裁判字號：臺北高等行政法院94年訴字第377號判決
裁判日期：民國94年11月03日
裁判案由：贈與稅
臺北高等行政法院判決
94年度訴字第00377號原告甲○○訴訟代理人丙○○
乙○○被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）住同上訴訟代理人丁○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國93年12月9日台財訴字第09300395600號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告於民國85年2月16日將臺北市○○區○○段4小段115地號土地，移轉予 陸雲保 ，嗣後於88年5月18日由陸雲保再移轉該土地予原告二親等內親屬乙○○(妹)、 陳淑瓊 （妹)、 陳志偉 （弟)等三人，涉及經由第三人移轉財產予特定人(通稱三角移轉)之贈與情事，且經被告通知補報贈與稅，原告仍未辦理申報，被告乃依行為時遺產及贈與稅法第4條第2項規定，核定贈與總額為新台幣（以下同）15,032,814元，贈與淨額為14,032,814元，應納贈與稅額2,806,156元，並依遺產及贈與稅法第44條規定處以1倍之罰鍰2,806,156元。原告不服，申請復查，未獲變更，遂提起訴願，經訴願決定駁回，原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
1.原處分及訴願決定，關於罰鍰2,806,156元部分，均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。㈡被告聲明：
1.駁回原告之訴。
2.訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：
甲、原告主張：㈠原告於93年3月22日接獲被告復查決定書，同年4月22日依法
提起訴願經被告以其與復查決定書相同之內容當作答辯書於同年4月28日轉呈財政部訴願審議委員會；5月10日原告再呈訴願補充理由書，直至同年8月4日財政部來函表示「因審理必要」，訴願決定期限延長2個月，惟依據行政訴訟法第4條第1項明定：「延長訴願決定期問逾2個月不決定者，得向鈞院提起撤銷訴訟」，以為訴願審議委員會延期之目的在於進行對原告有利之調查，孰料至同年12月13日訴願決定書已遲延2個月後再遲延2個月又9天方送達，審議結果亦僅以「尚無不合」、「並無違誤」二話帶過!其作法與被告之作法相同。就原告有利部分之陳述，自始未做必要之調查與考量，怎能令人民信服訴願審議委員會之公平性?尤其有關罰鍰部分處分之不當。
㈡因土地之買賣因時日過久，未能蒐集當初足讓被告認同之資
金流向證明，故被認定為贈與行為，而原告係於91年6月初收到被告通知，隨即於「規定期間」內與承辦人 高博文 以電話聯絡、傳真及輔導填寫「贈與稅申報書」等配合承辦人高博文補送相關資料，此皆為訴願審議委員會所不爭，卻也未採為心證之參考，敢問為何如此明確配合公務人員之「填寫申報書」行為，還不能算是申報？所填寫的表單名稱，不就叫「申報書」嗎?若只是因當初未再多填具稅務當局主觀想要之事項，這也只能說是申報手續不齊備，怎能擅指原告未申報？而歸究申報手續不齊備之原因，退一萬步說只是一般百姓對稅法不了解、不清楚，一般百姓對於一年一次之綜合所得稅申報已經是懵懵懂懂，更何況是這種從未接觸的稅捐項目。再則當初補具申報時，原告如此誠心配合輔導，為何承辦官員未告知須再補具可讓稅務當局認可之內容?顯然承辦官員有失輔導之責，若當時承辦官員有詳閱原告資料並告知仍需補具何種資料，原告又怎會再吝於多填報一份讓稅務當局認可之資料，以免遭受此高額之處罰?㈢原告於接獲被告91.5.24之書函，即依被告之指示填具贈與
稅申報書申報贈與稅，該申報書表格左方有一贈與人請於□內擇一打勾之欄位，原告於主張買賣案件之□內打勾，意旨本件係藉買賣之行為以達贈與之目的，即所謂隱藏性之法律行為，故該欄位係讓原告勾填表明贈與之方式，而原告亦已具體表明贈與之方式如上，顯見原告已依被告所明示之處理原則並依被告之指示申報贈與稅，然被告卻違背自頒之處理原則，以逾期末申報為由，課以原告一倍之罰鍰，而非免罰，已有不當。而且自從經承辦官員輔導下，附買賣契約、多次補件資金流向又勾選贈與稅申報書左列第2項之主張買賣案件後，即未再接獲承辦官員高博文之電話，亦始終未見任何被告調查結果回覆，原告以為本案已獲被告認同其申報行為。孰料92年3月4日接到處分書，而且竟是贈與稅本稅與罰鍰同時寄出!㈣又，依復查決定書事實部分第4行至第7行「且經輔導，申請
人仍未辦理贈與稅申報......並依遺產及贈與稅法第44條規定處以1倍罰鍰」及理由部分之壹、本稅部分第7行「先行輔導當事人申報，如已依輔導申報者，按贈與日實價核算贈與價值，並免處罰」。對照91年6月間，原告經承辦人員高博文輔導如前第三點所述所為之申報行為後，試問被告怎可出爾反爾，既於贈與稅申報書左列上提供：「口一般贈與案件口主張買賣案件口主張自有資金案件」三種選項供納稅義務人選擇，又有承辦官員輔導(或誤導)申報，表示俟其內部就資金流向調查後，將通知調查結果，才能決定案件係屬贈與或買賣，如認定屬贈與行為，則發給稅單供繳稅之用，自始不提及或未警示有高額處罰之錯誤訊息。上述過程顯示原告確已依國稅局規定接受輔導申報，不應以被告與原告認知之不同的而認定末申報。否則當初填寫贈與稅申報書，且勾選該主張買賣案件之選項是何作用?抑或者是承辦官員失職未恪盡輔導申報之責，卻要由納稅義務人承擔後果?㈤綜上所述，一介小民平生未曾欠繳過任何稅款，總是收到稅
單後速速如期繳納，如今因當時甚至現在未諳稅法，而未能留下資金流向軌跡備查，造成如此龐大稅款本金已是沉重負擔，若再因承辦官員輔導不周、致申報手續不齊，而再遭受加倍罰鍰更是情何以堪!懇請鈞院卓裁，撤銷被告之違反情理法之裁罰處分。
乙、被告主張：關於罰鍰部分：
㈠本件原告於85年2月16日將系爭土地，移轉予陸雲保，嗣後
於88年5月18日再由陸雲保將系爭土地移轉予原告之二親等內親屬乙○○等三人，涉及以三角移轉方式贈與財產，經被告於91年5月24日以財北國稅審二字第0910220827號函，通知原告補申報贈與稅，惟原告仍未依規定辦理贈與稅申報，被告遂依首揭規定按核定應納（漏報）稅額2,806,156元處1倍之罰鍰2,806,156元。原告不服，主張其已於接獲輔導函後，立即與被告之承辦員連絡，說明本案非屬贈與情事，且於文到10日內函復說明書及支付價款之證明文件，以傳真方式送達，其間亦多次配合承辦人補送相關資料，故原告已於輔導函收到10日內，向被告提出說明之「回應」行為，應視同「已申報」，請免予處罰云云。申經被告復查決定以：「經查原告於收到被告就系爭土地三角移轉情事，輔導申報贈與稅時，主張為「買賣案件」，但未依系爭土地之公告現值核算贈與總額，申報贈與稅，有原告未列報贈與稅之贈與稅申報書附卷可稽；經被告調查結果，贈與事證明確，屬前揭遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與。遂按核定應納（漏報）稅額2,806,156元處1倍之罰鍰2,806,156元，尚無不合，乃駁回其復查申請。」㈡揆諸首揭規定，被告復查決定，並無違誤。原告於訴願時仍
執前詞爭議，惟未能提示相關文據及資金流程以佐其說，所訴核不足採，亦經財政部訴願決定予以駁回。揆諸首揭規定，亦無不妥。茲原告仍執前詞爭執，自難謂為有理由。據上論述，本件原處分、訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯聲明。
理由
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」及「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰。」分別為行為時遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項、第2項、第24條第1項及第44條所明定。
二、本件係原告於85年2月16日將坐落臺北市○○區○○段4小段
115地號土地，移轉予陸雲保，嗣後於88年5月18日由陸雲保再移轉該土地予原告二親等內親屬乙○○(妹)、陳淑瓊（妹)、陳志偉（弟)等三人，涉及經由第三人移轉財產予特定人之贈與情事，且經被告通知補報贈與稅，原告仍未辦理申報，被告乃依行為時遺產及贈與稅法第4條第2項規定，核定贈與總額為15,032,814元，贈與淨額為14,032,814元，應納贈與稅額2,806,156元，並依遺產及贈與稅法第44條規定處以1倍之罰鍰2,806,156元。原告則關於罰鍰2,806,156元部分，表示不服，為如事實欄所載之主張。
三、經查：㈠本件原告於85年2月16日將坐落臺北市○○區○○段4小段11
5地號土地，移轉予陸雲保，嗣後於88年5月18日由陸雲保再移轉該土地予原告二親等內親屬乙○○(妹)、陳淑瓊（妹)、陳志偉（弟)等三人，涉及經由第三人移轉財產予特定人之贈與情事，有土地、建物登記謄本、土地登記申請書、土地買賣所有權移轉契約書及戶籍資料查詢等影本在卷足憑，且為原告所不爭執，洵堪認定。
㈡按「有關不動產所有人經由第三人移轉不動產予特定人（通
稱三角移轉）之案件，除經人檢舉者外，請依說明二所列原則處理。說明：二、除經人檢舉之案件外，稽徵機關於蒐集三角移轉資料後，依下列原則處理：⑴先行輔導當事人申報，如已依輔導申報者，按贈與日時價核算贈與價值，並免處罰。⑵經輔導仍未申報者，稽徵機關應進行調查。其調查結果，如有遺產及贈與稅法第4條或第5條情事者，再依各該條規定，分別依法處理。」，為財政部83年2月16日台財稅第000000000號函之見解，該函釋乃係主管機關就所屬機關因執行遺產及贈與稅法第24條之規定發生疑義，以主管機關之地位為符合法規原意之釋示，與上開法律規定之立法意旨相符，本院自得予以援用。查本件原告就系爭土地，以三角移轉方式贈與予乙○○等三人，已如上述；被告於91年5月24日以財北國稅審二字第0910220827號函，通知原告補申報贈與稅，惟原告於收到被告就該系爭土地三角移轉情事，輔導申報贈與稅時，主張為「買賣案件」，有原告所填具之贈與稅申報書一紙附卷可稽；是原告並未依系爭土地之公告現值核算贈與總額，申報贈與稅；從而原告雖有申報，惟原告仍未依規定辦理贈與稅申報，應視同未申報；揆諸上開財政部函示意旨，被告爰按核定應納稅額2,806,156元處1倍之罰鍰2,806,156元，依法自無不合。
四、綜上所述，原處分依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤；原告訴請撤銷原處分及訴願決定，關於罰鍰2,806,156元部分，為無理由，應予駁回。
五、本件事證已明，兩造其餘主張或答辯及原告請求傳訊高博文，已與本院判決結果無涉，爰毋庸一一論列及傳訊，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年11月3日
第七庭審判長法官劉介中
法官李玉卿法官黃秋鴻上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年11月3日
書記官王琍瑩