最高行政法院89年度判字第2927號判決

裁判字號：最高行政法院89年判字第2927號判決

裁判日期：民國89年10月12日

裁判案由：土地稅法

最高行政法院判決八十九年度判字第二九二七號
原告甲○○被告花蓮縣稅捐稽徵處代表人 林耀英 右當事人間因土地稅法事件，原告不服財政部中華民國八十八年八月三日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實緣原告於民國八十三年十一月二十二日買得坐落花蓮縣○○鄉○○段○○○○號之農業用土地，並申准依土地稅法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅新台幣（下同）五九五、一○○元在案。嗣經被告於八十五年十一月二十八日派員會同農林、地政機關人員辦理免徵土地增值稅之農業用地清查，赴現場勘查結果，發現該筆土地雜草叢生，並未耕作，有不繼續耕作情形，被告乃依土地稅法第五十五條之二第一項第二款規定，按原免徵土地增值稅額科處二倍罰鍰計一、一九○、二○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，原處分經決定撤銷，被告機關重為處分仍維持原處分，原告不服，循序提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：原告於八十五年九月間，因身體檢查需注射顯影劑，不料注射顯影劑後，形成血管阻塞誘發重度中風，醫生表示此機率為萬分之一，實非人力所能預防，因而無法言語行動交代他人代耕，導致當季不及耕作，顯屬土地法第二十二條之一第五項，因不可抗力不能耕作者，懇請體恤民苦准予免罰。稅法此項罰款目的係為防止民眾無故廢耕，若因一時不可抗力無力耕作，驟予處罰，實與立法原旨未符。
被告答辯意旨略謂：一、按「農業用地閒置不用，經直轄市或縣（市）政府報經內政部核准通知限期使用或命其委託經營、逾期仍未使用或委託經營者，按應納田賦加徵一倍至三倍之荒地稅；經加徵荒地稅滿三年，仍不使用者，得照價收買。但有左列情形之一者不在此限：（一）因農業生產或政策之必要而休閒者。（二）因地區性生產不經濟而休耕者。（三）因公害污染不能耕作者。（四）因灌溉、排水設施損壞不能耕作者。（五）因不可抗力不能耕作者。．．．。」、「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」分別為土地稅法第二十二條之一及第三十九條之二第一項所明定。次按「依第三十九條之二第一項取得之農業用地，取得者於完成移轉登記後，有左列不繼續耕作情形之一者，處以原免徵土地增值稅額二倍之罰鍰，其金額不得少於取得申報移轉現值百分之二：一、再移轉與非自行耕作農民。二、非依第二十二條之一規定之各項原因，閒置不用者。三、非依法令變更為非農業用地使用。前項應處罰鍰之土地，不繼續耕作面積未達每宗土地原免徵土地增值稅土地面積之五分之一，其罰鍰得按實際不繼續耕作面積比率計算。但以一次為限。」復為土地稅法第五十五條之二所明定。二、卷查本案系爭農地係依土地稅法第三十九條之二第一項規定取得，本處依財政部頒「農業用地移轉免徵增值稅案件管制檢查作業要點」規定，於八十五年十一月二十八日會同農業、地政機關實地勘查，查獲系爭農地雜草叢生，未作農業使用，亦未申報休耕，且無土地稅法第二十二條之一之各項不能耕作原因，復經農業機關－花蓮縣吉安鄉公所（以下簡稱吉安鄉公所）認定其閒置時間約長達半年之久，違章事實足勘認定，本處遂依法裁處原免徵土地增值稅額二倍罰鍰，揆諸前揭法條規定，洵無不當。此並有現場拍攝照片、查核清單及吉安鄉公所八十六年十二月十日八六鄉農字第二一二八八號及八十七年三月二十日八七鄉農字第○四三一四號函附卷可稽。三、原告訴稱其因注射顯影劑，形成血管阻塞誘發腦中風，非人力所能預防，因而無法言語交代他人代耕，致當季不及耕作，顯屬土地稅法第二十二條之一第五款因不可抗力不能耕作，又稅法罰款目的係為防止民眾無故廢耕，若因一時不可抗力無力耕作，驟予處罰，實與原旨未符云云，按財政部頒「農業用地移轉免徵增值稅案件管制檢查作業要點」五（五）規定，係由會勘小組會商認定有無法定原因而閒置不用，是本案既經清查小組認定並無土地稅法第二十二條之一之各項原因而閒置，並詳載於查核清單上，則原告所陳核與規定不符，非法定免責理由。況查原告罹病發生日期為八十五年九月十七日，而依吉安鄉公所前開復函推算，其於罹病前系爭農地即已閒置未耕，且觀鄰近農地種植良好情形，在在彰顯系爭農地長期任其荒蕪及本處查獲違章其始持罹病為由藉詞免罰之事實。再者，本案裁處罰鍰乃係行政罰之一種，而行政罰目的即在制裁行政客體的違法行為，故一經違反義務即已構成處罰要件，本案原告既申請依土地稅法第三十九條之二第一項規定取得系爭免稅農地，即應依該法條規定於承受農地後負繼續耕作之義務，其既違反義務，即應受罰，是以，被告依法裁處罰鍰，並無不合。原告之訴並無理由，請予駁回，以維稅政。
理由本件原告於民國八十三年十一月二十二日買得坐落花蓮縣○○鄉○○段○○○○號之農業用土地，並申准依土地稅法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅五九五、一○○元在案。嗣經被告於八十五年十一月二十八日派員會同農林、地政機關人員辦理免徵土地增值稅之農業用地清查，赴現場勘查結果，發現該筆土地雜草叢生，並未耕作，有不繼續耕作情形，被告乃依土地稅法第五十五條之二第一項第二款規定，按原免徵土地增值稅額科處二倍罰鍰計一、一九○、二○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，原處分經決定撤銷，被告機關重為處分仍維持原處分，原告不服，循序提起訴願、再訴願，均遭駁回。原處分之處罰鍰及一再訴願決定維持原處分，固非無見，惟按八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定；「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律，但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」，上開法條所稱之「裁處」，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。次按同法第四十九條規定：「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定外，準用本法有關稅捐之規定。但第六條關於稅捐優先及第三十八條關於加計利息之規定，於罰鍰不在準用之列」。再按土地稅法第五十五條之二有關農地取得者不繼續耕作時，處以罰鍰之規定，應屬上開稅捐稽徵法第四十九條規定得準用同法有關稅捐規定之一種，且同法既非另有排除準用之規定，本件復無該條但書規定之情形，自得依該條規定準用同法第四十八條之三，於相關法律有變更時，適用最有利於當事人之法律。查土地稅法第五十五條之二有關農地取得者不繼續耕作時，處以罰鍰之規定，於八十九年一月二十六日經修正刪除，刪除前依該法科處罰鍰尚未確定者，依上開說明，應適用最有利於當事人之法律予以免罰。本件被告依修正前土地稅法第五十五條之二對原告裁罰，而新法已將該條規定刪除而不處罰，自以新法有利於原告，應適用新法規定，財政部亦以八十九年二月十日台財稅第000000000號函示相同之見解。原處分及一再訴願決定未及適用新法，自有未當，原告雖未就此提出訴辯，惟妥當適用法規乃本院職權，原處分及一再訴願決定既有可議，即應由本院加以撤銷，由原處分機關另為適法之處分。至於兩造其他關於實體上之訴辯，與判決結果不生影響，不再論述，併此敍明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國八十九年十月十二日
最高行政法院第二庭
審判長法官陳石獅
法官鄭淑貞法官彭鳳至法官高啟燦法官黃合文右正本證明與原本無異
法院書記官王福瀛中華民國八十九年十月十三日