項成本」、「按統計表中登載『Ｃ』者表示本公司並未實際承攬施作，僅收取蓋牌服務費（經查原告亦包含於註記『Ｃ』之列）」各等語，又高國綱之前開犯行亦經台灣台中地方法院檢察署檢察官八十四年度偵字第八九二二號起訴書提起公訴在案。有各該調查筆錄、起訴書等相關資料附原處分可稽。另原告所提示之工程合約第三條記載，全部工程總價高達九六、五○七、○四七元（本工程業主計有：張黃梅等九人、金瑞建設股份有限公司及原告。）惟其中有關工程期限之開工期限、完工期限及監約人、保證人、訂立工程合約日期等重要事項均付闕如，核與常理有悖。是被告認原告之房屋興建工程並非由鼎佑暘公司實際承包及原告有前述之違章行為，而據以補稅及科處行為罰，洵屬正確，殊無原告所舉財政部八十五年四月二日台財稅第000000000號函釋適用之可言。又原告雖確有興建房屋及鼎佑暘公司並已報繳其營業稅，然此情業經被告斟酌而未科原告予漏稅罰，且該事實之有無並不影響原告上開違章行為之成立。另營業稅法第十九條第一項第一款為關於營業人進項稅額不得扣抵銷項稅額之規定，原告既有該款之違章行為，致其應納營業稅額因而減少，被告援引該規定予以補徵，核無不合。至原告所舉本院八十六年度判字第二○四八號判決，並未編為判例，尚無拘束本案之效力。從而，原告前揭主張，要非可採。原處分及一再訴願決定俱無違誤之處。原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年九月十七日
行政法院第一庭
審判長評事 黃綠星
評事 徐樹海 評事 高秀真 評事 藍獻林 評事 黃璽君 右正本證明與原本無異
法院書記官邱彰德中華民國八十七年九月十八日