裁判字號：臺灣高雄地方法院100年簡字第3813號刑事判決
裁判日期：民國101年02月02日
裁判案由：商業會計法等
臺灣高雄地方法院刑事判決100年度簡字第3813號公訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告洪品權
黃評源上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（99年度偵字第414號），因被告自白犯罪，本院認宜以簡易判決處刑（原案號：100年度審訴字第1528號），爰不經通常審理程序，裁定逕以簡易判決處刑如下：
主文洪品權連續犯修正前商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
黃評源犯修正前商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、洪品權係址設高雄縣鳳山市（現改制為高雄市○○區○○○路○○號1樓傑敏科技股份有限公司（下稱傑敏公司）之負責人，為商業會計法上之商業負責人，明知營業人應依銷售貨物之實際情況，據實開立統一發票，並明知傑敏公司並未實際銷貨予洛特公司特射頻應用科技股份有限公司（下稱洛特公司）、天眼企業有限公司（下稱天眼公司，負責人 洪寶玉 ，另經臺灣高雄地方法院檢察署檢察官為緩起訴處分）、弘宗工程有限公司（下稱弘宗工程公司）等3家公司，竟基於填製不實會計憑證之概括犯意，於民國92年1月間起至93年12月間止，連續以傑敏公司之名義，將不實之買受人、品名、數量及金額之資料填載於如附表一㈡編號1至3號所示性質上屬會計憑證之統一發票共計16張。
二、黃評源於92年8月26日起，在高雄縣鳳山市（現改制為高雄市○○區○○○街○○號1樓設立弘宗企業公司（下稱弘宗企業公司）擔任負責人，復擔任設於同址之弘宗工程公司之負責人，均為商業會計法上之商業負責人。黃評源明知營業人應依銷售貨物之實際情況，據實開立統一發票，並明知弘宗企業公司並未實際銷貨予傑敏公司，竟基於填製不實會計憑證之犯意，於93年5月間，以弘宗企業公司之名義，將不實之買受人、品名、數量及金額之資料填載於如附表二㈡編號1號所示屬會計憑證之統一發票計1張。
三、案經財政部臺灣省南區國稅局高雄縣分局（現改制為財政部高雄市國稅局鳳山分局）移送臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、上揭犯罪事實，業據被告洪品權、黃評源於本院審理時坦承不諱（見本院審訴卷第39頁背面），核與證人 陳明裕 、郭典松、洪寶玉於偵查中之證述情節相符，並有工程合約書、高雄捷運CR3段環控工程協議書暨共同承攬合約協議書、拋棄承攬工程切結書、榮電股份有限公司機電事業群轉帳傳票、統一發票、榮電股份有限公司發包工程估驗單、榮電股份有限公司廠商領款明細暨印鑑表、榮電股份有限公司應付帳款明細表暨工程契約、傑敏公司與天眼公司交易資料明細分析、天眼公司開票予傑敏公司假支付明細表、第一商業銀行交易明細表、支票照片、第一商業銀行存入明細表照片、華南商業銀行南高雄分行98年9月21日華南高存字第279號函暨所附之財政部臺灣省南區國稅局高雄縣分局查詢單、第一商業銀行支票存根、財政部臺灣南區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表、傑敏公司之專案申請調檔統一發票查核清單、洛特公司開立發票予傑敏公司暨收款明細、付款明細、高雄銀行股份有限公司98年10月9日高銀營密字第0980000703號函暨所附之洛特有限公司資金交易查詢表、存款對帳單、高雄銀行存摺類存款取款憑條、高雄銀行支票存款存入憑條、高雄銀行轉帳收入傳票、傑敏公司之華南商業銀行存款往來明細表、存款明細分戶帳、洛特公司銷貨單、轉帳傳票、存摺內頁、現金支出傳票暨影本、iFIXHMI/SCADA工廠監視與控制的自動化軟體簡介、傑敏公司之專案申請調檔統一發票查核清單等（見告發卷第342-343、391-399、419-429、
435、436-443、446-448、450-451、455-457、465-471、482-496、505、507-508、510-514、517-518、521-522頁）附卷可稽。綜上所述，被告洪品權、黃評源2人上開任意性之自白既有前揭證據可佐，核與事實相符，自得採為論罪科刑之依據，是本案事證已臻明確，被告2人犯行洵堪認定。
二、新舊法比較：查被告2人行為後，刑法業於94年2月2日修正公布，並於95年7月1日施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第2條第1項定有明文。此條規定乃與刑法第一條罪刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2條本身雖經修正，但刑法第2條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2條規定以決定適用之刑罰法律，先予辨明。又以本次刑法修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年度第8次刑庭會議決議參照）。經查：
㈠修正前刑法第33條第5款規定：罰金為1元以上。而95年7月1
日公布施行之刑法第33條第5款規定：罰金為新臺幣1,000元以上。經比較修正前、後之規定，修正後刑法第33條第5款所定罰金之最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第5款之規定有利於被告2人。
㈡刑法第31條第1項關於無身分或其他特定關係之共犯規定，
雖由原條文：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論」，修正為：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑」。被告2人分別為傑敏公司、弘宗企業公司之負責人，自無前開但書之適用，故修正前刑法第31條第1項規定，對被告2人並無不利。
㈢刑法第56條關於連續犯之規定，於修正後業已刪除，本案被
告洪品權多次或同時填製不實會計憑證之行為，於修正前應依連續犯之規定論以一罪，依新法則應予分論併罰，經比較新舊法結果，認適用新法對被告洪品權並無較為有利。
㈣又商業會計法第71條業於95年5月24日修正施行，該條第1款
原規定「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者」，修正後則將上開條文之刑度規定提高為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，茲比較新舊法之結果，自應適用被告2人行為時之法律即95年5月24日修正施行前之商業會計法第71條第1款規定，對被告2人較為有利。
㈤經綜合法律修正前後之整體比較，揆諸前揭最高法院決議及
修正後刑法第2條第1項之「從舊從輕」原則，本案應一體適用被告2人行為時之法律對其較為有利。
三、論罪部分：按會計憑證，依其記載內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，商業會計法第71條第1款所定之人員，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，此與刑法第215條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，屬法規競合性質，前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1款論處，而不再論以刑法第216條、第215條行使業務上登載不實文書罪。又九十五年五月二十四日修正公布前、後之商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事物之人員，自屬因身分或特定關係始能成立之犯罪。且商業會計人員等主體，就明知尚未發生之事項，一有填製會計憑證或記入帳冊之行為，犯罪即已成立，不因事後該事項之發生或成就，而得解免罪責。（參最高法院92年台上字第3677號判例、92年度台上字第6171號、6792號，94年度台非字第98號、97年台上字第2044號判決意旨）。經查，被告洪品權、黃評源分別係傑敏公司、弘宗企業公司之負責人，均屬商業會計法第4條所稱之商業負責人，被告洪品權、黃評源2人均未依實際交易情形，分別填製如附表一㈡、二㈡所示與實際交易經過不符之統一發票，交付予如附表一㈡、二㈡所示之公司，是核被告洪品權就如附表一㈡所示之行為、被告黃評源就如附表二㈡所示之行為，均係犯修正前商業會計法第71條第1款以明知為不實之事項而填製會計憑證罪。又被告洪品權先後多次填製不實會計憑證，其時間緊接、犯罪手法相同，且分別犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意所為，為連續犯，應依修正前刑法第56條之規定，論以一罪，並加重其刑。
四、爰審酌被告洪品權、黃評源各為傑敏公司、弘宗企業公司之負責人，本應依循正軌賺取財物，竟不思循正規經營，竟填製不實之會計憑證，製造交易假象，損及公司會計憑證管理之正確性，自應受有相當程度之刑事非難，惟 念渠 等犯後均已坦承犯行，態度尚可，及渠等之犯罪動機、目的、手段等一切情狀，本件犯罪所得利益， 暨渠 等犯罪之動機、目的、生活狀況、智識程度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，以資懲儆。又被告2人犯罪時間均係於96年4月24日以前所為，合於中華民國九十六年罪犯減刑條例之規定，應依同條例第2條第1項第3款、第7條之規定，均減其宣告刑二分之一。再被告2人行為後，刑法第41條易科罰金折算標準之規定，修正為「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算1日，易科罰金」；惟修正前依罰金罰鍰提高標準條例第2條前段（現已廢止）規定，易科罰金之折算標準最高為銀元300元，最低為銀元100元，即新臺幣900元或300元，是比較修正前後之易科罰金折算標準，以修正前刑法之規定，較有利於被告，爰依刑法第2條第1項前段之規定，適用最有利於被告2人之行為時法即修正前刑法第41條第1項前段、廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定處罰，爰併諭知易科罰金之折算標準。
五、不另為無罪諭知部分：㈠公訴意旨另以：
⒈被告洪品權於92年1月間起至93年12月間止，基於逃漏稅捐
之犯意，明知傑敏公司並無實際向洛特公司、天眼公司、弘宗企業公司等3家公司進貨之事實，竟於如附表一㈠所示之時間，分別向上開3家公司，先後取得如附表一㈠所示之不實統一發票計9張，金額共計新臺幣（下同）1,294萬3,807元，用以充作傑敏公司之進項憑證，並持以向該管稅捐稽徵機關申報營業稅時，藉以扣抵銷項稅額，以此不正方法逃漏營業稅共計共64萬7,192元（詳細發票時間、發票號碼、進貨額、稅額等項目，均如附表一㈠所示）；洪品權復明知傑敏公司並未實際銷貨予洛特公司、天眼公司、弘宗工程公司等3家公司，仍基於幫助納稅義務人逃漏營業稅之概括犯意，連續以傑敏公司名義，開立如附表一㈡所示不實會計憑證統一發票共16張，充作如附表一㈡所示洛特公司等3家公司之進項憑證，供上述3家公司持以向稅捐機關申報營業稅時，申報扣抵銷項稅額使用，因而連續幫助如附表一㈡所示洛特公司等3家公司逃漏營業稅共計41萬8,744元（詳細發票時間、發票號碼、進貨額、稅額等項目，均如附表一㈡所示）。
⒉被告黃評源於93年6月間起至93年8月間止，基於逃漏稅捐之
犯意，明知弘宗企業公司並無實際向傑敏公司進貨之事實，竟於如附表二㈠所示之時間，向傑敏公司取得如附表二㈠所示之不實統一發票計10張，金額共計474萬8,749元，用以充作弘宗企業公司之進項憑證，並持以向該管稅捐稽徵機關申報營業稅時，藉以扣抵銷項稅額，以此不正方法逃漏營業稅共計23萬7,438元（詳細發票時間、發票號碼、進貨額、稅額等項目，均如附表二㈠所示）；黃評源復明知弘宗企業公司並未實際銷貨予傑敏公司，仍基於幫助納稅義務人逃漏營業稅之概括犯意，以弘宗企業公司之名義，開立不實會計憑證統一發票1張，充作如附表二㈡所示之傑敏公司之進項憑證，供傑敏公司持以向稅捐機關申報營業稅時，申報扣抵銷項稅額使用，因而幫助傑敏公司逃漏營業稅共計42萬1,429元。
⒊被告洪品權、黃評源上開行為，均足以生損害於稅捐機關對
稅捐稽徵及管理之正確性。因認被告洪品權、黃評源此部分均各涉犯稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪、及同法第43條第1項幫助他人不法逃漏稅捐罪嫌云云。
㈡按所謂虛設行號者，其本身並無銷貨之事實，而營業稅之課
徵係針對營業行為，虛設行號既無營業行為，自不能課徵營業稅，故虛設行號並無逃漏營業稅之問題。從而，行為人為製造該虛設公司確有營業假象，乃與其餘虛設公司行號彼此間對開發票，或自有實際營業而無實際銷售貨物或勞務之公司取得發票之情形，因該虛設公司並無實際營業行為，要無逃漏稅捐之情形，且實際有營業行為之公司開立發票予虛設公司行號，亦無幫助逃漏稅捐可言（最高法院99年度台非字第70號判決意旨參照）。經查，傑敏公司、洛特公司、天眼公司、弘宗工程公司、弘宗企業公司均係虛設行號之公司，渠等於如附表一㈠、附表一㈡、附表二㈠、附表二㈡所示時間並未實際營業，且傑敏公司及弘宗企業公司並未於如附表一㈠、附表一㈡、附表二㈠及附表二㈡所示時間，與如上開附表所示之公司為實際交易的進、銷貨之事實，有財政部高雄市國稅局100年12月12日財高國稅審四字第1000091318號函1份附卷可考（參本院簡字卷第85頁）；傑敏公司及弘宗企業公司並無實際從事營業行為，而分別取得如附表一㈠及附表二㈠所示之發票，並前後開立如附表一㈡、附表二㈡所示之發票，惟營業稅之課徵係針對營業行為，傑敏公司、洛特公司、天眼公司、弘宗工程公司、弘宗企業公司既均係虛設行號，而無實際進貨或銷貨之事實，即無營業行為可言，自無繳納營業稅之責，從而稅捐稽徵機關本不能對上開5家公司課徵營業稅，則上開5家公司自無逃漏營業稅之可能。因此，被告洪品權、黃評源之取得上述不實統一發票用以充作前揭虛設公司之進項憑證，並持以向該管稅捐稽徵機關申報營業稅之行為，自均不成立稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。
又被告洪品權、黃評源以上開虛設公司之名義，開立上列不實統一發票，充作其他虛設公司之進項憑證供該等公司持以向稅捐機關申報營業稅之行為，亦不成立同法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。
㈢準此，依上開說明，傑敏公司、洛特公司、天眼公司、弘宗
工程公司、弘宗企業公司既為虛設行號之公司，已如前述，故其均非營業稅課徵之標的。是此被告洪品權、黃評源上開行為，均無從對被告洪品權、黃評源論以稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪及稅捐稽徵法第43條幫助逃漏稅罪，依法本應為無罪之諭知，惟上開部分若成立犯罪，依檢察官起訴意旨所示，亦與其前揭論罪科刑之填製不實會計憑證罪間，有牽連犯或連續犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，併此指明。
六、依刑事訴訟法第449條第2項、第3項，95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款，刑法第11項前段、第2條第1項前段、修正前刑法第56條、第41條第1項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
七、如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀。
中華民國101年2月2日
高雄簡易庭法官張震以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達之日起10日內向本院提出上訴書狀。
中華民國101年2月2日
書記官邱家銘附錄本判決論罪科刑法條全文：
95年5月24日修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
附表一㈠：傑敏公司取得不實進項發票部分┌─┬────┬────┬────┬─────┬─────┬─────┐│編│銷售人及│銷售人│發票日期│發票號碼│進貨額│進項稅額││號│統一編號│營業情形│││（新臺幣）│（新臺幣）│├─┼────┼────┼────┼─────┼─────┼─────┤│1│洛特公司│撤銷登記│92年6月2│TY00000000│1,505,309│75,265元│││00000000││日││元│││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││92年6月│TY00000000│494,691元│24,735元│││││24日│││││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││92年8月1│UY00000000│728,571元│36,429元│││││日││││├─┼────┼────┼────┼─────┼─────┼─────┤│2│天眼公司│營業中│92年1月│RU00000000│304,442元│15,222元│││00000000││10日│││││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││92年1月│RU00000000│400,847元│20,042元│││││20日│││││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││92年2月6│RU00000000│255,445元│12,773元│││││日│││││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││92年2月│RU00000000│201,170元│10,059元│││││12日│││││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││92年3月│RU00000000│624,761元│31,238元│││││10日││││├─┼────┼────┼────┼─────┼─────┼─────┤│3│弘宗企業│擅自歇業│93年5月│ZU00000000│8,428,571│421,429元│││公司│他遷不明│││元││││00000000││││││├─┴────┴────┴────┼─────┼─────┼─────┤│總計│共9張│12,943,807│647,192元││││元││└────────────────┴─────┴─────┴─────┘附表一㈡：傑敏公司開立不實銷項發票部分┌─┬────┬────┬────┬─────┬─────┬─────┐│編│買受人及│買受人│發票日期│發票號碼│銷售額│銷項稅額││號│統一編號│營業情形│││（新臺幣）│（新臺幣）│├─┼────┼────┼────┼─────┼─────┼─────┤│1│洛特公司│撤銷登記│92年11月│WY00000000│48,000元│2,400元│││00000000││26日│││││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││92年12月│WY00000000│720,000元│36,000元│││││3日││││├─┼────┼────┼────┼─────┼─────┼─────┤│2│天眼公司│營業中│92年1月9│RU00000000│460,952元│23,048元│││00000000││日│││││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││92年2月│RU00000000│700,952元│35,048元│││││某日│││││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││92年2月3│RU00000000│843,809元│42,191元│││││日│││││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││92年2月│RU00000000│852,381元│42,619元│││││25日││││├─┼────┼────┼────┼─────┼─────┼─────┤│3│弘宗工程│擅自歇業│93年6月│ZY00000000│544,762元│27,238元│││公司│他遷不明├────┼─────┼─────┼─────┤││00000000││93年6月│ZY00000000│447,700元│22,385元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年6月│ZY00000000│463,600元│23,180元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年6月│ZY00000000│453,145元│22,657元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年6月│ZY00000000│458,590元│22,930元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年8月│AY00000000│473,520元│23,676元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年8月│AY00000000│560,000元│28,000元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年8月│AY00000000│476,190元│23,810元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年8月│AY00000000│385,242元│19,262元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年8月│AY00000000│486,000元│24,300元│├─┴────┴────┴────┼─────┼─────┼─────┤│總計││8,374,843│418,744元││││元││└────────────────┴─────┴─────┴─────┘附表二㈠：弘宗企業公司取得不實進項發票部分┌─┬────┬────┬────┬─────┬─────┬─────┐│編│銷售人及│銷售人│發票日期│發票號碼│進貨額│進項稅額││號│統一編號│營業情形│││（新臺幣）│（新臺幣）│├─┼────┼────┼────┼─────┼─────┼─────┤│1│傑敏公司│尚有違欠│93年6月│ZY00000000│544,762元│27,238元│││00000000│暫緩撤銷├────┼─────┼─────┼─────┤│││登記│93年6月│ZY00000000│447,700元│22,385元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年6月│ZY00000000│463,600元│23,180元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年6月│ZY00000000│453,145元│22,657元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年6月│ZY00000000│458,590元│22,930元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年8月│AY00000000│473,520元│23,676元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年8月│AY00000000│560,000元│28,000元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年8月│AY00000000│476,190元│23,810元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年8月│AY00000000│385,242元│19,262元││││├────┼─────┼─────┼─────┤││││93年8月│AY00000000│486,000元│24,300元│├─┴────┴────┴────┼─────┼─────┼─────┤│總計│共10張│4,748,749│237,438元││││元││└────────────────┴─────┴─────┴─────┘附表二㈡：弘宗企業公司開立不實銷項發票部分┌─┬────┬────┬────┬─────┬─────┬─────┐│編│買受人及│買受人│發票日期│發票號碼│銷售額│銷項稅額││號│統一編號│營業情形│││（新臺幣）│（新臺幣）│├─┼────┼────┼────┼─────┼─────┼─────┤│1│傑敏公司│尚有違欠│93年5月│ZU00000000│8,428,571│421,429元│││00000000│暫緩撤銷│││元│││││登記│││││├─┴────┴────┴────┼─────┼─────┼─────┤│總計│共1張│8,428,571│421,429元││││元││└────────────────┴─────┴─────┴─────┘