裁判字號：臺北高等行政法院98年再字第40號判決
裁判日期：民國98年07月02日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
98年度再字第40號再審原告亞洲信託投資股份有限公司代表人接管人中央存款保險股份有限公司
接管小組召集人甲○訴訟代理人乙○○再審被告財政部臺北市國稅局代表人 凌忠嫄 （局長）上列當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告對本院中華民國93年10月28日93年度訴更一字第73號判決及最高行政法院96年1月31日96年度判字第187號判決提起再審之訴。本院判決如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實
一、事實概要：再審原告民國（下同）83年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入新臺幣（下同）5,339,491,402元，營業成本5,459,128,657元，經電腦選案列為重大調整案件。再審被告初查將信託資金運用收入中自行調減之股票股利收入90,352,060元，分離課稅利息收入337,935元，出售股票利益1,498,587,251元及短期票券利益收入93,057,540元，共計1,682,334,786元，予以調增為收入項目等，核定營業收入為7,021,826,188元，非營業收入－利息收入23,095,000元，營業成本5,448,088,917元。再審原告不服，申請復查，經再審被告86年8月25日（86）財北國稅法字第86040125號復查決定駁回。再審原告不服，提起訴願，經財政部87年6月2日台財訴第000000000號訴願決定駁回。再審原告不服，提起再訴願，經行政院87年12月19日台87訴字第62467號再訴願決定：原決定關於信託資金運用收入中出售證券利益部分以逕提訴願，不予受理，從程序上駁回，尚難謂妥為由，將該部分訴願決定撤銷，囑由財政部就該部分連同短期票券利息及分離課稅利息收入部分另為適法之決定，其餘之再訴願駁回。再審原告對於再訴願決定中不利部分不服，提起行政訴訟，經最高行政法院90年度判字第1295號判決：再訴願決定、訴願決定關於信託資金運用收入中股票股利收入及現金股利收入部分均撤銷，再審原告其餘之訴駁回。惟再審被告於財政部尚未作成訴願決定前，即於89年5月2日以財北國稅法字第89015560號就關於營業收入有關信託資金運用收入中自行調減之股票股利收入、出售證券利益及短期票券利息收入等三部分項目補作復查決定，仍未准變更。再審原告不服，提起訴願，經財政部90年11月12日台財訴字第0890047174號訴願決定駁回。再審原告不服，提起行政訴訟，經本院91年度訴字第58號判決駁回。再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院93年度判字第291號廢棄原判決，發回本院重新審理，經本院93年度訴更一字第73號判決（下稱原審判決）駁回。再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院96年度判字第187號判決（下稱原確定判決）駁回。再審原告不服，以原確定判決及原審判決有行政訴訟法第273條第1項第
1、14款之再審事由，向最高行政法院提起再審之訴。再審原告主張行政訴訟法第273條第1項第1款部分，經最高行政法院98年3月5日98年度判字第214號判決駁回；第14款部分，則由最高行政法院98年3月5日98年度裁字第589號裁定移送本院審理。
二、兩造聲明：㈠再審原告聲明：
⒈廢棄原審判決及原確定判決。
⒉訴願決定及原處分均撤銷。
㈡再審被告聲明：駁回再審之訴。
三、兩造之爭點：本件有無行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由？㈠再審原告主張之理由：
⒈系爭「股利收入」發生之時，最高法院62年台上字第2996
號判例仍屬合法、有效之判例。原確定判決就行為時尚合法、有效之判例消極不予適用，顯有行政訴訟法第273條第1項第1款所定「適用法規顯有錯誤」之再審事由：⑴按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終
局判決聲明不服。…：一、適用法規顯有錯誤者。…」行政訴訟法第273條第1條第1項定有明文。次按「…所謂『適用法規顯有錯誤』，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言…」最高行政法院（89年7月1日改制前為行政法院）62年判字第610號著有判例。又「確定判決消極的不適用法規，顯然影響裁判者，自屬民事訴訟法第
496條第1項第1款所定適用法規顯有錯誤之範圍，應許當事人對之提起再審之訴，以貫徹憲法保障人民權益之本旨。」司法院大法官會議釋字第177號復著有明文。此號解釋雖係針對民事訴訟法第496條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」而為，惟行政訴訟法第273條第
1項第1款亦規定「適用法規顯有錯誤」為提起再審之事由，與民事訴訟法第496條第1項第1款之規定完全相同，基於法規範體系一致性，釋字第177號就「適用法規顯有錯誤」所為之解釋，於行政訴訟法第273條第
1項第1款規定亦應有適用。⑵按「我民法並無關於信託行為之規定，亦無信託法之頒
行，通常所謂信託行為，係指信託人將財產所有權移轉與受託人，使其成為權利人，以達到當事人間一定目的之法律行為而言，受託人在法律上為所有權人，其就受託財產所為一切處分行為，完全有效。縱令其處分違反信託之內部約定，信託人亦不過得請求賠償因違反約定所受之損害，在受託人未將受託財產移還信託人以前，不能謂該財產仍為信託人之所有。」最高法院62年台上字第2996號判例揭示甚明。上開最高法院62年台上字第2996號判例該則判例雖於91年10月15日經最高法院91年度第13次民事庭會議決議不再援用，惟按「在我國司法實務上，判例在裁判上有拘束各級法院之效力，確定判決違反現存判例者，乃適用法規顯有錯誤類型之一，得為提起再審之訴之事由…前揭判例雖經本院90年度4月17日90年度第4次民事庭會議決議不再援用，惟與法律廢止而予刪除者不同，該判例仍可供適用舊法時之參考。」最高法院95年度第4次民事庭會議決議參照。最高法院62年台上字第2996號判例固因信託法公布施行而於91年11月15日經最高法院公告不再援用，惟所謂「不再援用」僅係向後失效，與因法律廢止而刪除判例者不同，是上開判例於91年11月15日公告不予援用前，仍為完全合法、有效之判例，依法有拘束各級法院之效力，各級法院就信託行為之定義、要件、效力，及信託財產之所有權歸屬等，仍應適用該則判例。
⑶系爭「股利收入」、「分離課稅利息收入」、「出售股
票利益」乃發生於00年，當時信託法尚未公布，最高法院62年台上字第2996號判例亦未經公告不予援用，即系爭「股利收入」、「分離課稅利息收入」、「出售股票利益」發生之時，上開最高法院62年台上字第2996號判例仍屬合法、有效之判例，法院於認定本件信託行為之定義、要件、效力，以及系爭「股利收入」之所有權歸屬時，仍應適用上開最高法院62年台上字第2996號判例。
⑷本件再審原告經營「由公司確定用途之信託資金」，與
信託人間訂有信託契約，信託人依約將信託資金之所有權移轉予再審原告，由再審原告全權決定信託資金之投資方式及投資標的。依最高法院62年台上字第2996號前開判例意旨，再審原告為信託資金之所有權人，就信託資金之運用有完全之處分權，其運用信託資金所得之收益包括系爭「股利收入」（含股票股利，下統稱股利收入）、「分離課稅利息收入」、「出售股票利益」，仍屬信託財產，所有權屬於再審原告，為再審原告之所得。信託人僅得依據信託契約之約定，請求再審原告給付約定之利息，於信託關係消滅，再審原告將信託財產返還信託人或受益人前，信託人或受益人就信託資金及運用信託資金所得之收益，並無所有權。按上開最高法院62年台上字第2996號判例意旨，信託資金及運用信託資金所得之收益，為信託財產，為再審原告所有而屬再審原告之所得，系爭「股利收入」、「分離課稅利息收入」、「出售股票利益」自應依所得稅法第4條之1及同法第24條第1項及第42條之規定，享有免稅或分離課稅之適用。詎料，原確定判決不予援用，顯有行政訴訟法第273條第1項第1款所定「適用法規顯有錯誤」之違誤，依上開最高行政法院62年判字第610號判例、司法院大法官會議釋字第177號解釋意旨，再審原告自得對之提起再審之訴。
⑸再審原告於相同事實之86年度營利事業所得稅事件業於
95年11月30日受最高行政法院95年度判字第1962號判決以「…在信託投資公司未依信託法第31條及第60條規定改制為符合法定之信託業（即信託業不得承諾擔保本金或最低收益率）之前，關於現行信託投資公司代為確定用途信託基金之性質，似與銀行定期存款類似，其資金之運用由信託投資公司自行決定其運用方式及投資標的，並完全負擔保金損失之情況下，能否認上訴人僅係受託經營運用資金，其本身並非證券交易、短期票券利息收入及股利收入之實際投資者，無所得稅法第4條之1、第24條第2項及第42條規定之適用，尚有研究斟酌之餘地。再查銀行法第111條第1項雖規定，信託投資公司應就每一信託戶及每種信託資金設立專帳，並應將公司自有財產與受託財產，分別記帳，不得流用。惟受託基金與自有資金分設專帳之結果，係如何導出信託投資收益無所得稅法有關證券交易所得免稅、短期票券利息分離課稅、轉投資收益不計入所得額課稅等優惠規定適用之論據，殊欠明瞭」等云云為由，廢棄原判決（即再審原告敗訴之臺北高等行政法院判決）發回臺北高等行政法院。而原確定判決竟不予以適用即駁回再審原告之上訴，顯然有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由。
⒉再審被告以再審原告信託資金帳戶之「資金剩餘數」為核
定營利事業所得稅之依據，而非以「課稅所得額」為核定依據，有違所得稅法第24條第1項之規定。原審判決未適用所得稅法第24條第1項之規定，糾正再審被告之違誤，反而認再審被告之核定無誤，其消極不適用法規，顯有行政訴訟法第273條第1條第1項所定「適用法規顯有錯誤」之再審事由：
⑴按「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定
，課徵營利事業所得稅。」、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」所得稅法第3條第1項、第24條第1項分別定有明文。次按「商業在同一會計年度內所發生之全部收益，減除同期全部成本、費用及損失後之差額，為該稅前純益或純損。」商業會計法第58條第1項亦有明文。依上開商業會計法第58條第1項之規定，「稅前純益」係指同一年度內所發生之全部收益，減除成本、費用、損失後所得之差額。至於所得稅法第24條第1項規定之「營利事業所得」，係以該年度收益減除成本、費用、損失（差額即稅前純益），再減除依法免納所得稅之收入或分離課稅之收入（例如：所得稅法第
4條之1、第24條第2項分離課稅之利息收入及第42條規定股利收入）後之金額，始為課稅所得額。質言之，所得稅法第24條第1項規定之「課稅所得額」，與商業會計法第58條第1項規定「稅前純益」，並不相同。
⑵本件再審被告係以再審原告信託資金帳戶之「資金剩餘
數」為核定本件營利事業所得稅之依據。惟查，再審原告信託資金帳戶之「資金剩餘數」係尚未減除應納稅捐前之「稅前純益」，並非所得稅法課稅稅基之「課稅所得額」。再審被告以再審原告信託資金帳戶之「資金剩餘數」為核定本件營利事業所得稅之依據，而非以「課稅所得額」為核定依據，顯有違所得稅法第24條第1項之規定。詎料，原確定判決未適用所得稅法第24條第1項之規定，糾正再審被告之違誤，反而逕認再審被告以再審原告信託資金帳戶之「資金剩餘數」為課徵營利事業所得稅之依據，並無違誤云云，其消極不適用所得稅法第24條第1項之規定，顯有行政訴訟法第273條第1條第1項所定「適用法規顯有錯誤」之事由。
⑶按「憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，固係指
人民有依據法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅義務之意，然課人民以繳納租稅之法律，於適用時，該法律所定之事項若權利義務相關連者，本於法律適用之整體性及權利義務之平衡，當不得任意割裂適用。」釋字第385號解釋揭示甚明。
本件再審原告信託投資代為運用之報酬收入與原告投資之「股利收入」（含現金股利）、短期票券「分離課稅利息」、「出售證券利益」，均係基於同一投資行為所得，其應依照所得稅法之個別投資行為課稅。而原審判決依據財政部87年6月2日台財稅第000000000號函釋認定系爭標的無所得稅法第4條之1、第24條第2項及第42條規定之適用，惟前揭函釋於除在無法律規定或明確授權擅將銀行法第110條規定援引擴大解釋為課徵信託業者所得稅之依據外，亦未明示信託業運用確定用途之信託資金在證券買賣、短期票券等投資時所取得之收益可排除所得稅法規定。原審判決不查，除對該函令之解釋超出法律規定未予審查，並認「上開函釋，係財政部本於權責，依法所為之釋示，未逾越法律規定，自可適用」外，更竟逕自為擴大解釋，遽認上開對於銀行法第110條規定所為有關信託業收益應併入自有資金帳申報課稅之解釋，即可排除所得稅法之規定，蓋所得稅法第4條之1、第24條第2項及第42條並未特別排除信託業者之適用，原審判決除已違反所得稅法之規定外，更已違反前揭釋字第385有關納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間應由法律明訂以及法律所定之事項若權利義務相關聯者，本於法律適用之整體性及權利義務之平衡，當不得任意割裂適用之規定，實有應適用法律而不適用，而為違反法律優位原則及租稅法律主義。詎料，原確定判決未糾正再審被告之違誤，反而逕認再審被告以再審原告信託資金帳戶之「資金剩餘數」為課徵營利事業所得稅之依據，並無違誤云云，其消極不適用所得稅法第4條之1、第24條第2項及第42條之規定，顯有行政訴訟法第273條第1條第1項所定「適用法規顯有錯誤」之事由。
⒊按「再審之訴應於30日之不變期間內提起。前項期間自判
決確定時起算。」行政訴訟法第276條定有明文。再審原告係於判決確定之日起30日內，對於原確定判決及原審判決提起再審之訴，併此敘明。綜上，原確定判決及原審判決確有行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款之再審事由，為此，提起再審之訴。
㈡再審被告主張之理由：
⒈按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局
判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。…
十四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」為行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款所規定。又「對原判決所持法律上之見解有所爭執申辯，尚難謂為適用法規顯有錯誤。」及「行政訴訟法第24條規定，有民事訴訟法第496條所列各款情事之一者，當事人對於本院判決，固得提起再審之訴，惟民事訴訟法第496條第1項第
1款所謂『適用法規顯有錯誤』係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由」亦經最高行政法院分別著有61年度裁字第153號及62年度判字第61
0號判例可資參照。⒉再審原告聲請再審，其意旨略以：
⑴系爭「股利收入」發生之時，最高法院62年台上字第29
96號判例仍屬合法、有效之判例，因信託法公布施行而於91年11月15日經最高法院公告不再援用，惟所謂「不再援用」僅係向後失效，與因法律廢止而刪除判例者不同，是上開判例於91年11月15日公告不予援用前，仍為合法、有效之判例。原確定判決就行為時尚為合法、有效之判例消極不予適用，顯有行政訴訟法第273條第1項第1款所定「適用法規顯有錯誤」之再審事由。
⑵再審被告以再審原告信託資金之「資金剩餘數」為核定
營利事業所得稅之依據，而非以「課稅所得額」為核定依據，有違所得稅法第24條第1項之規定，再審原告信託資金帳戶之「資金剩餘數」係依商業會計法第58條第
1項規定尚未減除應納稅捐前之「稅前純益」，並非所得稅法所規定之「課稅所得額」。原審判決未適用所得稅法第24條第1項之規定，糾正再審被告之違誤，反而認再審被告之核定無誤，其消極不適用法規，顯有行政訴訟法第273條第1項第1款所定「適用法規顯有錯誤」之再審事由。
⒊惟查：
⑴按當事人對於最高行政法院判決提起再審之訴，必須具
有行政訴訟法第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。而所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指該判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所抵觸者而言。至於法律上見解之歧異再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，自不得據為再審理由。
⑵最高法院62年台上字第2996號判例要旨：「我民法並無
關於信託行為之規定，亦無信託法之頒行，通常所謂信託行為，係指信託人將財產所有權移轉與受託人，使其成為權利人，以達到當事人間一定目的之法律行為而言，受託人在法律上為所有權人，其就受託財產所為一切處分行為，完全有效。縱令其處分違反信託之內部約定，信託人亦不得請求賠償因違反約定所受之損害，在受託人未將受託財產移還信託人以前，不能謂該財產仍為信託人之所有。」惟該則判例於91年10月15日經最高法院91年度第13次民事庭會議決議不再援用，並於91年11月15日依據最高法院判例選編及變更實施要點第9點規定以（91）台資字第00720號公告之。最高法院62年台上字第2996號判例既已公告不再援用，自不得再予以援用，而再審原告再予援用，其此部分主張，自尚不足採。再審被告核定與所得稅法相關規定意旨無違，按撤銷訴訟以行政處分違法為要件，再審被告所為核定既未違法，從而再審原告訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，乃駁回再審原告之訴。
⑶依最高行政法院98年度判字第214號判決略以：「信託
投資公司（即受託人）經營確定用途之信託資金，應將信託財產與自有財產分別結算損益，倘信託財產結算後，如有剩餘，則作為信託投資公司（即受託人）之收益，如有不敷，則由信託投資公司以自有資金補足。至於判斷信託財產有剩餘或不敷，應以實際經營信託之盈餘或虧損而定。亦即信託投資公司（即受託人）運用信託資金之收入，減除支付予受益人之收益分配金及相關成本費用後，乃信託投資公司本身經營信託之盈餘或虧損。若信託投資公司（即受託人）對屬於受益人之『信託資金運用收入』，以其中之證券買賣、短期票券及轉投資股利等收入，主張應有所得稅法第4條之1、第24條第2項及第42條免稅等規定之適用，不列入『信託資金運用收入』；再將支付予受益人之收益分配金為應稅項目，全數列為『信託資金運用成本』，二者相減申報其本身（即受託人）之收益或虧損；則無異於信託投資公司（即受託人）不僅得就非其本身之收益主張免稅等權利，且主張適用所得稅法第4條之1、第24條第2項及第42條規定，則可能致使其信託資金運用實際上係盈餘，而因其將證券買賣、短期票券及轉投資股利等收入，不列入『信託資金運用收入』，造成形式上虧損；更且主張以自有資金彌補，列為本身之損失，該實際上盈餘而因適用法令不當，造成形式上虧損，而與實質課稅原則及銀行法、信託法規定之立法意旨顯然不符。故『信託財產運作』項下之損益與『自有財產經營』所生之損益不得混同處理，以免將『信託財產』與『自有財產』實質上混同而違背銀行法及信託法之規定。況信託財產所有權之歸屬，僅係信託人與受託人基於信託契約，為達一定經濟目的就信託財產發生權利變動之效果，所有權變動之本身非其目的，亦未改變再審原告係受託經營運用信託資金之實質，其與再審原告運用自有資金為投資，顯不相同。是原確定判決就再審原告僅受託經營運用信託資金，其本身並非證券交易、短期票券利息收入及股利收入之實際投資者，其投資收益何以無所得稅法第4條之1、第24條第2項及第42條規定之適用，暨再審原告之主張何以不足採取等情，均已論述綦詳，本院核無不合，故再審原告主張原確定判決消極不適用所得稅法第4條之l、第24條第2項及第42條規定，顯有行政訴訟法第273條第1項第1款所定之再審事由云云，委無可採。」，亦證原確定判決及原審判決尚無違法之處。
⑷本件再審原告申報信託資金運用收入帳列數6,207,080,
479元，自行調減出售股票利益1,498,587,251元、短期票券利益收入93,057,540元、現金股利及分離課稅利息收入20,159,199元，並調增股票股利收入19,821,264元，調減淨額1,591,982,726元，申報信託資金運用收入4,615,097,753元（見原處分卷第18頁），亦即再審原告所申報數係已按所得稅法規定調整，並非依商業會計法所規定之稅前純益。再審被告依其帳列數6,207,080,479元加計其取得股票股利收入90,352,060元核定信託資金運用收入6,297,432,539元、營業收入7,021,826,188元（申報數5,339,491,402元＋1,591,982,726元＋90,352,060元），僅係依再審原告所自行依所得稅法規定帳外調整後之申報數，將其認為免稅或減免所得部分加回，再審原告主張再審被告以信託資金之「資金剩餘數」為核定營利事業所得稅之依據，而非以「課稅所得額」為核定，謂原審判決未適用所得稅法第24條第
1項之規定，顯有行政訴訟法第273條第1項第1款所定「適用法規顯有錯誤」之再審事由乙節，核無足採。⒋綜上所述，原判決認原處分認事用法，尚無違誤，自難謂
原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第14款所規定事由，再審原告再事主張，難謂為再審之事由。
理由
一、按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。」又「對於最高行政法院之判決，本於第273條第1項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前2項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」行政訴訟法第275條第1、3項定有明文。本件再審原告對最高行政法院96年1月31日96年度判字第187號判決及本院93年10月28日93年度訴更一字第73號判決，主張有行政訴訟法第273條第1項第1、14款事由，向最高行政法院提起再審，就行政訴訟法第273條第1項第14款事由部分經最高行政法院98年3月5日98年度裁字第589號裁定移送本院，依上揭規定，本院自有管轄權。
二、按當事人對於終局確定判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第273條第1項、第2項所列情形之一者，始得為之。
次按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：…十四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者。」為同法第273條第1項第14款所明定。按行政訴訟法第273條第1項第14款所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」，係指足以影響於判決之重要證物漏未斟酌而言，且須以經斟酌可受較有利益之裁判者為限，如該證物業經原判決斟酌，自無漏未斟酌之情事，縱未經採納，核屬證據取捨問題，亦不得據為再審之理由。又再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之，亦為同法第278條第2項所明定。
三、經查，就再審原告提起再審之訴狀觀之，均係就原確定判決及原審判決有行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由所為之主張，而此部分已經最高行政法院98年3月5日98年度判字第214號判決駁回；就行政訴訟法第273條第1項第14款部分，再審原告對於原確定判決，究竟有何足以影響於判決之重要證物漏未斟酌，並未具體指明，故再審原告主張有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由，顯無理由。
四、從而，本件並無重要證物漏未斟酌之情形，再審原告依行政訴訟法第273條第1項第14款規定，提起再審之訴，顯無理由，應予以駁回。
據上論結，本件再審之訴顯無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年7月2日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法官徐瑞晃
法官蔡紹良法官陳金圍上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國98年7月2日
書記官陳可欣